DD4/033-0231/IDy/07/413 - Opodatkowanie dochodu uzyskiwanego przez osobę posiadającą miejsce zamieszkania w Polsce, z tytułu osobiście wykonywanej działalności na terytorium Białorusi, Bułgarii, Czech, Estonii, Litwy, Łotwy, Rosji, Rumunii, Słowacji, Ukrainy i Węgier.
Pismo z dnia 9 lipca 2007 r. Ministerstwo Finansów DD4/033-0231/IDy/07/413 Opodatkowanie dochodu uzyskiwanego przez osobę posiadającą miejsce zamieszkania w Polsce, z tytułu osobiście wykonywanej działalności na terytorium Białorusi, Bułgarii, Czech, Estonii, Litwy, Łotwy, Rosji, Rumunii, Słowacji, Ukrainy i Węgier.
POSTANOWIENIE
Działając na podstawie art. 14e oraz art. 14a § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm.) w związku z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1590), udzielając interpretacji w zakresie postanowień
umowy z dnia 18 listopada 1992 r. zawartej między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Białoruś w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1993 r. Nr 120, poz. 534);
umowy z dnia 11 kwietnia 1994 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Bułgarii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1995 r. Nr 137, poz. 679);
umowy z dnia 24 czerwca 1993 r. zawartej między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Czeskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1994 r. Nr 47, poz. 189),
umowy z dnia 9 maja 1994 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Estońską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1995 r. Nr 77, poz. 388);
umowy z dnia 20 stycznia 1994 r. zawartej między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Litewskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1995 r. Nr 51, poz. 277);
umowy z dnia 17 listopada 1993 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Łotewską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1995 r. Nr 53, poz. 285);
umowy z dnia 22 maja 1992 r. zawartej między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Federacji Rosyjskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1993 r. Nr 125, poz. 569);
umowy z dnia 23 czerwca 1994 r. zawartej między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Rumunii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1995 r. Nr 109, poz. 530),
umowy z dnia 18 sierpnia 1994 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republika Słowacką w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1996 r. Nr 30, poz. 131);
konwencji z dnia 12 stycznia 1993 r. zawartej między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Ukrainy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1994 r. Nr 63, poz. 269);
konwencji z dnia 23 września 1992 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Węgierską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1995 r. Nr 125, poz. 602, ze zm.),
Minister Finansów uznaje za nieprawidłowe stanowisko Podatnika przedstawione we wniosku w sprawie dotyczącej zasad opodatkowania dochodu uzyskiwanego przez osobę posiadającą miejsce zamieszkania w Polsce, z tytułu osobiście wykonywanej działalności na terytorium Białorusi, Bułgarii, Czech, Estonii, Litwy, Łotwy, Rosji, Rumunii, Słowacji, Ukrainy i Węgier.
Uzasadnienie
Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Podatnik, będący polskim rezydentem, prowadzi zarejestrowaną w Polsce działalność gospodarczą. Jednocześnie Podatnik rozpoczyna współpracę z firmą zagraniczną zarejestrowaną na Malcie.
Usługi, które będzie wykonywał Podatnik polegają na prowadzeniu szkoleń z zakresu obsługi sprzętu medycznego instalowanego dla klienta w konkretnej placówce medycznej (szpital, przychodnia. Działalność ta wykonywana jest przez Podatnika osobiście na terytorium Białorusi, Bułgarii, Czech, Estonii, Litwy, Łotwy, Rosji, Rumunii, Słowacji, Ukrainy i Węgier.
Ilość dni pobytu pracownika w danym państwie uzależniona jest od zakupów dokonywanych przez klientów. Szkolenie dla jednego klienta trwa 2 lub 3 tygodnie.
Większość roku, powyżej 183 dni Podatnik przebywa poza granicami Polski.
Zgodnie z oświadczeniem Podatnika nie potrzebuje on żadnej placówki do prowadzenia swojej działalności poza terytorium Polski.
Ponadto Podatnik nie uzyskuje żadnych innych dochodów, poza dochodami uzyskiwanymi z tytułu osobiście wykonywanej działalności (prowadzenie szkoleń z zakresu obsługi sprzętu medycznego) na terytorium Białorusi, Bułgarii, Czech, Estonii, Litwy, Łotwy, Rosji, Rumunii, Słowacji, Ukrainy i Węgier.
Podatnik zaznacza, iż nie jest rezydentem podatkowym żadnego z państw, na terytorium którego osobiście wykonuje działalność.
Podatnik zwraca się z zapytaniem, czy dochód z działalności wykonywanej osobiście na terytorium Białorusi, Bułgarii, Czech, Estonii, Litwy, Łotwy, Rosji, Rumunii, Słowacji, Ukrainy i Węgier podlega w Polsce opodatkowaniu.
