DD9/033/156/BRT/2012/PK-570

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 21 czerwca 2011 r. Nr IPPB2/415-350/11-4/AK, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 kwietnia 2011 r., uzupełnionym w dniu 13 czerwca 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania odsetek od wkładów zgromadzonych przez osoby fizyczne na książeczkach mieszkaniowych, jest nieprawidłowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając na podstawie § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 21 czerwca 2011 r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania odsetek od wkładów zgromadzonych na książeczkach mieszkaniowych. Interpretacja wydana została na ww. wniosek z dnia 14 kwietnia 2011 r., uzupełniony w dniu 13 czerwca 2011 r.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Bank S.A. (dalej: Bank lub Wnioskodawca) jest ogólnopolskim bankiem detalicznym, który specjalizuje się w usługach bankowych dla klientów indywidualnych oraz małych firm. Zakres usług skierowanych do klientów indywidualnych obejmuje obecnie m.in. prowadzenie rachunków bankowych, przyjmowanie lokat terminowych, udzielanie kredytów gotówkowych i hipotecznych. Bank rozważa poszerzenie tych usług o prowadzenie rachunku wkładów oszczędnościowych na książeczkach mieszkaniowych.

Zgodnie z założeniami przygotowanymi przez Bank, wkłady oszczędnościowe klientów (osób fizycznych) będą gromadzone w formie książeczki mieszkaniowej pod warunkiem ich przeznaczenia na cele mieszkaniowe. Oszczędzanie w ramach książeczki mieszkaniowej będzie realizowane przez określony umową okres, a wkłady wniesione przez klienta (osoby fizyczne) będą podlegać oprocentowaniu.

W związku z powyższym zadano pytanie.

Czy w przypadku prowadzenia dla osób fizycznych, będących klientami Banku, obsługi rachunków wkładów oszczędnościowych na książeczkach mieszkaniowych, odsetki od takich wkładów będą podlegały zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 52a ust. 1 pkt 5 ustawy o p.d.o.f.

Zdaniem Wnioskodawcy, odsetki od wkładów zgromadzonych na książeczkach mieszkaniowych prowadzonych przez Bank dla klientów będących osobami fizycznymi będą podlegały zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 52a ust. 1 pkt 5 ustawy o p.d.o.f.

Na podstawie art. 52a ust. 1 pkt 5 ustawy o p.d.o.f., zwalnia się od podatku dochodowego odsetki i premie gwarancyjne od wkładów zgromadzonych na książeczkach mieszkaniowych. Dokonując analizy zakresu zwolnienia określonego w art. 52a ust. 1 pkt 5 ustawy o p.d.o.f., niezbędne jest ustalenie co oznacza użyte w tym przepisie pojęcie "książeczka mieszkaniowa".

Ustawa o p.d.o.f. nie zawiera definicji pojęcia "książeczka mieszkaniowa", nie wskazuje również kręgu podmiotów, które są uprawnione do wydawania książeczek mieszkaniowych. Ograniczeń co do możliwości gromadzenia wkładów na książeczkach oszczędnościowych ani warunków prowadzenia takiej działalności nie zawiera również obowiązujące Prawo bankowe.

Pojęcie to jest stosowane w praktyce działania sektora bankowego w Polsce, która wypracowała standard świadczenia tej usługi bankowej. Warunki świadczenia tego rodzaju usług mogą być określone w regulaminach wydawanych przez banki komercyjne na podstawie art. 109 Prawa bankowego. Przykładem mogą być postanowienia Regulaminu Książeczki Mieszkaniowej PKO BP. Postanowienia takich regulaminów określają prawa i obowiązki banku oraz klienta i są wiążące, o ile strony w umowie nie ustalą odmiennie swych praw i obowiązków (art. 109 ust. 2 Prawa bankowego).

W praktyce, cechy charakterystyczne oszczędzania w ramach książeczki mieszkaniowej są następujące:

1. Korzystanie z tej formy oszczędzania jest dostępne wyłącznie dla osób fizycznych.

2. Oszczędności zgromadzone w formie książeczki mieszkaniowej przeznaczane są przez klientów na cele mieszkaniowe.

3. Wkłady oszczędnościowe zgromadzone na książeczkach mieszkaniowych przechowywane są na indywidualnych bankowych rachunkach oszczędnościowych.

4. Oszczędzanie na książeczce jest realizowane przez określony okres umowny.

5. Wkład oszczędnościowy potwierdzony jest istnieniem dokumentu w formie materialnej - tj. "książeczki".

6. W okresie zgromadzenia wkładów na książeczce mieszkaniowej podlegają one oprocentowaniu zgodnie z umową zawartą pomiędzy bankiem a klientem.

Planowane przez Bank wprowadzenie rachunku wkładów oszczędnościowych na książeczkach mieszkaniowych jest zgodne z powyższymi założeniami. W szczególności, gromadzenie wkładów oszczędnościowych klientów będzie się odbywać na podstawie zawartej z nimi umowy oraz regulaminu wydanego przez Bank. Umowa zawierana będzie na określony czas, wyłącznie z osobami fizycznymi. Zawarcie umowy oraz gromadzenie wkładów będzie dokumentowane wydaniem klientowi "Książeczki Mieszkaniowej Banku", która będzie obrazować aktualny stan jego wkładu. W przypadku złożenia przez klienta dyspozycji wypłaty zgromadzonych środków z udokumentowanym przeznaczeniem na cele mieszkaniowe, Bank dokona przelewu środków na wskazany przez klienta rachunek bankowy lub dokona ich wypłaty. Wypłata obejmować będzie wkłady zgromadzone w czasie trwania umowy wraz z naliczonym zgodnie z umową oprocentowaniem.

Zdaniem Wnioskodawcy, wobec braku regulacji w tym zakresie, przeznaczenie środków z książeczki mieszkaniowej na cele mieszkaniowe należy oceniać w sposób analogiczny jak w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o p.d.o.f. dotyczącym zwolnienia z opodatkowania przychodów ze zbycia nieruchomości, pod warunkiem przeznaczenia ich na własne cele mieszkaniowe.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 ustawy o p.d.o.f., wydatki na cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o p.d.o.f., obejmują wydatki na:

* nabycie na terytorium Unii Europejskiej budynku mieszkalnego, lokalu mieszkalnego,

* nabycie na terytorium Unii Europejskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego i innych właścicielskich praw spółdzielczych,

* nabycie na terytorium Unii Europejskiej gruntu albo prawa użytkowania wieczystego gruntu przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego,

* budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Unii Europejskiej,

* rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Unii Europejskiej,

* spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na powyższe cele w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Unii Europejskiej.

Przeznaczenia środków z książeczki mieszkaniowej na powyższe cele mieszkaniowe ustalane będzie przez Bank na podstawie oświadczenia klienta, składanego przy dyspozycji dokonania przelewu zgromadzonych środków.

Podsumowując, Bank stwierdza, że art. 52a ust. 1 pkt 5 ustawy o p.d.o.f. nie uzależnia w żaden sposób skorzystania ze zwolnienia w nim przewidzianego od spełnienia szczególnych warunków, w szczególności nie zawiera ograniczenia podmiotowego odnośnie do zakresu osób uprawnionych do zwolnienia, ani też nie wprowadza ograniczeń kwotowych i czasowych w jego stosowaniu.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, rozważany przez Bank sposób gromadzenia wkładów klientów będzie spełniał warunki uznania go za książeczkę mieszkaniową w rozumieniu art. 52a ust. 1 pkt 5 ustawy o p.d.o.f. W przypadku złożenia przez klienta oświadczenia o przeznaczeniu środków zgromadzonych na książeczce mieszkaniowej na cele mieszkaniowe, wypłata tych środków będzie objęta zwolnieniem wskazanym w art. 52a ust. 1 pkt 5 ustawy o p.d.o.f. W konsekwencji, odsetki od wkładów zgromadzonych przez klientów będących osobami fizycznymi na książeczkach mieszkaniowych prowadzonych przez Bank będą korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych.

Stanowisko Banku jest tożsame ze stanowiskiem prezentowanym w analogicznym stanie faktycznym przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (Interpretacja indywidualna z 20 marca 2009 r., sygn. IBPBII/2/415-6/09/MM): "Posługując się wykładnią językową art. 52a ust. 1 pkt 5 ustawy należy stwierdzić, iż celem ustawodawcy było zachęcenie i ułatwienie podatnikom gromadzenia środków pieniężnych na cele mieszkaniowe poprzez zwolnienie z opodatkowania odsetek od tych wkładów. (...) ustawa nie zawiera żadnego wyliczenia odnośnie celu mieszkalnego, na które mają zostać przeznaczone środki zgromadzone na książeczce mieszkaniowej. (...) odsetki od wkładów zgromadzonych przez klientów będących osobami fizycznymi na książeczkach mieszkaniowych prowadzonych przez Bank zgodnie z Prawem bankowym będą korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 52a ust. 1 pkt 5 ww. ustawy".

Wydając w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 21 czerwca 2011 r. Nr IPPB2/415-350/11-4/AK, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe stwierdzając m.in., że (...) odsetki od wkładów zgromadzonych przez klientów będących osobami fizycznymi na książeczkach mieszkaniowych prowadzonych przez Bank zgodnie z Prawem bankowym będą korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 52a ust. 1 pkt 5 ww. ustawy (...).

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje.

Podstawową zasadą podatku dochodowego od osób fizycznych jest powszechność opodatkowania. Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. W konsekwencji, jeżeli dany dochód nie mieści się w zakresie żadnego ze zwolnień przedmiotowych wymienionych w powołanej ustawie, to na osobie, która go uzyskała ciąży powinność zapłacenia podatku na zasadach i w terminie określonych przez ustawodawcę.

Formułując zasadę powszechności opodatkowania, ustawa rozróżnia w art. 10 ust. 1 źródła przychodów, a także określa zasady opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne, w tym odsetki od wkładów oszczędnościowych i środków na rachunkach bankowych lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, z wyjątkiem środków pieniężnych związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą. Wynika to z art. 10 ust. 1 pkt 7 i art. 17 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Artykuł 52a ust. 1 pkt 5 ustawy stanowi, iż zwalnia się od podatku dochodowego odsetki i premie gwarancyjne od wkładów zgromadzonych na książeczkach mieszkaniowych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia książeczka mieszkaniowa, jak i listy podmiotów uprawnionych do wydawania książeczek mieszkaniowych. Nie można jednakże z powyższego wywodzić, iż wobec braku definicji dotyczących książeczki mieszkaniowej, a w szczególności braku jakichkolwiek wymogów co do formy, w jakiej będzie świadczona taka usługa, dla zastosowania zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych wystarczającym będzie określenie w regulaminie/umowie Książeczki Mieszkaniowej, że wkłady są zgromadzone przez klienta (osobę fizyczną) z przeznaczeniem na cele mieszkaniowe.

Przede wszystkim zauważyć należy, że z przepisu art. 52a ust. 1 pkt 5 ustawy wynika, iż zwolnieniem objęte są odsetki i premie gwarancyjne od wkładów zgromadzonych na książeczkach mieszkaniowych. Analizując treść przepisu odnieść się należy do jego treści jako całości, a nie tylko do jego części, ograniczając się do pojęcia "książeczka mieszkaniowa." Pojęcie premii gwarancyjnej od wkładów zgromadzonych na książeczkach mieszkaniowych, zdefiniowane jest - poprzez zasady jej udzielania - w ustawie z dnia 30 listopada 1995 r. o pomocy państwa w spłacie niektórych kredytów mieszkaniowych, udzielaniu premii gwarancyjnych oraz refundacji bankom wypłaconych premii gwarancyjnych (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1115 z późn. zm.), dalej zwanej: ustawą o udzielaniu premii gwarancyjnych. Stosownie do art. 3 ust. 1 powyższej ustawy właścicielom książeczek mieszkaniowych - oprócz odsetek naliczanych od wkładów - przysługuje premia w związku z dokonaniem jednej z czynności wymienionych w powyższym przepisie, np. z uzyskaniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego czy nabyciem (...) własności lokalu mieszkalnego, stanowiącego odrębną nieruchomość. Premię gwarancyjną oblicza i wypłaca bank prowadzący obsługę rachunków wkładów oszczędnościowych na książeczkach mieszkaniowych wystawionych do dnia 23 października 1990 r. (art. 3 ust. 3 ustawy o udzielaniu premii gwarancyjnych). Podkreślić należy, iż ustawa definiuje również pojęcie "właściciela książeczki mieszkaniowej", jako osobę fizyczną, która jest posiadaczem wkładu oszczędnościowego gromadzonego na rachunku bankowym na cele mieszkaniowe, którego imienny dowód stanowi książeczka mieszkaniowa wystawiona do dnia 23 października 1990 r. (art. 2 pkt 5 ustawy o udzielaniu premii gwarancyjnych).

