DD4/PB6/033-0517-mk/JG/06/847 - Opodatkowanie w Polsce dochodów uzyskanych z pracy wykonywanej na terytorium Cypru

Pytanie podatnika

W jaki sposób należy w Polsce opodatkować dochody uzyskane z pracy wykonywanej na terytorium Cypru?

Działając na podstawie art. 14e oraz art. 14a § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), udzielając interpretacji w zakresie postanowień umowy z dnia 4 czerwca 1992 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523),

Minister Finansów uznaje stanowisko przedstawione we wniosku za nieprawidłowe w części dotyczącej zmiany miejsca zamieszkania dla celów podatkowych oraz za prawidłowe w części dotyczącej obowiązku opodatkowania w Polsce dochodów uzyskanych na terytorium Cypru.

Uzasadnienie

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż od kwietnia 2005 r. Pan X wykonuje pracę na terytorium Cypru na rzecz cypryjskiego pracodawcy. Podatnik przebywa na Cyprze na podstawie corocznie przedłużanego zezwolenia na pobyt na terytorium tego państwa. W Polsce przebywa żona oraz syn Podatnika. W Polsce Pan X jest właścicielem lokalu mieszkalnego, w którym mieszka żona. Natomiast córka Podatnika przebywa na stałe wraz z rodziną na terytorium Cypru.

Pan X oświadcza, iż wyjechał na Cypr bez zamiaru stałego pobytu w tym państwie. Jednocześnie, Podatnik nie osiąga żadnych dochodów na terytorium Polski.

Zdaniem Podatnika, ze względu na fakt przebywania i pracy na terytorium Cypru, nie jest rezydentem w Polsce. W opinii Podatnika oznacza to, iż jego dochód uzyskany z tytułu pracy na terytorium Cypru nie podlega opodatkowaniu w Polsce.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz obowiązujące przepisy prawa, zważono co następuje:

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Polski, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (tzw. nieograniczony obowiązek podatkowy).

Natomiast zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów z pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego lub stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia, oraz od innych dochodów osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (tzw. ograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 4a ustawy, art. 3 ust. 1 i ust. 2a stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Polska.

Stosownie do art. 4 ust. 1 umowy z dnia 4 czerwca 1992 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza każdą osobę, która zgodnie z ustawodawstwem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu lub miejsce, w którym faktycznie wykonywany jest zarząd, siedzibę prawną albo z uwagi na inne kryteria o podobnym charakterze. Jednakże określenie to nie obejmuje żadnej osoby, która podlega opodatkowaniu w tym Państwie w zakresie dochodu osiąganego tylko w tym Państwie lub z tytułu majątku położonego w tym Państwie.

Z powyższego wynika, iż zawarta w umowie definicja "miejsca zamieszkania" odnosi się bezpośrednio do określenia "miejsca zamieszkania" przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw będących Stronami umowy i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

W przepisach polskiego prawa podatkowego pojęcie "miejsca zamieszkania" nie zostało zdefiniowane. Definicja miejsca zamieszkania znajduje się w art. 25 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem, miejscem zamieszkania osoby fizycznej jest miejscowość, w której osoba ta przebywa z zamiarem stałego pobytu. Warunek przebywania w danym miejscu ma charakter obiektywny i nie ma problemów dowodowych w wykazaniu, że dana osoba przebywa w danej miejscowości. Zamiar stałego pobytu w określonej miejscowości ma natomiast charakter subiektywny, ponieważ odnosi się do woli danej osoby. Należy jednak zauważyć, iż istnieją kryteria obiektywizujące zamiar stałego pobytu. Uznaje się na przykład, że podatnik wykazuje zamiar stałego pobytu w danej miejscowości jeżeli miejscowość ta stanowi dla niego centrum jego życiowej działalności, ocenianej w aspekcie jego powiązań osobistych i gospodarczych.

