DD4-033-0723/IDy/07/1262 - Zasady opodatkowania dochodu polskich rezydentów oddelegowanych do pracy na terytorium Niemiec w zakresie postanowień polsko-niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Działając na podstawie art. 14e oraz art. 14a § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) w związku z art. 4 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 19 listopada 2006 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1590) udzielając interpretacji w zakresie postanowień umowy z dnia 18 grudnia 1972 r. zawartej między Polską Rzecząpospolitą Ludową a Republiką Federalną Niemiec w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1975 r. Nr 31, poz. 163 ze zm.) oraz umowy z dnia 14 maja 2003 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90),

Minister Finansów uznaje za nieprawidłowe stanowisko przedstawione we wniosku w sprawie zasad opodatkowania dochodu polskich rezydentów oddelegowanych do pracy na terytorium Niemiec w zakresie postanowień polsko-niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Jak wynika ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, Spółka zatrudnia pracowników etatowych, których deleguje ponadto na różne okresy w trakcie roku podatkowego do pracy w Niemczech, w samofinansującym zakładzie z siedzibą w Niemczech. Powyższy zakład został utworzony w 2002 r.

Zakład w Niemczech dokonuje wypłat wynagrodzenia pracownikom za okres pracy świadczonej w Niemczech, nalicza zaliczki na podatek zgodnie z prawem niemieckim i uiszcza je w Niemczech. Następnie po zakończeniu roku podatkowego pracownicy otrzymują od pracodawcy informację o dochodach i podatkach za okres pracy w Niemczech.

W związku z powyższym Spółka zapytuje, czy obliczając zaliczki na podatek dochodowy w trakcie roku podatkowego musiała uwzględnić w latach poprzednich (tj. przed 2007 r.) dochody osiągnięte przez pracownika z pracy w Niemczech, a tym samym odprowadzać zaliczki w wyższej wysokości.

Zdaniem Spółki - dochodów z pracy w zakładzie w Niemczech pracodawca nie kumuluje z wynagrodzeniami pracowników wypłaconymi za pracę w Polsce. Zaliczki na podatek dochodowy naliczane są tak, jakby pracownik nie posiadał innych dochodów. Spółka postępowała tak w latach 2002, 2003, 2004, 2005, 2006, jak i też w roku 2007.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz obowiązujące przepisy prawa, zważono co następuje:

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm. w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 4a ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.), powyższy przepis stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Polska.

Na podstawie art. 14 ust. 1 polsko-niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z dnia 18 grudnia 1972 r., pensje, której postanowienia miały zastosowanie do dochodów osiągniętych do końca 2004 r., płace i podobne wynagrodzenia, które osoba fizyczna mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, mogą być opodatkowane tylko w tym państwie, chyba że wykonuje pracę w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, wówczas osiągnięte za nią wynagrodzenia mogą być opodatkowane w tym drugim państwie.

Według art. 14 ust. 2 ww. umowy wynagrodzenia, jakie osoba fizyczna mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej lub samodzielnej, wykonywanej na terenie drugiego Umawiającego się Państwa, mogą być opodatkowane tylko w pierwszym powołanym państwie, jeżeli:

Stosownie do art. 15 ust. 1 umowy z dnia 14 maja 2003 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, uposażenia, płace i podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie (w Polsce) otrzymuje z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca najemna wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie (w Niemczech). Jeżeli praca jest tak wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie (w Niemczech).

Jednakże, zgodnie z art. 15 ust. 2 ww. umowy wynagrodzenie, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej, wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, podlega opodatkowaniu tylko w pierwszym Państwie, jeżeli:

W świetle powyższych przepisów należy stwierdzić, iż zgodnie z art. 14 ust. 1 polsko-niemieckiej umowy z 1972 r. i art. 15 ust. 1 obecnie obowiązującej umowy, wynagrodzenie pracowników mających miejsce zamieszkania w Polsce podlega opodatkowaniu tylko w Polsce, chyba że praca wykonywana jest na terytorium Niemiec. W takim przypadku dochód ten może być opodatkowany zarówno w Niemczech jak i w państwie rezydencji, czyli w Polsce.

