DD3.8222.2.274.2015.IMD

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 i 699) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 27 maja 2014 r. Nr IBPB II/1/415-167/14/BD, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Sp. z o.o. (Wnioskodawca) przedstawione we wniosku z dnia 17 lutego 2014 r. (data wpływu 27 lutego 2014 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu ze stosunku pracy z tytułu udziału pracowników w szkoleniach, targach, konferencjach, prezentacjach i spotkaniach służbowych - jest prawidłowe.

W dniu 27 lutego 2014 r. Wnioskodawca złożył wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w jego indywidualnej sprawie.

We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Wnioskodawca przedstawił następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca jest firmą handlową sprzedającą medyczne środki pomocnicze, w szczególności medyczne pończochy uciskowe, rękawy uciskowe stosowane przy leczeniu obrzęków limfatycznych, opatrunki uciskowe przeciwzakrzepowe stosowane po zabiegach chirurgicznych żył oraz odzież uciskową stosowaną po zabiegach chirurgii plastycznej. W celu realizowania sprzedaży, Wnioskodawca zatrudnia pracowników, w tym przedstawicieli handlowych. Przedstawiciele handlowi zamieszkują w różnych częściach Polski i mają przydzielone odrębne obszary działania. Wnioskodawca bierze udział w targach, konferencjach i prezentacjach branżowych, w trakcie których pracownicy Wnioskodawcy prezentują potencjalnym klientom oferowane przez Wnioskodawcę towary zachęcając ich do nawiązania kontaktów handlowych ze Wnioskodawcą. Z uwagi na wprowadzanie do oferty coraz to nowych produktów, Wnioskodawca regularnie organizuje swoim pracownikom szkolenia wewnętrzne. Celem tych szkoleń jest opanowanie przez pracowników nowych produktów i tym samym umożliwienie im prawidłowego wykonywania obowiązków pracowniczych, co bezpośrednio przekłada się na przychody Wnioskodawcy. Dzięki takim szkoleniom pracownicy mogą realizować cele sprzedażowe i przynosić Wnioskodawcy zyski. Dodatkowo Wnioskodawca organizuje w określonych odstępach czasu (np. co miesiąc/kwartał - w zależności od potrzeb) spotkania służbowe kadry kierowniczej z pracownikami, w szczególności z przedstawicielami handlowymi, mające na celu dokonanie biznesowego podsumowania pewnego okresu czasu (np. miesiąca, kwartału, roku), omówienie dokonań Wnioskodawcy, wskazanie i nagrodzenie wyróżniających się pracowników oraz wyznaczenie pracownikom nowych celów biznesowych na kolejny okres czasu.

W trakcie opisanych wyżej targów, konferencji, prezentacji, szkoleń wewnętrznych oraz spotkań służbowych pracownicy korzystają na koszt Wnioskodawcy z wyżywienia nabywanego przez nią w formie gotowych posiłków oraz napojów bezalkoholowych dostarczanych bez żadnych usług wspomagających (catering) bądź w formie nabywanych na koszt Wnioskodawcy usług gastronomicznych. Zdarza się również, że Wnioskodawca nabywa na swój koszt artykuły spożywcze (np. zupki w proszku, pieczywo itp.), które następnie są nieodpłatnie przekazywane pracownikom, w szczególności pracownikom pracującym przez cały dzień na stoiskach targowych. Często zdarza się również, że pracownicy Wnioskodawcy korzystają z cateringu lub usług gastronomicznych razem z kontrahentami Wnioskodawcy, szczególnie w ramach wspólnych posiłków spożywanych w towarzystwie klientów Wnioskodawcy w trakcie targów, konferencji lub prezentacji.

W każdej z opisanych wyżej sytuacji Wnioskodawca nie ma możliwości określenia wartości skonsumowanych przez pracowników produktów spożywczych nabytych w ramach cateringu, usług gastronomicznych bądź artykułów spożywczych. Wnioskodawca dokonuje świadczeń opodatkowanych podatkiem VAT oraz odlicza podatek VAT z faktur dokumentujących catering oraz nabycie artykułów spożywczych. Wnioskodawca nie odlicza podatku VAT z faktur dokumentujących usługi gastronomiczne.