Mając na uwadze opisany we wniosku stan faktyczny oraz przedstawiony powyżej stan prawny, Minister Finansów uważa, iż Pan X posiada miejsce zamieszkania na terytorium Polski. Od 2005 r. Podatnik przebywa na terytorium Cypru na podstawie corocznie udzielanego zezwolenia na pobyt. Od kwietnia 2005 r. Podatnik w tym państwie pracuje. Podatnik oświadcza, iż wyjechał na Cypr bez zamiaru stałego pobytu. Jednocześnie w Polsce przebywa najbliższa rodzina Podatnika (żona oraz syn). Córka Podatnika wraz mężem i swoją rodziną mieszka na Cyprze. Ponadto Podatnik jest właścicielem mieszkania na terytorium Polski, w którym mieszka jego żona. Powyższe oznacza, iż ściślejsze więzy osobiste jak również więzy gospodarcze łączą Podatnika z Polską. W związku z powyższym nie można uznać, iż Pan X przeniósł miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium Cypru, gdyż ośrodek jego interesów życiowych pojmowanych jako ogół związków osobistych i gospodarczych znajduje się na terytorium Polski.

W świetle przedstawionych faktów należy stwierdzić, iż w okresie pobytu na terytorium Cypru Podatnik podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy Podatnik podlega opodatkowaniu od całości uzyskanych dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Zgodnie z art. 4a ustawy, zasadę tę stosuje się z uwzględnieniem postanowień zawartych przez Polskę umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 polsko-cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, pensje, płace i podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, będą podlegać opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to osiągane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w drugim Państwie.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 2 umowy, bez względu na postanowienia ustępu 1 tego artykułu wynagrodzenia, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, podlegają opodatkowaniu tylko w pierwszym Państwie, jeżeli:

- odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nie przekraczające łącznie 183 dni podczas każdorazowego dwunastomiesięcznego okresu oraz

- wynagrodzenia są wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie, i

- wynagrodzenia nie są wypłacane przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.

W świetle powyższych przepisów wynagrodzenia osób mających miejsce zamieszkania w Polsce wykonujących pracę na terytorium Cypru mogą być opodatkowane zarówno na Cyprze jak i w państwie rezydencji, czyli w Polsce.

Natomiast, art. 15 ust. 2 umowy określa wyjątek od powyższej zasady, zgodnie z którym takie wynagrodzenia podlegają opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji, czyli w Polsce, o ile łącznie zostaną spełnione określone w tym artykule warunki. Niespełnienie któregokolwiek z tych warunków powoduje, iż wynagrodzenie pracowników podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 umowy, czyli na Cyprze oraz w Polsce.

Jednocześnie, w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w Polsce, należy zastosować określoną w art. 24 ust. 1 umowy metodę unikania podwójnego opodatkowania (tzw. wyłączenia z progresją).

Zgodnie z art. 24 ust. 1 umowy w związku z art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych - podatek określa się w następujący sposób:

- do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1,

- ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,

- ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Mając na uwadze powołane przepisy oraz przedstawioną powyżej analizę stanu faktycznego, Minister Finansów uważa, że na Panu X nie spoczywa obowiązek opodatkowania w Polsce dochodów uzyskanych z tytułu pracy wykonywanej na terytorium Cypru. Dochód ten podlega bowiem opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 polsko-cypryjskiej umowy, czyli na Cyprze oraz w Polsce, przy czym w Polsce podwójnego opodatkowania unika się stosując tzw. metodę wyłączenia z progresją. Zgodnie z tą metodą dochód ten jest zwolniony w Polsce z opodatkowania, przy czym jeżeli Podatnik uzyskałby inne dochody w danym roku podatkowym podlegające opodatkowaniu w Polsce, dochód uzyskany na Cyprze powinien zostać uwzględniony dla potrzeb obliczenia podatku od pozostałego dochodu Podatnika podlegającego opodatkowaniu w Polsce.

Jak wynika ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, w okresie pobytu na Cyprze Podatnik nie uzyskuje innych dochodów na terytorium Polski, w związku z czym nie spoczywa na nim obowiązek opodatkowania w Polsce dochodów osiągniętych na terytorium Cypru.

Minister Finansów informuje, że interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Odpowiedź nie jest wiążąca dla podatnika, jest natomiast wiążąca dla właściwych organów podatkowych i organów kontroli skarbowej - do czasu jej zmiany lub uchylenia.

Na niniejsze postanowienie, na podstawie art. 14e § 2, art. 14a § 4 oraz art. 236 § 1 i § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, Stronie przysługuje zażalenie do Ministra Finansów w terminie 7 dni od daty doręczenia postanowienia.