Zdaniem Podatnika ww. dochód nie podlega w Polsce opodatkowaniu.
Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny, zważono co następuje:
Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, z późn. zm), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Przepis ten zgodnie z art. 4a ustawy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Polska.
Zasady opodatkowania dochodów uzyskiwanych przez polskiego rezydenta z tytułu działalności wykonywanej osobiście na terytorium Białorusi, Bułgarii, Czech, Estonii, Litwy, Łotwy, Rosji, Rumunii, Słowacji, Ukrainy i Węgier reguluje:
art. 14 ust. 1 polsko-białoruskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zgodnie z którym dochód, który osoba mająca miejsce zamieszkania w jednym Umawiającym się Państwie osiąga z wykonywania wolnego zawodu albo z innej działalności o samodzielnym charakterze, podlega opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, chyba że osoba ta dysponuje zwykle stałą placówką w drugim Umawiającym się Państwie dla wykonywania swej działalności. Jeżeli dysponuje ona taką stałą placówką, to dochód podlega opodatkowaniu w drugim Umawiającym się Państwie, jednak tylko w takim zakresie, w jakim może być przypisany tej stałej placówce;
art. 14 ust. 1 i 2 polsko - bułgarskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, stosownie do tego artykułu dochód, który osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z wykonywania wolnego zawodu albo innej działalności o samodzielnym charakterze, podlega opodatkowaniu tylko w tym Państwie. Dochód taki będzie zwolniony z opodatkowania w drugim Umawiającym się Państwie, z wyłączeniem przypadku kiedy osoba przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy przekraczające łącznie 183 dni w każdym dwunastomiesięcznym okresie, niezależnie od posiadania przez nią stałej placówki w tym drugim Państwie;
art. 14 ust. 1 polsko-czeskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, który mówi, iż dochód, który osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z wykonywania wolnego zawodu albo innej działalności o samodzielnym charakterze, podlega opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że osoba ta dysponuje zwykle stałą placówką w drugim Umawiającym się Państwie dla wykonywania swej działalności. Jeżeli dysponuje ona taką stałą placówką, to dochód może być opodatkowany w drugim Państwie, jednak tylko w takim zakresie, w jakim może być przypisany tej stałej placówce;
art. 14 ust. 1 polsko-estońskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, według którego dochód, który osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z wykonywania wolnego zawodu albo innej działalności o samodzielnym charakterze, podlega opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że osoba ta dysponuje zwykle stałą placówką w drugim Umawiającym się Państwie w celu wykonywania swej działalności. Jeżeli dysponuje ona taką stałą placówką, to dochód może być opodatkowany w drugim Państwie, jednak tylko w takim zakresie, w jakim może być przypisany tej stałej placówce. Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie przebywa w drugim Umawiającym się Państwie przez okres lub okresy nie przekraczające łącznie 183 dni w jakimkolwiek dwunastomiesięcznym okresie rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym, to uważa się, że osoba ta dysponuje zwykle stałą placówką w tym drugim Państwie, a dochód osiągnięty z wykonywanej przez nią działalności w tym drugim Państwie przypisuje się stałej placówce;
art. 14 ust. 1 polsko-litewskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zgodnie z którym dochód, który osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z wykonywania wolnego zawodu albo innej działalności o samodzielnym charakterze, podlega opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że osoba ta dysponuje zwykle stałą placówką w drugim Umawiającym się Państwie w celu wykonywania swej działalności. Jeżeli dysponuje ona taką stałą placówką, to dochód może być opodatkowany w drugim Państwie, jednak tylko w takim zakresie, w jakim może być przypisany tej stałej placówce. Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie przebywa w drugim Umawiającym się Państwie przez okres lub okresy nie przekraczające łącznie 183 dni w jakimkolwiek dwunastomiesięcznym okresie rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym, to uważa się, że osoba ta dysponuje zwykle stałą placówką w tym drugim Państwie, a dochód osiągnięty z wykonywanej przez nią działalności w tym drugim Państwie przypisuje się stałej placówce;
art. 14 ust. 1 polsko-łotewskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, stosownie do którego dochód, który osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z wykonywania wolnego zawodu albo innej działalności o samodzielnym charakterze, podlega opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że osoba ta dysponuje zwykle stałą placówką w drugim Umawiającym się Państwie w celu wykonywania swej działalności. Jeżeli dysponuje ona taką stałą placówką, to dochód może być opodatkowany w drugim Państwie, jednak tylko w takim zakresie, w jakim może być przypisany tej stałej placówce. Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie przebywa w drugim Umawiającym się Państwie przez okres lub okresy nie przekraczające łącznie 183 dni w jakimkolwiek dwunastomiesięcznym okresie rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym, to uważa się, że osoba ta dysponuje zwykle stałą placówką w tym drugim Państwie, a dochód osiągnięty z wykonywanej przez nią działalności w tym drugim Państwie przypisuje się stałej placówce;