Dla celów szkolenia i spotkania integracyjnego planowane jest: wynajęcie sali z nagłośnieniem, zapewnienie cateringu i oprawy muzycznej jak również zagwarantowanie noclegu i transportu dla przedstawicieli firm. Wydatki zostaną sfinansowane ze środków obrotowych firmy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy pracownicy Wnioskodawcy korzystający z cateringu, usług gastronomicznych bądź artykułów spożywczych na koszt Wnioskodawcy uzyskują przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń, od którego Wnioskodawca powinien pobrać zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, pracownicy korzystający w przedstawionych we wniosku okolicznościach z cateringu, usług gastronomicznych bądź artykułów spożywczych na koszt Wnioskodawcy nie uzyskują przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń, czego konsekwencją jest brak obowiązku do pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Należy jednak zauważyć, że pracownicy Wnioskodawcy biorą udział w targach, konferencjach, prezentacjach, szkoleniach oraz spotkaniach służbowych w związku z wykonywaniem przez nich pracy na podstawie łączącego ich z Wnioskodawcą stosunku pracy. Zatem korzystanie przez pracowników z cateringu, usług gastronomicznych bądź artykułów spożywczych na koszt Wnioskodawcy trzeba rozpatrywać jako element pracy tych osób oraz realizację ich obowiązków służbowych. Podmiotem uzyskującym korzyść z tego tytułu jest Wnioskodawca jako pracodawca ponoszący koszty wyżywienia własnych pracowników. Pracownicy korzystający z cateringu, usług gastronomicznych bądź artykułów spożywczych nie uzyskują z tego tytułu żadnego przysporzenia o charakterze osobistym, nie występują bowiem w charakterze prywatnym, ale jako reprezentanci Wnioskodawcy wobec jej klientów oraz potencjalnych klientów. Nabywane przez Wnioskodawcę usługi gastronomiczne oraz towary (catering, artykuły spożywcze) nie służą zatem realizacji indywidualnych potrzeb pracownika, lecz mają na celu zapewnienie właściwego wykonywania obowiązków pracowniczych w trakcie targów, konferencji, prezentacji, szkoleń oraz spotkań służbowych.

Należy również zauważyć, że Wnioskodawca nie ma możliwości określenia wartości skonsumowanych przez pracowników produktów spożywczych nabytych w ramach cateringu, usługi gastronomicznej bądź artykułów spożywczych, szczególnie w przypadku, gdy konsumpcja ma miejsce razem z klientami Wnioskodawcy (np. w trakcie targów, konferencji itp.). Kwestia nieodpłatnych świadczeń stała się przedmiotem postępowania przed Trybunałem Konstytucyjnym w sprawie o sygnaturze P 52/13 zainicjowanej zapytaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego. Wnioskodawca przychyla się do wskazanego w zapytaniu stanowiska sądów administracyjnych, iż w przypadku, gdy wartości świadczeń nieodpłatnych nie można przyporządkować do świadczeń uzyskiwanych przez konkretnego pracownika, to brak jest podstaw do ustalenia przychodu z tytułu świadczeń nieodpłatnych, bowiem w takiej sytuacji nie można stwierdzić, czy pracownik w istocie otrzymał określone świadczenie i jaka jest jego wartość.

W świetle obowiązującego stanu prawnego Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał, iż stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego oraz stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach stwierdzam, co następuje.

Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych określają przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą PIT".

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody (w tym ze stosunku pracy), z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy PIT oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ustawy - Ordynacja podatkowa zaniechano poboru podatku.

Dochodem ze źródła przychodów, jakim jest stosunek pracy, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym, z kolei przychodami z tego źródła są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń (art. 9 ust. 2 i art. 11 ust. 1 ustawy PIT).

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy PIT, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Przepisy ustawy PIT nie zawierają definicji nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 1 ustawy PIT. Rozumienie tego pojęcia zostało jednak wypracowane w judykaturze.

W uchwałach z dnia 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02 oraz z dnia 16 października 2006 r. sygn. akt FPS 1/06 Naczelny Sąd Administracyjny ustalił znaczenie tego terminu w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż na gruncie tej ustawy, termin "nieodpłatne świadczenie" ma "szerszy zakres niż w prawie cywilnym, obejmuje bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy". W uchwale z dnia 24 maja 2010 r. sygn. akt II FPS 1/10, NSA potwierdził powyższe stanowisko uznając, że ma ono również zastosowanie do podatku dochodowego od osób fizycznych, w stosunku do sytuacji wynikających z art. 11 ust. 1 w związku z art. 12 ust. 1 i 3 ustawy PIT.

Kwestia rozumienia pojęcia "innych nieodpłatnych świadczeń" - w kontekście świadczeń pracowniczych - była również przedmiotem analizy Trybunału Konstytucyjnego, który w wyroku z dnia 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13, stwierdził, iż "zdaniem Trybunału, przeprowadzona powyżej analiza pozwala na określenie cech istotnych kategorii "innych nieodpłatnych świadczeń" jako przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f.

Należy przyjąć, że za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które:

* po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),

* po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,

* po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów)."

W ocenie Trybunału Konstytucyjnego, obiektywne kryterium - wystąpienia po stronie pracownika przysporzenia majątkowego (korzyści) - nie jest natomiast spełnione, gdy pracodawca proponuje pracownikom udział w spotkaniach integracyjnych czy szkoleniowych, choćby organizowanych poza miejscem pracy (imprezy wyjazdowe). W tym przypadku, nawet jeśli pracownik uczestniczy w spotkaniu (konferencji, szkoleniu) dobrowolnie, po jego stronie nie pojawia się korzyść, choćby w postaci zaoszczędzenia wydatku.

