DD6/033/364/MNX/12/RD-108797

Na podstawie art. 14e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm. dalej: Ordynacja podatkowa) Minister Finansów zmienia z urzędu, jako nieprawidłową, interpretację indywidualną wydaną w dniu 11 grudnia 2009 r. znak: ILPB3/423-798/09-2/MC przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, w ten sposób, iż stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 14 września 2009 r., o wydanie interpretacji indywidualnej z zakresu podatku dochodowego od osób prawnych, dotyczące możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie drobnego poczęstunku, napojów bezalkoholowych oraz zapłaty za posiłek w restauracji, ponoszonych w związku ze spotkaniami z kontrahentami w siedzibie Spółki i w restauracji - jest prawidłowe.

W dniu 18 września 2009 r. Spółka złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na rzecz kontrahentów dotyczącej spotkań z tymi kontrahentami w siedzibie Spółki i w restauracji.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka organizuje okazjonalnie spotkania z kontrahentami. W czasie tych spotkań omawiane są różnego rodzaju sprawy biznesowe. Wielu kontrahentów przyjeżdża specjalnie na spotkanie z zagranicy lub miejscowości odległych o kilkaset kilometrów od siedziby Spółki. Jeśli spotkania odbywają się w siedzibie Spółki, Spółka w czasie spotkań zapewnia herbatę, kawę, cukier, śmietankę do kawy, drobne słodycze, czasami kanapki (drobny poczęstunek), zwłaszcza jeśli spotkanie się przedłuża.

Zdarza się również, że spotkanie z kontrahentem ma miejsce poza biurem Spółki np. przedstawiciel Spółki proponuje kontrahentowi spotkanie w restauracji. W takim wypadku, Spółka ponosi koszt posiłku (np. lunchu, obiadu, czy kolacji). Spółka umawia się zazwyczaj w restauracji i zamawia posiłki z menu. Spółka podkreśla, że takie spotkanie w restauracji nie ma charakteru wytwornej i okazałej kolacji (obiadu lub lunchu), czy specjalnie zorganizowanej imprezy. Organizując spotkanie Spółka chce przede wszystkim omówić bieżące sprawy biznesowe. Spółka wskazuje, iż celem, dla którego organizowane jest spotkanie, nie jest chęć okazania przepychu. Wydatki dotyczące spotkań z kontrahentami są dokumentowane rachunkami lub fakturami VAT wystawionymi na Spółkę.

Spółka podnosi, że w sytuacji kiedy przedstawiciele Spółki jadą na spotkanie z tymi samymi kontrahentami do miejscowości, gdzie swoje siedziby mają owi kontrahenci, przedstawiciele Spółki również są częstowani drobnym poczęstunkiem (w siedzibie kontrahentów) lub zapraszani są na obiad lub kolację do restauracji. Jest to w relacjach z kontrahentami pewnego rodzaju niepisany dobry zwyczaj, że zapewnia się kontrahentowi drobny posiłek, obiad lub kolację.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wydatki ponoszone w związku z organizacją spotkań z kontrahentami (w tym wydatki na nabycie drobnego poczęstunku, napojów, zapłata za posiłek w restauracji) stanowią koszty uzyskania przychodów dla Spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy, można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki związane z organizacją spotkań z kontrahentami. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W art. 16 ust. 1 pkt 28 tej ustawy, z kosztów uzyskania przychodów ustawodawca wyłączył wydatki na reprezentację, w szczególności poniesione na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia reprezentacji. Nie czyni tego również żadna inna ustawa podatkowa. W związku z tym, należy sięgnąć do definicji słownikowej pojęcia reprezentacji, aby ustalić, jakie znaczenie ma ono w języku powszechnym. Reprezentacja, zgodnie z definicją słownikową ("Słownik języka polskiego" pod red. M. Szymczaka, Wydawnictwo PWN, Warszawa 1992), oznacza okazałość, wystawność, wytworność w czyimś sposobie życia, związaną ze stanowiskiem, pozycją społeczną.

Spółka uważa, że ponoszone przez nią wydatki nie mają charakteru reprezentacyjnego. Zaproponowanie kontrahentom kawy lub herbaty, poczęstowanie drobnymi słodyczami, czy też zaproszenie na obiad w restauracji nie jest działaniem o charakterze nadzwyczajnym. Jest to praktyka powszechnie spotykana. Organizacja spotkań biznesowych z kontrahentami nie wiąże się, w opinii Spółki, z chęcią zaimponowania kontrahentowi okazałością, czy wystawnością. Ponieważ w trakcie spotkań omawiane są sprawy biznesowe, związane z działalnością Spółki, Spółka uznaje, że wydatki na organizację spotkań stanowią koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 ww. ustawy. Na poparcie swojego stanowiska Spółka odnosi się do interpretacji organów podatkowych, m.in. do:

Z uwagi na powyższe Spółka uważa, że jej stanowisko jest prawidłowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając z upoważnienia Ministra Finansów (na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego; (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), wydał w dniu 11 grudnia 2009 r. interpretację indywidualną (Nr ILPB3/423-798/09-2/MC), w której stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej wydatków Spółki ponoszonych na rzecz kontrahentów w związku ze spotkaniami z tymi kontrahentami w siedzibie Spółki uznał za prawidłowe. Natomiast za nieprawidłowe uznał stanowisko Spółki w części dotyczącej ponoszonych wydatków na spotkania z kontrahentami w restauracji.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

