DD9/033/222/SEW/2014/RD-17103

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 20 kwietnia 2009 r. Nr ITPB2/415-91/09/ENB wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 stycznia 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika z tytułu wypłaty wynagrodzenia adwokatom i radcom prawnym powołanym przez Sąd, w sytuacji gdy pomoc prawną z urzędu pełnomocnik wykonuje prowadząc działalność zawodową w formie jednoosobowej działalności gospodarczej lub w spółce niebędącej osobą prawną, jest prawidłowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając na podstawie § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 20 kwietnia 2009 r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia sposobu opodatkowania wynagrodzenia radcy prawnego świadczącego pomoc prawną z urzędu. Interpretacja wydana została na wniosek Sądu... z dnia 21 stycznia 2009 r.

Z przedstawionego we wniosku zaistniałego stanu faktycznego wynika, że postanowieniem zawartym w wyroku z dnia 15 grudnia 2004 r. Sąd Rejonowy przyznał radcy prawnemu od Skarbu Państwa kwotę 1.800 zł tytułem zwrotu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej powodowi z urzędu.

W dniu 22 maja 2006 r. wpłynęła do Sądu Rejonowego faktura VAT wystawiona przez spółkę jawną w której jednym ze wspólników jest radca prawny któremu przyznano wynagrodzenie, na kwotę brutto 1.800 zł. Jako tytuł zapłaty wskazano zastępstwo procesowe w sprawie określonej w postanowieniu.

Zarządzeniem z dnia 15 maja 2007 r. polecono Oddziałowi Finansowo - Rachunkowemu Sądu Rejonowego dokonanie wypłaty przyznanego radcy prawnemu wynagrodzenia.

W lipcu 2008 r. do Sądu wpłynęło pismo spółki jawnej, do którego została załączona faktura korygująca do faktury uprzednio wystawionej. Korektę sporządzono w oparciu o interpretację przepisów prawa podatkowego ITPB1/415-63/08/MR oraz ITPP2/443-75/08/IK wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy. W piśmie tym wskazano, że uprzednio wystawiona faktura, do której dokonano korekty, została zaewidencjonowana w księgach spółki, w związku z czym wystąpiła konieczność jej skorygowania. W dniu 30 czerwca 2005 r. radca prawny wystawił rachunek na kwotę 1.800 zł. Pismem z dnia 22 października 2008 r. Sąd zwrócił się z prośbą do radcy prawnego o wystawienie faktury VAT celem zapłaty.

W dniu 1 grudnia 2008 r. wpłynęło do Sądu pismo radcy prawnego, do którego załączona została faktura VAT ponownie wystawiona przez spółkę jawną tytułem zastępstwa procesowego z urzędu. W piśmie tym radca prawny zakwestionował zasadność stanowiska Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy wyrażonego w przywołanych wyżej interpretacjach powołując się na pogląd Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie zawarty w wyrokach z dnia 31 stycznia 2007 r. sygn. akt I SA/Lu 781/06 i z dnia 9 lutego 2007 r. sygn. akt I SA/Lu 779/06. Radca prawny wskazał, iż zawód wykonuje wyłącznie w ramach spółki jawnej, zgodnie z treścią art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o radcach prawnych przedsiębiorcą jest zatem wyłącznie ta spółka. On natomiast jest jedynie jej wspólnikiem i stąd nie prowadzi odrębnej od niej działalności. Radca prawny podniósł nadto, iż normy obowiązującego prawa nie wprowadzają rozróżnienia sytuacji prawnej radców prawnych udzielających pomoc prawnej z wyboru i z urzędu.

Z dniem 1 stycznia 2009 r. zobowiązania po zniesionym Sądzie Rejonowym przejął nowoutworzony Sąd Rejonowy.

Z uwagi na możliwość występowania w innych sprawach sądowych radcy prawnego przewidywane jest przyznanie orzeczeniem Sądu następnych należności za udzieloną pomoc prawną z urzędu. Ponadto przewidywane jest, że inni radcy prawni i adwokaci prowadząc działalność gospodarczą jako spółki prawa handlowego będą w ten sam sposób wystawiać faktury VAT.

W związku z powyższym zadano pytanie: Czy przyznana postanowieniem Sądu opłata za udzielenie z urzędu pomocy prawnej przez radcę prawnego wykonującego zawód w osobowej spółce handlowej - spółce jawnej jest przychodem podlegającym opodatkowaniu stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych czy też przychodem radcy prawnego z działalności wykonywanej osobiście w rozumieniu art. 13 pkt 6 ww. ustawy.

Zdaniem Wnioskodawcy, należności za udzielenie pomocy prawnej z urzędu przez radcę prawnego wykonującego ten zawód wyłącznie w ramach spółki jawnej są przychodem podlegającym opodatkowaniu na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Istotą instytucji pomocy prawnej z urzędu nie jest zlecenie (nakazanie) adwokatowi lub radcy prawnemu wykonania określonych czynności, o których mowa w art. 13 pkt 6 ww. ustawy, ale umożliwienie stronie lub oskarżonemu skorzystania z fachowej pomocy prawnej bez ponoszenia związanych z tym kosztów. Sąd nie wyznacza osoby adwokata lub radcy prawnego, który ma świadczyć pomoc prawną, ale robi to okręgowa rada adwokacka lub okręgowa izba radców prawnych albo prezes sądu. Te same organy podejmują również decyzje o zmianach tych osób. Ponadto sam radca lub adwokat, mając na uwadze rodzaj i charakter powierzonej mu sprawy oraz interes klienta decyduje o rodzaju podejmowanych czynności. Przyjęcie jako podstawy opodatkowania art. 13 pkt 6 ustawy, w przypadku wykonywania przez adwokata lub radcę prawnego zawodu w ramach spółki jawnej rodziłoby po stronie takiego adwokata czy radcy prawnego konieczność zarejestrowania się jako podmiot prowadzący odrębną od spółki jawnej działalność tylko po to aby uzyskać od sądu przyznane mu orzeczeniem wynagrodzenie.

Wydając w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 20 kwietnia 2009 r. Nr ITPB2/415-91/09/ENB, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe, stwierdzając m.in., że " (...) w przypadku bowiem świadczenia pomocy prawnej z urzędu nie ma znaczenia fakt, czy radca prawny jest wspólnikiem spółki jawnej, gdyż to on osobiście świadczy pomoc prawną z urzędu. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od fizycznej, o czym mowa wyżej, kwalifikują uzyskane w ten sposób przychody do przychodów z działalności wykonywanej osobiście (...)."

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 6 ustawy jest to działalność zarobkowa:

- prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1,2 i 4-9.

Natomiast w myśl art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy, odrębnym źródłem przychodów jest działalność wykonywana osobiście. Zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 6 powołanej ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 10, i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 9.

Podkreślić przy tym należy, że umocowanie do świadczenia pomocy prawnej z urzędu obliguje pełnomocnika do podejmowania stosownych czynności procesowych na rzecz strony (oskarżonego), dla której został ustanowiony pełnomocnikiem (obrońcą) z urzędu, i jednocześnie stanowi zobowiązanie Skarbu Państwa do wypłaty ustanowionemu w tym trybie pełnomocnikowi wynagrodzenia nieopłaconej pomocy prawnej.

Problematyka, na gruncie przepisów wyżej wymienionej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpowiedniego kwalifikowania do źródła przychodów wynagrodzenia otrzymywanego przez pełnomocników (adwokatów, radców prawnych, doradców podatkowych) ustanowionych z urzędu, wykonujących zawód w różnych formach prawnych przewidzianych dla tych pełnomocników, z tytułu udzielonej przez nich nieopłaconej pomocy prawnej, była przedmiotem orzecznictwa sądów administracyjnych, które nie było jednolite.

Wobec zaistniałej rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych, Naczelny Sąd Administracyjny, w składzie całej Izby Finansowej, podjął w dniu 21 października 2013 r. uchwałę, sygn. akt II FPS 1/13, w której stwierdził, że "wynagrodzenie z tytułu nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez pełnomocnika ustanowionego z urzędu, zależnie od formy prawnej w jakiej wykonuje on swój zawód, należy kwalifikować do źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) - w przypadku gdy pomoc prawną z urzędu pełnomocnik wykonuje prowadząc działalność zawodową w formie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 lit. a) u.p.d.o.f., a gdy czyni to w ramach innych form wykonywania swojego zawodu - wynagrodzenie to należy kwalifikować do źródła przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 tej ustawy".

Mając na uwadze powyższe, Minister Finansów wydał interpretację ogólną z dnia 21 listopada 2013 r. Nr DD3/033/181/CRS/13/RD-90955/13, w której stwierdził m.in., że (...) kwalifikacja do źródła przychodów w podatku dochodowym od osób fizycznych wynagrodzenia z tytułu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez pełnomocnika ustanowionego z urzędu, jest zależna od formy prawnej wykonywania przez niego zawodu adwokata, radcy prawnego, doradcy podatkowego czy rzecznika patentowego.

Jeżeli adwokat, radca prawny, doradca podatkowy czy rzecznik patentowy działalność zawodową wykonuje w formie organizacyjnej, w ramach której osiąga dochody kwalifikowane do źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT, wówczas wynagrodzenie z tytułu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu należy zaliczyć do przychodów z tego źródła.

Jeżeli natomiast radca prawny, doradca podatkowy czy rzecznik patentowy wykonuje swoją działalność zawodową w innej formie, np. w ramach stosunku pracy, wówczas ich wynagrodzenie z tytułu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu należy kwalifikować do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 13 pkt 6 ustawy PIT. W tym przypadku na sądzie spoczywają obowiązki płatnika, określone w art. 41 ust. 1 oraz w art. 42 ust. 1 i 2 ustawy PIT (...).

Należy również wskazać, że wyżej wymienioną interpretacją ogólną, Minister Finansów zmienił dotychczasową interpretację ogólną z dnia 4 września 2002 r. Nr PB5/KD-033-317-2122/02, kwalifikującą omawiane przychody do źródła przychodów z działalności wykonywanej osobiście.

Odnosząc się do opisanego we wniosku zaistniałego stanu faktycznego należy stwierdzić, że jeżeli pomoc prawną z urzędu pełnomocnik wykonuje prowadząc działalność zawodową w formie spółki niemającej osobowości prawnej lub jednoosobowej działalności gospodarczej to wynagrodzenie z tytułu nieopłaconej pomocy prawnej kwalifikowane jest do źródła przychodów "pozarolnicza działalność gospodarcza". W takiej sytuacji na Sądzie, jako jednostce wypłacającej należności dla adwokatów i radców prawnych działających z urzędu nie ciążą obowiązki płatnika wynikające z art. 41 ust. 1 w związku z art. 42 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając powyższe na uwadze stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zaistniałego stanu faktycznego, jest prawidłowe.

W konsekwencji należało, z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działającego w imieniu Ministra Finansów, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zgodnie z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

Zmieniona interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.