DD9/033/143/BZL/11/PK-1312 - Opodatkowanie przychodu ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), Minister Finansów zmienia, z urzędu, interpretację indywidualną z dnia 18 marca 2008 r., nr IBPB2/415-590/07/JG, wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w imieniu Ministra Finansów na wniosek z dnia 13 grudnia 2007 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku przychodu uzyskanego ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, gdyż stwierdza jej nieprawidłowość.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając na podstawie § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 18 marca 2008 r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia od opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego. Interpretacja wydana została na wniosek z dnia 13 grudnia 2007 r.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu 12 lutego 1979 r. Spółdzielnia Mieszkaniowa przydzieliła Wnioskodawcy lokal mieszkalny na warunkach lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, w którym to lokalu zameldował się na pobyt stały. W dniu 30 lipca 2007 r. zawarł ze Spółdzielnią Mieszkaniową umowę o przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do tego lokalu. W dniu 17 października 2007 r. Wnioskodawca dokonał sprzedaży przedmiotowego prawa.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał pytanie czy w związku ze sprzedażą spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego przed upływem 5 lat od daty jego nabycia Wnioskodawcy przysługuje prawo do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania uzyskanego z tego tytułu przychodu, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy z uwagi na fakt, że od 1979 r. był zameldowany na pobyt stały w przedmiotowym lokalu mieszkalnym spełnia warunki określone w art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i przychód uzyskany ze sprzedaży prawa do tego lokalu będzie zwolniony z podatku dochodowego.

Wydając w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 18 marca 2008 r., Nr IBPB2/415-590/07/JG, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe, stwierdzając że zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) źródłem przychodu jest m.in. odpłatne zbycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 z późn. zm.) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do dochodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości i praw nabytych po 1 stycznia 2007 r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw (art. 30e ust. 2 ww. ustawy). Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 zdanie drugie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Jednakże, zgodnie z zapisem art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

Zwolnienie to ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika (art. 21 ust. 21 ustawy). Oznacza to, że nie złożenie oświadczenia lub złożenie go po terminie spowoduje brak prawa do zwolnienia. Określony tym przepisem termin jest nieprzekraczalny i nieprzywracalny.

Zgodnie z art. 21 ust. 22 ustawy, zwolnienie o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków. Oznacza to, że jeśli zbywane prawo stanowi współwłasność małżonków, dla skorzystania z ww. ulgi meldunkowej przez oboje małżonków niezbędne jest aby każde z nich było zameldowane na pobyt stały w tym mieszkaniu przez wymagany ustawą 12 miesięczny okres zameldowania.

Nowe zasady opodatkowania przytoczone powyżej, regulują wyłącznie opodatkowanie dochodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości i praw nabytych od 1 stycznia 2007 r. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy nie określa daty, od której należy liczyć okres zameldowania. Tym samym nie uzależnia zameldowania od posiadania tytułu własności do nieruchomości lub lokalu, lecz stanowi, iż istotny jest sam fakt zameldowania podatnika na pobyt stały w zbywanym lokalu czy też budynku przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia. Nie jest więc konieczne, by Wnioskodawca był właścicielem nieruchomości przez cały wyżej wymieniony wymagany okres. Istniejące stosunki własnościowe przypadające na okres ww. 12 miesięcy pozostają bez wpływu na możliwość skorzystania ze zwolnienia. Określony ww. przepisem dwunastomiesięczny okres zameldowania odnosi się wyłącznie do daty zbycia nieruchomości.

Wobec powyższego zwolnienie o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uwarunkowane jest spełnieniem łącznie dwóch warunków:

* okres zameldowania nie krótszy niż dwunastomiesięczny przed datą zbycia,

* w terminie 14 dni od dnia odpłatnego zbycia nieruchomości, złożenie oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia.

Jeżeli zatem zostaną spełnione powyższe warunki podatnikowi przysługuje prawo do zwolnienia w trybie art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy (tzw. ulga meldunkowa).

Z opisanego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca w dniu 30 lipca 2007 r. przekształcił spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego w spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego i sprzedał je 17 października 2007 r., a więc przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego w którym je nabył. Ponieważ okres zameldowania wnioskodawcy na pobyt stały wynosił wymagany ustawą okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed dniem zbycia tego prawa do lokalu mieszkalnego, sprzedaż ta wolna będzie od podatku dochodowego, jednak pod warunkiem, że w ciągu 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożone zostało we właściwym urzędzie skarbowym oświadczenie o spełnieniu warunków do skorzystania z tego zwolnienia - zgodnie z cytowanym wyżej przepisem art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r.

W przypadku nie spełnienia powyższego warunku sprzedaż przedmiotowego prawa do lokalu mieszkalnego będzie stanowić źródło przychodu podlegające opodatkowania 19% podatkiem dochodowym na podstawie zasad określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r.), wolne od tego podatku są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

Stosownie do art. 21 ust. 21 ustawy (w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r.), zwolnienie to ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

W odniesieniu do podatników, którzy uzyskali tego rodzaju przychody w 2007 r. Minister Finansów rozporządzeniem z dnia 2 kwietnia 2008 r. (Dz. U. Nr 59, poz. 361) przedłużył termin do złożenia oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych do dnia 30 kwietnia 2008 r.

Natomiast art. 21 ust. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków.

Podkreślić należy, że problematyka dotycząca zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym przychodu z odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego (spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu) uzyskanego przez oboje małżonków, w sytuacji gdy tylko jeden z nich był zameldowany na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy, znalazła odzwierciedlenie w orzecznictwie sądów administracyjnych.

Orzecznictwo, w szczególności Naczelnego Sądu Administracyjnego, ukształtowało w tym zakresie jednolitą linię rozstrzygnięć np.: wyrok z dnia 17 maja 2011 r. sygn. akt II FSK 102/10, wyrok z dnia 30 sierpnia 2011 r. sygn. akt II FSK 503/10. Sądy administracyjne w wyrokach wskazują, że jeżeli zostały spełnione warunki zwolnienia przez co najmniej jednego z małżonków, to wówczas przychód uzyskany z odpłatnego zbycia np. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Minister Finansów, uwzględniając orzecznictwo sądów administracyjnych, wydał w dniu 7 października 2011 r. interpretację ogólną Nr DD2/033/66/KOI/2011/DD-433, stwierdzając, że "ulga meldunkowa" ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków, nawet wówczas, gdy warunek zameldowania spełnia tylko jeden z małżonków. Minister Finansów podkreślił, że wystarczającym dla skorzystania z "ulgi meldunkowej" przez oboje małżonków, jest złożenie oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia, przez małżonka spełniającego te warunki.

W świetle powyższego stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w części stwierdzającej, że " (...) jeśli zbywane prawo stanowi współwłasność małżonków, dla skorzystania z ww. ulgi meldunkowej przez oboje małżonków niezbędne jest aby każde z nich było zameldowane na pobyt stały w tym mieszkaniu przez wymagany ustawą 12 miesięczny okres zameldowania (...)" - jest nieprawidłowe.

Zatem należało z urzędu zmienić interpretację indywidualną wydaną przez organ upoważniony, gdyż w tym zakresie stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zmieniona interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.).

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.