W ocenie Ministra Finansów stanowiska wyrażonego w interpretacji indywidualnej z dnia 11 grudnia 2009 r. znak: ILPB3/423-798/09-2/MC wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, nie można uznać za prawidłowe, w części dotyczącej braku możliwości uznania za koszty uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na posiłek w związku ze spotkaniami z kontrahentami w restauracji.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm. - "dalej: u.p.d.o.p."), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem za koszty uzyskania przychodu, uważa się takie wydatki, których poniesienie przez podatnika jest spowodowane racjonalnym dążeniem i obiektywną możliwością osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia tego źródła i które nie są wymienione w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem, a przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu lub na jego zachowanie oraz zabezpieczenie. Stosownie do treści art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Analiza orzecznictwa wskazuje na występowanie poważnych wątpliwości, co do wykładni normy wynikającej z wyżej wymienionych przepisów u.p.d.o.p. Sądy administracyjne w swoich orzeczeniach wyrażały pogląd, że skoro ustawodawca nie zdefiniował w sposób jednoznaczny pojęcia reprezentacji, należy posiłkować się definicją słownikową, iż reprezentacja to "okazałość", "wystawność", "wytworność" (por. wyroki z dnia 25 maja 2012 r., sygn. akt II FSK 2200/10 i z dnia 27 września 2012 r., sygn. akt II FSK392/11).

W innych orzeczeniach sądy administracyjne uznawały, że termin "reprezentacja" oznacza "przedstawicielstwo", a nie "wystawność", "okazałość", "wytworność" (por. wyrok z dnia 25 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 1445/10 i z dnia 29 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 2571/10 i II FSK 2572/10). Powołane rozbieżności w orzeczeniach sądów administracyjnych w zakresie kosztów reprezentacji wykluczonych z kosztów uzyskania przychodów znalazły swoje podsumowanie w wydanym, w składzie siedmiu sędziów wyroku NSA z dnia 17 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 702/11.

W wyroku tym Sąd podkreślił potrzebę indywidualnej oceny stanu faktycznego konkretnej sprawy dotyczącej kwalifikowania kosztów (wydatków) jako kosztów reprezentacji, wskazując, że wymienienie w przepisach podatkowych jako przykładowych kosztów reprezentacji wydatków na usługi gastronomiczne, zakup żywności, napojów, w tym alkoholowych nie przesądza ich o wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów. Kwalifikacja każdego przypadku powinna być odrębna, pod kątem warunków i okoliczności uzasadniających ich poniesienie.

Dla kwalifikacji danych wydatków jako wydatków na reprezentację wykluczonych z kosztów uzyskania przychodów nie jest istotne miejsce podawania poczęstunków, świadczenia usług gastronomicznych tzn. nie bierze się pod uwagę tego, czy poczęstunki odbywają się w siedzibie firmy czy też poza nią. Dla oceny takich wydatków nie są także istotne takie cechy jak wystawność, wytworność, okazałość poczęstunków. Nie ma bowiem możliwości skonstruowania miernika dla określenia poziomu wystawności, wytworności itp. jednakowego dla wszystkich podmiotów gospodarczych.

Sąd wskazał ponadto, że za wydatki na zakup żywności, napojów i usług gastronomicznych, wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. należy uznać te, których wyłącznym lub dominującym celem jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, czy działalności, wykreowanie pozytywnych relacji z uczestnikami takich spotkań.

Także w wyroku z dnia 16 października 2013 r., sygn. akt II FSK 2442/13 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że "oceniając, czy dane koszty mają charakter reprezentacyjny, należy patrzeć właśnie przez pryzmat ich celu. Jeśli wyłącznym bądź dominującym celem ponoszonych kosztów jest właśnie wykreowanie takiego obrazu podatnika, to koszty te mają charakter reprezentacyjny". Jednocześnie w wyroku tym Sąd orzekł, iż kosztami uzyskania przychodu będą wydatki na usługi gastronomiczne w restauracjach nabywane podczas spotkań biznesowych, których celem jest tylko i wyłącznie omówienie z kontrahentami spraw handlowych.

Ponadto Sąd zaznaczył, że na podatniku spoczywać będzie ciężar wykazania, że określone wydatki poniesione zostały w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów oraz, że nie były one ukierunkowane na kształtowanie wizerunku firmy, lecz stanowiły element aktywności gospodarczej.

Podobne stanowisko w zakresie wydatków ponoszonych na poczęstunki podawane podczas spotkań z kontrahentami wynika z interpretacji ogólnej z dnia 25 listopada 2013 r. znak: DD6/033/127/SOH/2013/RD-120521, wydanej przez Ministra Finansów na podstawie art. 14a § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa.

Biorąc powyższe pod uwagę - w świetle przedstawionego stanu faktycznego, z którego wynika, że Spółka celem omówienia bieżących spraw biznesowych, ponosi wydatki na okazjonalne spotkania biznesowe z kontrahentami w siedzibie Spółki, podczas których podawane są napoje bezalkoholowe (kawa, herbata), drobny poczęstunek (słodycze, kanapki) oraz w restauracji gdzie serwowane są posiłki nie mające charakteru wytworności stwierdzić należy, że wydatki takie nie powinny być wyłączone z kosztów uzyskania przychodów i zaliczane do kosztów reprezentacji. W konsekwencji, stanowisko Spółki w tym zakresie przedstawione we wniosku z dnia 14 września 2009 r., należy uznać za prawidłowe.

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Spółkę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą zmianę interpretacji przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał zmianę interpretacji indywidualnej w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy).