DD3.8222.2.352.2015.KDJ - PIT w zakresie zaliczenia do przychodu pracownika wartości posiłków sfinansowanych przez pracodawcę

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 i 699) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 3 marca 2011 r. Nr ITPB2/415-1110/10/MU wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Firmy "..." (Wnioskodawca) przedstawione we wniosku złożonym w dniu 3 grudnia 2010 r., uzupełnionym w dniu 14 lutego 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do przychodu pracownika wartości posiłków sfinansowanych przez pracodawcę, jest prawidłowe.

Dnia 3 marca 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając - na podstawie § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) - w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych. Interpretacja wydana została na wniosek złożony w dniu 3 grudnia 2010 r., uzupełniony w dniu 14 lutego 2011 r., w którym przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest firmą rodzinną, której przedmiotem działalności jest świadczenie usług w zakresie: sprzedaży hurtowej i detalicznej materiałów grzewczych i sanitarnych, wykonywania usług budowlanych polegających na robotach związanych z:

* montażem instalacji centralnego ogrzewania (PKWiU 45.33.11),

* montażem instalacji wentylacyjnych i klimatyzacyjnych (PKWiU 45.33.12),

* montażem instalacji wodno - kanalizacyjnej (PKWiU 45.33.20),

* instalacją centralnego odkurzania (PKWiU 45.34),

* instalacją kolektorów słonecznych wspomagających centralne ogrzewanie (PKWiU 45.33),

* budową przydomowych oczyszczalni ścieków (PKWiU 45.34)

oraz usługi serwisowe gwarancyjne i pogwarancyjne na wykonane usługi instalacyjne, doradztwo techniczne i usługi projektowe w zakresie prowadzonej działalności.

Usługi wykonywane są dla wszystkich kontrahentów funkcjonujących na rynku w tym także osób fizycznych nie prowadzących działalności gospodarczej. Roboty budowlano - instalacyjne wykonywane są z materiałów własnych firmy (pochodzące z własnych magazynów służących do sprzedaży hurtowej i detalicznej) oraz w niektórych przypadkach z materiałów inwestora (zleceniodawcy). Roboty instalacyjne ww. wykonywane są na terenie całego kraju u różnych inwestorów i na różnych obiektach budowlanych.

Pracownicy w swoich umowach o pracę mają wskazane jako miejsce pracy - teren całego kraju. W związku z wykonywaniem usług w innych miejscowościach niż siedziba firmy Wnioskodawca wyraził zgodę aby pracownicy nabywali posiłki gotowe lub zakupywali produkty spożywcze, z których samodzielnie je sobie przygotowują. Zdarza się również, że w okresach szczytu handlowego Wnioskodawca nabywa dla swoich pracowników posiłki w formie usługi cateringowej, lub zakupuje produkty spożywcze, z których samodzielnie je sobie przygotowują. Posiłki te mają na celu wsparcie pracowników w okresie wzmożonego wysiłku i zakup tych posiłków lub produktów spożywczych jest finansowany ze środków obrotowych firmy i nie jest uzależniony od sytuacji życiowej czy materialnej danego pracownika. Są to świadczenia dobrowolne nie wynikające z Kodeksu pracy ani innych przepisów.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytanie:

Czy wydatki na zakup gotowych posiłków lub produktów spożywczych, z których są przygotowywane posiłki, są dla pracowników przychodem ze stosunku pracy który podlega opodatkowaniu.

Zdaniem Wnioskodawcy, omawiane wydatki nie są dla pracownika przychodem ze stosunku pracy podlegającym opodatkowaniu. Biorący udział w konsumpcji posiłków i napojów pracownicy niewątpliwie uzyskują korzyść majątkową mogąc zjeść i napić się na koszt pracodawcy. Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania każde przysporzenie majątkowe jest przychodem podlegającym opodatkowaniu. Należy jednak pamiętać o zasadzie, że przychód podatkowy nie jest wartością hipotetyczną, statystyczną etc. To wartość świadczenia, którą w rzeczywistości uzyskał pracownik. Nie można, więc mówić o przychodzie podatkowym w sytuacji, gdy znamy łączną wartość świadczenia a nawet liczbę osób, które łącznie z niego skorzystały, ale nie jesteśmy w stanie stwierdzić, jaką wartość świadczenia uzyskał każdy pojedynczy pracownik.