Natomiast bez elementu realnego w postaci otrzymania korzyści przez pracownika nie uzyskuje on przychodu; nie występuje zdarzenie, z którym ustawa wiąże powstanie obowiązku podatkowego. Tym bardziej, bez skonkretyzowanego i indywidualnie przypisanego świadczenia, brak podstaw do określenia jego wysokości. Tak więc, udział w spotkaniu (wyjeździe) integracyjnym czy szkoleniu zaoferowanym przez pracodawcę pracownikom, nie oznacza uzyskania przychodu przez pracownika, gdyż (...) nie ma podstaw, by świadczenie adresowane do wszystkich przypisać indywidualnym uczestnikom, jako ich wymierną korzyść.

W świetle powyższego - mimo bardzo szerokiego ujęcia w art. 12 ust. 1 ustawy PIT przychodów ze stosunku pracy - nie każde świadczenie spełnione przez pracodawcę na rzecz pracownika, bez ustalonej za nie zapłaty, jest świadczeniem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (przykładem tego rodzaju świadczenia jest zaoferowanie pracownikowi przez pracodawcę udziału w spotkaniu integracyjnym lub wzięcie w nim udziału).

Odnosząc powyższe do informacji przedstawionych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, należy zauważyć, iż Wnioskodawca bierze udział w targach, konferencjach i prezentacjach branżowych, w trakcie których pracownicy Wnioskodawcy prezentują potencjalnym klientom oferowane przez Wnioskodawcę towary zachęcając ich do nawiązania kontaktów handlowych ze Wnioskodawcą. Wnioskodawca także regularnie organizuje swoim pracownikom szkolenia wewnętrzne, których celem tych jest opanowanie przez pracowników nowych produktów i tym samym umożliwienie im prawidłowego wykonywania obowiązków pracowniczych, co bezpośrednio przekłada się na przychody Wnioskodawcy. Dodatkowo Wnioskodawca organizuje w określonych odstępach czasu spotkania służbowe kadry kierowniczej z pracownikami, w szczególności z przedstawicielami handlowymi, mające na celu dokonanie biznesowego podsumowania pewnego okresu czasu (np. miesiąca, kwartału, roku), omówienie dokonań Wnioskodawcy, wskazanie i nagrodzenie wyróżniających się pracowników oraz wyznaczenie pracownikom nowych celów biznesowych na kolejny okres czasu.

W trakcie opisanych wyżej targów, konferencji, prezentacji, szkoleń wewnętrznych oraz spotkań służbowych pracownicy korzystają na koszt Wnioskodawcy z wyżywienia nabywanego przez nią w formie gotowych posiłków oraz napojów bezalkoholowych dostarczanych bez żadnych usług wspomagających (catering) bądź w formie nabywanych na koszt Wnioskodawcy usług gastronomicznych.

W tym stanie rzeczy oraz w świetle wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r. uznać należy, że korzystanie przez pracowników z oferowanego przez Wnioskodawcę wyżywienia (np. w formie gotowych posiłków oraz napojów bezalkoholowych) nie stanowi dla pracownika nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 ustawy PIT. Nie są bowiem spełnione kryteria, o których mowa w wyroku Trybunału Konstytucyjnego. Tym samym, skorzystanie przez pracownika z oferowanego wyżywienia, nie będzie prowadzić do powstania przychodu u pracownika, a w konsekwencji, na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek zwiększenia przychodów pracowników z tytułu umowy o pracę.

Za prawidłowe należy zatem uznać stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego.

Niezależnie od powyższego, w kontekście przywołanego we wniosku wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, dodać należy, że na przestrzeni ostatnich lat orzecznictwo sądów administracyjnych dotyczące podatkowych aspektów nieodpłatnych świadczeń na rzecz pracowników nie było jednorodne. Przed wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r. orzecznictwo sądowo-administracyjne zostało ujednolicone jedynie w zakresie dotyczącym opodatkowania pakietów świadczeń medycznych. Nie ustabilizował się natomiast kierunek orzecznictwa w zakresie dotyczącym np. opodatkowania przychodów z tytułu finansowania przez pracodawców udziału pracowników w różnego rodzaju imprezach (np. integracyjnych). Część składów orzekających korzystała in extenso z rozwiązań przyjętych we wskazanych wyżej uchwałach Naczelnego Sądu Administracyjnego, część zaś stała na stanowisku, że rozważań przyjętych w zakresie pakietów medycznych nie można bezpośrednio i w całości stosować do innych nieodpłatnych świadczeń. Powyższe oznacza, że na etapie wydania ww. wyroku NSA, orzecznictwo sądowo-administracyjne w zakresie nieodpłatnych świadczeń ponoszonych na rzecz pracownika, jeszcze się nie ustabilizowało. W konsekwencji, ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w tych wyrokach, nie mogła być "wiążąca" dla organu podatkowego, w sprawach innych niż będących przedmiotem zaskarżenia.

W świetle powyższego należało z urzędu zmienić interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby w Katowicach.

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 27 maja 2014 r. Nr IBPB II/1/415-167/14/BD.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.