DD3/033/91/IMD/13/RD-75875/13

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.), Minister Finansów w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 8 czerwca 2012 r. Nr IBPB II/1/415-245/12/MK, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku złożonym w dniu 8 marca 2012 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczek na podatek od dochodów osób niepełnosprawnych, w przypadku rezygnacji przez płatnika ze statusu zakładu pracy chronionej, jest nieprawidłowe.

Dnia 8 czerwca 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając - na podstawie § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) - w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych. Interpretacja wydana została na ww. wniosek złożony w dniu 8 marca 2012 r.

We wniosku przedstawiono następujący opis stanu faktycznego.

Z dniem 1 stycznia 2012 r. Wnioskodawca zrezygnował ze statusu zakładu pracy chronionej składając odpowiednie wnioski do PFRON, Urzędu Skarbowego i Wojewody. Zgodnie z art. 38 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych płatnicy, o których mowa w art. 31 tejże ustawy, którzy utracili status zakładu pracy, zatrudniający osoby niepełnosprawne, kwoty pobranych zaliczek na podatek od przychodów tych osób z tytułów określonych w art. 12 oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych przez tych płatników tym osobom przekazują w odpowiedniej wysokości na ZFRON bądź na rachunek urzędu skarbowego. W związku z tym, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określa terminu wpłaty zaliczki na rachunek ZFRON, Spółka przyjęła termin określony w art. 33 ust. 3 pkt 3 ustawy o rehabilitacji. Według tego przepisu, pracodawca jest zobowiązany do przekazywania środków funduszu rehabilitacji na rachunek bankowy, na którym gromadzone są środki tego funduszu, w terminie 7 dni od dnia, w którym środki te uzyskano. Za dzień uzyskania środków rozumie się dzień pobrania zaliczki. Z tego względu zakład pracy przekazuje zaliczki na zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych w terminie 7 dni od dnia wypłaty pracownikom wynagrodzeń, od których potrącono zaliczki. Termin dokonania wpłaty na rachunek urzędu skarbowego określony został w art. 38 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do tego przepisu, płatnik obowiązany jest przekazywać zaliczki na podatek w terminie do dnia 20 następnego miesiąca po miesiącu, w którym je pobrał. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależnia procent wpłaty na ZFRON od wysokości osiągniętego przez płatnika wskaźnika zatrudnienia osób niepełnosprawnych.

Z uwagi na powyższe, czyli z uwagi na:

* różne terminy dokonywania wpłat na ZFRON i na konto urzędu skarbowego,

* termin wypłaty wynagrodzenia z dołu w terminie do 10 dnia następnego miesiąca,

* konieczność uwzględniania wysokości wskaźnika zatrudnienia osób niepełnosprawnych,

powstaje pytanie jaki miesiąc zakład pracy powinien przyjmować jako bazę do wskazania wysokości wskaźnika osób niepełnosprawnych, żeby prawidłowo określić należną wpłatę na ZFRON i urząd skarbowy.

Wynagrodzenie należne za styczeń 2012 r. zostało wypłacone w dniu 10 lutego 2012 r. W ciągu 7 dni od daty wypłaty, czyli daty uzyskania środków zakład pracy przekazał kwotę podatku potrąconego od wynagrodzeń wypłaconych osobom niepełnosprawnym na rachunek ZFRON w wysokości 100%, gdyż na ten dzień znany był wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych osiągnięty w styczniu 2012 r.

W związku z przedstawionym opisem stanu faktycznego Wnioskodawca zadał następujące pytanie:

Jeżeli wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych obniży się w następnym miesiącu (w lutym 2012 r.) do poziomu poniżej 40%, co skutkuje obniżeniem wpłaty na ZFRON, jaki wskaźnik zatrudnienia należy przyjąć za podstawę ustalenia wysokości wpłat na ZFRON i na konto urzędu skarbowego, tzn. czy za miesiąc, za który wynagrodzenie jest należne - tj. za styczeń 2012 r., czy może za miesiąc, w którym wynagrodzenie zostało wypłacone, tj. za luty 2012 r.

W terminie przekazywania kwoty na konto urzędu skarbowego, czyli do 20 dnia miesiąca następującego po dacie wypłaty (20 marca 2012 r.) znana będzie już wysokość wskaźnika zatrudnienia osób niepełnosprawnych za miesiąc, w którym dokonano wypłaty, czyli za luty 2012 r. Czy wtedy zakład pracy ma dokonać korekty kwoty przekazanej na ZFRON, czy nie dokonuje korekty przyjmując wysokość wskaźnika zatrudnienia osób niepełnosprawnych za miesiąc, za który wynagrodzenie jest należne.

Zdaniem Wnioskodawcy zakład pracy powinien dokonać rozliczenia kwoty pobranej zaliczki na podatek od wynagrodzeń wypłaconych osobom niepełnosprawnym na bazie wysokości wskaźnika zatrudnienia osób niepełnosprawnych osiągniętego za miesiąc, za który wynagrodzenie jest należne, gdyż przyjęcie wysokości wskaźnika zatrudnienia osób niepełnosprawnych za miesiąc, w którym wynagrodzenie jest wypłacane jest niemożliwe w terminie określonym przez ustawę o rehabilitacji, bo wpłata na ZFRON następuje w terminie 7 dni od daty wypłaty, czyli najpóźniej do 17 dnia odpowiedniego miesiąca, czyli w trakcie jego trwania.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu stanu faktycznego uznał za prawidłowe.

Po przeanalizowaniu akt sprawy oraz obowiązujących przepisów prawa, Minister Finansów stwierdza, co następuje.

Na podstawie art. 38 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą", płatnicy, o których mowa w art. 31 i 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Z przepisu tego zatem wynika, iż przekazanie zaliczki na podatek do urzędu skarbowego następuje w miesiącu następującym po miesiącu dokonania wypłaty.

Kolejne przepisy art. 38 ust. 2-2c ustawy regulują zasady przekazania zaliczki w przypadku płatnika będącego zakładem pracy chronionej lub zakładami aktywności zawodowej oraz płatnika, który utracił status zakładu pracy chronionej.

Na podstawie art. 38 ust. 2 ustawy, płatnicy będący:

Z kolei, zgodnie z postanowieniami art. 38 ust. 2a ustawy, płatnicy określeni w art. 31, którzy utracili status zakładu pracy chronionej, zatrudniający osoby niepełnosprawne, kwoty pobranych zaliczek na podatek od przychodów tych osób z tytułów określonych w art. 12 oraz od zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez tych płatników tym osobom:

Powołane regulacje odnoszą się do "kwot pobranych zaliczek", tj. do kwot, jakie płatnik "zatrzymał" celem ich późniejszego przekazania. Przepisy art. 38 ust. 2-2a ustawy mają charakter norm szczególnych, stanowiących odstępstwo od ogólnej reguły określonej w art. 38 ust. 1, z tym że odstępstwo to dotyczy wyłącznie podmiotu, na rzecz którego należy przekazać zaliczkę. Przekazanie zaliczki do tych podmiotów następuje natomiast w terminie określonym w art. 38 ust. 1 ustawy, tj. do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki.

Ponadto art. 38 ust. 2b ustawy stanowi, iż wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych, o którym mowa w ust. 2a, ustala się na podstawie art. 21 ust. 1 i 5 oraz art. 28 ust. 3 ustawy o rehabilitacji zawodowej.

Przechodząc zatem na grunt postanowień ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 127, poz. 721 z późn. zm.) należy wyjaśnić.

Na podstawie art. 21 ust. 1 ww. ustawy pracodawca zatrudniający co najmniej 25 pracowników w przeliczeniu na pełny wymiar czasu pracy jest obowiązany, z zastrzeżeniem ust. 2-5 i art. 22, dokonywać miesięcznych wpłat na Fundusz, w wysokości kwoty stanowiącej iloczyn 40,65% przeciętnego wynagrodzenia i liczby pracowników odpowiadającej różnicy między zatrudnieniem zapewniającym osiągnięcie wskaźnika zatrudnienia osób niepełnosprawnych w wysokości 6% a rzeczywistym zatrudnieniem osób niepełnosprawnych.

Z kolei w myśl postanowień art. 21 ust. 5 ww. ustawy do liczby pracowników, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się osób niepełnosprawnych przebywających na urlopach bezpłatnych oraz osób niebędących osobami niepełnosprawnymi zatrudnionych:

Powołane powyżej regulacje nie normują zatem kwestii, o której mowa we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego.

Natomiast w myśl postanowień art. 2 pkt 6 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych oznacza przeciętny miesięczny udział procentowy osób niepełnosprawnych w zatrudnieniu ogółem, w przeliczeniu na pełny wymiar czasu pracy.

Zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych powstaje w momencie wypłaty, przy czym nie ma znaczenia, jakiego okresu dany przychód dotyczy.

Mając na uwadze powyższe należy uznać, iż wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych, o którym mowa w art. 38 ust. 2a ustawy, dotyczy miesiąca wypłaty wynagrodzenia. Z uwagi na fakt, iż przekazanie części zaliczki na zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych (jak i na ogólnych zasadach do urzędu skarbowego) - w myśl przepisów art. 38 ust. 1 ustawy - następuje w następnym miesiącu (do 20 dnia), płatnik w momencie ich przekazania dysponuje pełnymi danymi za miesiąc poprzedni, co pozwala na ustalenie właściwej wielkości wskaźnika.

Ponadto należy zauważyć, iż przyjęty termin przez Wnioskodawcę określony w art. 33 ust. 3 pkt 3 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych również nie reguluje tej kwestii.

Przepis ten stanowi, iż pracodawca prowadzący zakład pracy chronionej jest obowiązany do przekazywania środków funduszu rehabilitacji na rachunek, o którym mowa w pkt 2, w terminie 7 dni od dnia, w którym środki te uzyskano.

W konsekwencji, powyższy przepis dotyczy kolejnego kroku, tj. zachowania się pracodawcy po uzyskaniu przez fundusz środków z zaliczek na podatek dochodowy, nie zaś poprzedzającego go kroku, polegającego na przekazaniu należnych kwot z zaliczek na rzecz funduszu. Norma ta obliguje bowiem pracodawcę jedynie do wpłaty tych środków na odrębny rozliczeniowy rachunek bankowy prowadzony dla tego funduszu, w terminie 7 dni od dnia, w którym środki te uzyskano.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku złożonym w dniu 8 marca 2012 r. należy uznać za nieprawidłowe.

Z tych względów należało z urzędu zmienić interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 8 czerwca 2012 r. Nr IBPB II/1/415-245/12/MK, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ dotyczy przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji indywidualnej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm., zwanej dalej "ustawą"). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy), na adres: Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.