Ustawy podatkowe mówią o przychodzie otrzymanym przez podatnika, a nie o przychodzie statystycznym na niego przypadającym (art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). W przypadku tak właśnie organizowanej konsumpcji dla pracowników, najczęściej nie można ustalić wartości świadczenia rzeczywiście otrzymanego przez każdego pracownika. Nie wszyscy pracownicy biorą w niej udział gdyż nie ma obowiązku w tak zorganizowanej konsumpcji uczestniczyć. Pracodawca nie sprawdza listy obecności uczestników, a więc dokładnie nie wie, którzy pracownicy wzięli udział w konsumpcji. Pracodawca płaci jedną kwotą za tak przygotowaną konsumpcję na podstawie otrzymanych faktur. Nie ma więc możliwości obliczenia wartości świadczenia z którego skorzystał pracownik, a w konsekwencji nie jest również możliwe ustalenie wartości przychodu podatkowego po jego stronie. Wnioskodawca uważa, że przychodu podatkowego nie będzie mógł również przypisać pracownikowi w sytuacji, gdy będzie znał listę uczestników. Trudno wyobrazić sobie, że pracodawca będzie weryfikował jak często i ile każdy z uczestników konsumpcji, nabrał sobie na talerz zupy czy innego dania i ile wypił napojów, a tak właśnie przychód ten powinien być liczony.

Ponadto Wnioskodawca wskazuje, iż zajęte stanowisko jest zgodne ze stanowiskiem prezentowanym przez sądy administracyjne. Uznają one, że w sytuacji, gdy nie jest możliwe ustalenie wartości świadczenia, z którego skorzystał pracownik przychód podatkowy nie powstaje np. wyrok WSA we Wrocławiu z 18 marca 2010 r. (I SA/Wr 1456/09). Takie stanowisko potwierdziło również Ministerstwo Finansów w piśmie z 27 września 2002 r. (stanowiącym odpowiedź na interpretacje poselską).

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego, uznał za nieprawidłowe.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, Minister Finansów stwierdza co następuje.

Na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą", przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Przepisy ustawy nie definiują pojęcia "nieodpłatne świadczenie". W uchwałach z dnia 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02 oraz z dnia 16 października 2006 r. sygn. akt FPS 1/06 NSA ustalił znaczenie terminu "nieodpłatne świadczenie" na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Uznał, iż "ma ono szerszy zakres niż w prawie cywilnym, obejmuje bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy." W uchwale z dnia 24 maja 2010 r. sygn. akt II FPS 1/10 NSA potwierdził, że powyższe stanowisko ma zastosowanie również do podatku dochodowego od osób fizycznych, w stosunku do sytuacji wynikających z art. 11 ust. 1 w związku z art. 12 ust. 1 i 3 tej ustawy.

Kwestia opodatkowania nieodpłatnych świadczeń otrzymywanych przez pracowników od pracodawców budziła wątpliwości po stronie pracowników oraz pracodawców i prowadziła do sporów interpretacyjnych. Orzecznictwo sądów administracyjnych w tej materii również było niejednolite. Zagadnienie to zostało ostatecznie rozstrzygnięte przez Trybunał Konstytucyjny, który w wyroku z dnia 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13 stwierdził, iż "zdaniem Trybunału, przeprowadzona powyżej analiza pozwala na określenie cech istotnych kategorii "innych nieodpłatnych świadczeń" jako przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. Należy przyjąć, że za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które:

* po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),

* po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,

* po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów)."

Wobec tak jednoznacznego stanowiska Trybunału Konstytucyjnego stwierdzić należy, iż o powstaniu przychodu z tytułu otrzymania od pracodawcy nieodpłatnych świadczeń decyduje łączne spełnienie określonych wyżej przesłanek. Niewątpliwie spełnione zostały pierwsze dwie przesłanki, gdyż należy rozumieć, iż zakup posiłków czy też produktów spożywczych, z których pracownicy mieliby sobie sami je przygotować, odbywał się za ich zgodą oraz w interesie pracowników. Jednakże, aby uznać, że pracownik otrzymał nieodpłatne świadczenie konieczne jest również spełnienie przesłanki dotyczącej zindywidualizowanego świadczenia. Jeśli nie jest to możliwe, to nie można mówić o powstaniu przychodu po stronie pracownika.

Przechodząc na grunt rozpatrywanej sprawy należy uznać, że finansowanie przez Wnioskodawcę zakupu przez pracowników posiłków oraz produktów spożywczych do samodzielnego przygotowania posiłków, bądź finansowania usług cateringowych dla pracowników nie będzie oznaczać otrzymania nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy i nie będzie stanowić przychodu ze stosunku pracy na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy. W rozpatrywanej sprawie nie zostały spełnione wszystkie warunki wymienione przez Trybunał Konstytucyjny.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku należy uznać za prawidłowe.

Z tych względów należało zmienić z urzędu interpretację indywidualną z dnia 3 marca 2011 r. Nr ITPB2/415-1110/10/MU, wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm., zwanej dalej "ustawą"). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy), na adres: Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.