Natomiast, art. 14 ust. 2 polsko-niemieckiej umowy z 1972 r. i art. 15 ust. 2 obecnie obowiązującej umowy określają wyjątki od powyższej zasady, zgodnie z którymi wynagrodzenia pracowników podlegają opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji, czyli w Polsce, o ile łącznie zostaną spełnione określone w tym artykule warunki. Niespełnienie któregokolwiek z tych warunków powoduje, iż wynagrodzenie pracowników podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 14 ust. 1 umowy z 1972 r. i art. 15 ust. 1 umowy z 2003 r., czyli w państwie, w którym praca jest wykonywana oraz w państwie miejsca zamieszkania podatnika.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Spółka posiada na terytorium Niemiec zakład, który wypłaca wynagrodzenie oddelegowanym do wykonywania pracy w Niemczech pracownikom. Oznacza to, iż nie zostały spełnione łącznie warunki ustępu 2 art. 14 umowy z 1972 r. i ustępu 2 art. 15 obecnie obowiązującej polsko-niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zatem dochód oddelegowanych pracowników, bez względu na okres oddelegowania do pracy w Niemczech podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 14 ust. 1 umowy z 1972 r. oraz art. 15 ust. 1 obecnie obowiązującej umowy, w Polsce i w Niemczech.

Jednocześnie, w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w Polsce należy zastosować określoną w umowie metodę unikania podwójnego opodatkowania określoną w art. 21 ust. 1 lit. a) polsko-niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z 1972 r. oraz art. 24 ust. 2 lit. a) obecnie obowiązującej umowy (metoda wyłączenia z progresją).

Na podstawie art. 21 ust. 1 lit. a) polsko-niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z 1972 r., podatek od osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej ustala się w sposób następujący: z podstawy wymiaru dla podatku w Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej wyłącza się dochody pochodzące ze źródeł w Republice Federalnej Niemiec, jak również wartości majątkowe położone na terenie Republiki Federalnej Niemiec, które na podstawie niniejszej umowy mogą być opodatkowane w Republice Federalnej Niemiec, Polska Rzeczpospolita Ludowa uwzględni jednak tak wyłączone dochody i wartości majątkowe przy ustalaniu stawki podatkowej.

Stosownie do art. 24 ust. 2 lit. a polsko-niemieckiej umowy z 2003 r., jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Rzeczypospolitej Polskiej osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany w Republice Federalnej Niemiec, wówczas Rzeczpospolita Polska zwolni z uwzględnieniem postanowień litery b) taki dochód lub majątek od opodatkowania. Rzeczpospolita Polska może przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód lub majątek zwolniony od opodatkowania nie podlegał takiemu zwolnieniu.

Mając na uwadze opisany we wniosku stan faktyczny oraz przedstawiony powyżej stan prawny, Minister Finansów stwierdza, iż nieprawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym zaliczki na podatek dochodowy pracowników oddelegowanych do pracy do Niemiec naliczane są tak, jakby pracownicy nie posiadali innych dochodów.

Jednocześnie Minister Finansów informuje, iż postanowienia umowy z dnia 18 grudnia 1972 r. zawartej między Polską Rzecząpospolitą Ludową a Republiką Federalną Niemiec w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku mają zastosowanie w stosunku do dochodów osiąganych do dnia 31 grudnia 2004 r. Do dochodów osiąganych po dniu 1 stycznia .2005 r. znajdują zastosowanie postanowienia umowy z dnia 14 maja 2003 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku.

Minister Finansów informuje, że interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Odpowiedź nie jest wiążąca dla płatnika, jest natomiast wiążąca dla właściwych organów podatkowych i organów kontroli skarbowej - do czasu jej zmiany lub uchylenia.

Na niniejsze postanowienie, na podstawie art. 14e § 2, art. 14a § 4 oraz art. 236 § 1 i § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, Stronie przysługuje zażalenie do Ministra Finansów w terminie 7 dni od daty doręczenia postanowienia.