Mając powyższe na uwadze należy uznać, iż zwolnienie w podatku dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 52a ust. 1 pkt 5 ustawy dotyczy odsetek i premii gwarancyjnych zgromadzonych na książeczkach mieszkaniowych, o których mowa w ustawie z dnia 30 listopada 1995 r. o pomocy państwa w spłacie niektórych kredytów mieszkaniowych, udzielaniu premii gwarancyjnych oraz refundacji bankom wypłaconych premii gwarancyjnych.

Za taką interpretacją przedmiotowego przepisu przemawiają również okoliczności jego wprowadzenia. Przepis ten został dodany z dniem 1 stycznia 2002 r. przez art. 1 pkt 18 ustawy z dnia 21 listopada 2001 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 134, poz. 1509, z późn. zm.). Ustawą tą ustawodawca usunął szereg zwolnień przedmiotowych dotyczących dochodów z kapitałów pieniężnych. Jednocześnie do ustawy wprowadzono przepisy, na mocy których powyższe dochody zostały opodatkowane w sposób zryczałtowany, odrębny od dochodów z innych źródeł. Jednakże, jak wynika z uzasadnienia do projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (druk sejmowy nr 28, dostępny na stronie internetowej Sejmu http://www.sejm.gov.pl), "w celu zachowania praw nabytych w zakresie przychodów z kapitałów pieniężnych" wprowadzono zwolnienie od opodatkowania m.in. odsetek i premii gwarancyjnych od wkładów zgromadzonych na książeczkach mieszkaniowych. O intencji ustawodawcy świadczy dodatkowo umiejscowienie powyższego zwolnienia w rozdziale 10 ustawy zawierającym przepisy przejściowe i końcowe, a nie - w rozdziale 3 (w art. 21), stanowiącym katalog zwolnień przedmiotowych.

Jak już wyżej wskazano, zasadą w podatku dochodowym od osób fizycznych jest powszechność opodatkowania, a wszelkie zwolnienia i preferencje stanowią odstępstwo od tej zasady. Niedopuszczalne jest zatem, wobec niezdefiniowania pojęcia książeczka mieszkaniowa, stosowanie wykładni rozszerzającej zwolnienia podatkowego.

Odsetki od wkładów zgromadzonych na rachunku bankowym, stanowiącym nowy produkt Banku nazwany "Książeczką Mieszkaniową", nie korzystają ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 52a ust. 1 pkt 5 ustawy. W konsekwencji, Bank, jako płatnik, obowiązany jest do poboru 19% zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 3 ustawy, od odsetek od środków pieniężnych zgromadzonych na powyższym rachunku.

W świetle powyższego stwierdza się, że stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić ją w dowolnym czasie.

W konsekwencji należało, z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, działającego w imieniu Ministra Finansów, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zmieniona interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Natomiast interpretacja indywidualna z dnia 20 marca 2009 r. Nr IBPBII/2/415-6/09/MM, wskazana we wniosku jest przedmiotem analizy, w celu ewentualnej jej weryfikacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.