art. 13 ust. 1 polsko - rosyjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, według którego dochody, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z wykonywania wolnego zawodu albo z innej działalności o samodzielnym charakterze w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Umawiającym się Państwie;
art. 15 ust. 1 i 2 polsko rumuńskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, stosownie do którego dochód osiągany przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie z wykonywania wolnego zawodu albo innej działalności o samodzielnym charakterze podlega opodatkowaniu tylko w tym Państwie. Dochód taki, może być opodatkowany w tym drugim Państwie, jeżeli osoba ta przebywa w tym drugim Państwie przez okres lub okresy przekraczające łącznie 183 dni w roku kalendarzowym, niezależnie od tego, czy osoba taka posiada stałą placówkę w tym drugim Państwie;
art. 14 ust. 1 polsko-słowackiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, według którego dochód, osiągany przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie z wykonywania wolnego zawodu albo innej działalności o samodzielnym charakterze, podlega opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że osoba ta dysponuje zwykle stałą placówką w drugim Umawiającym się Państwie dla wykonywania swej działalności. Jeżeli dysponuje ona stałą placówką, to dochód może być opodatkowany w drugim Umawiającym się Państwie, jednak tylko w takim zakresie, w jakim może być przypisany tej stałej placówce;
art. 14 ust. 1 polsko-ukraińskiej konwencji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, mówiący iż dochody, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z wykonywania wolnego zawodu albo z innej działalności o samodzielnym charakterze, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że osoba ta dysponuje zwykle stałą placówką w drugim Umawiającym się Państwie dla wykonywania swej działalności. Jeżeli dysponuje ona taką stałą placówką, to dochody mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takim zakresie, w jakim mogą być przypisane tej stałej placówce;
art. 14 ust. 1 polsko-węgierskiej konwencji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, zgodnie z którym dochody, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z wykonywania wolnego zawodu albo z innej działalności o samodzielnym charakterze, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że osoba ta dysponuje zwykle stałą placówką w drugim Umawiającym się Państwie dla wykonywania swej działalności. Jeżeli dysponuje ona taką stałą placówką, to dochody mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takim zakresie, w jakim mogą być przypisane tej stałej placówce.
Określenie "wolny zawód" zostało zdefiniowane w art. 14 ust. 2 powyższych umów (wyjątek stanowią polsko-bułgarska umowa - art. 14 ust. 3, polsko-rosyjska umowa - art. 13 ust. 2 oraz polsko-rumuńska umowa - art. 15 ust. 3 i obejmuje w szczególności samodzielnie wykonywaną działalność naukową, literacką, artystyczną, wychowawczą lub oświatową, jak również samodzielnie wykonywaną działalność lekarzy, prawników, inżynierów, architektów oraz dentystów i księgowych
Powyższa definicja wyraźnie wskazuje, która działalność, w świetle umowy, traktowana jest jako wolny zawód. Jednakże ustęp ten, poprzez dodanie sformułowania "albo z innej działalności o samodzielnym charakterze", pozwala rozszerzająco traktować tę kategorię wykonywanej działalności.
Mając na uwadze powyższe, Minister Finansów stwierdza, iż działalność Podatnika, w świetle ww. umów o unikaniu podwójnego opodatkowania traktowana jest jako wolny zawód. W związku z powyższym w stosunku do tak osiągniętego dochodu przez Podatnika zastosowanie ma art. 14 umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartych przez Polskę z Białorusią, Bułgarią, Czechami, Estonią, Litwą, Łotwą, Słowacją, Ukrainą i Węgrami oraz art. 15 polsko-rumuńskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, tj. podlega opodatkowaniu tylko w Polsce.
Natomiast zgodnie z art. 13 ust. 1 polsko-rosyjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania dochód z tytułu samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu zarówno w Polsce, jak i Rosji. Jednakże w celu uniknięcia podwójnego opodatkowania należy zastosować przewidzianą w art. 21 umowy metodę unikania podwójnego opodatkowania (metoda proporcjonalnego odliczenia).
Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz obowiązujące przepisy prawa, Minister Finansów postanawia, jak w sentencji.
Minister Finansów informuje, że interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.
Odpowiedź nie jest wiążąca dla płatnika, jest natomiast wiążąca dla właściwych organów podatkowych i organów kontroli skarbowej - do czasu jej zmiany lub uchylenia.
Na niniejsze postanowienie, na podstawie art. 14e § 2, art. 14a § 4 oraz art. 236 § 1 i § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, Stronie przysługuje zażalenie do Ministra Finansów w terminie 7 dni od daty doręczenia postanowienia.