DD3/033/48/OBQ/12/PK-888 - Ustalenie skutków podatkowych wypłaty kwot waloryzacji kaucji oraz partycypacji.

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.), Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 4 maja 2011 r. Nr ILPB1/415-165/11-4/AO, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 9 lutego 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty kwot waloryzacji kaucji oraz partycypacji, jest nieprawidłowe.

W dniu 4 maja 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu - działając na podstawie § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) - wydał w imieniu Ministra Finansów interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych. Interpretacja wydana została na ww. wniosek złożony w dniu 11 lutego 2011 r., uzupełniony w dniu 24 marca 2011 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 6 września 2007 r. Wnioskodawczyni zawarła z Towarzystwem Budownictwa Społecznego umowę najmu lokalu mieszkaniowego, znajdującego się w zasobach Towarzystwa, na zasadach określonych w ustawie z dnia 26 października 1995 r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1070 z późn. zm.). Zgodnie z paragrafem 12 zawartej umowy, dokonała wpłaty kwoty 4.169,00 zł, stanowiącej kaucję zabezpieczającą pokrycie należności z tytułu najmu, istniejących w dniu opróżnienia lokalu. Kaucja jest uregulowana w art. 32 ww. ustawy. Ponadto w dniu 6 września 2007 r. zawarła z Towarzystwem Budownictwa Społecznego umowę w sprawie partycypacji w kosztach budowy lokalu mieszkalnego. Na mocy paragrafu 3 zawartej umowy Wnioskodawczyni została zobligowany do zapłaty kwoty 14.145,00 zł tytułem partycypacji. Partycypację reguluje art. 29a ustawy o niektórych formach popierania budownictwa społecznego. Obie kwoty zostały uregulowane w całości w dniu 6 września 2007 r. W dniu 30 maja 2010 r. Wnioskodawczyni zawarła z Towarzystwem porozumienie w sprawie rozwiązania umowy najmu lokalu mieszkaniowego oraz porozumienie w sprawie rozwiązania umowy w sprawie partycypacji. Następnie Towarzystwo wypłaciło Wnioskodawczyni zwaloryzowaną kwotę wpłaconej wcześniej partycypacji oraz zwaloryzowaną kwotę wpłaconej wcześniej kaucji. TBS wystawił PIT-8C wykazując kwoty waloryzacji kaucji mieszkaniowej i waloryzacji partycypacji mieszkaniowej jako przychody, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy wypłacone kwoty waloryzacji kaucji mieszkaniowej i waloryzacji partycypacji mieszkaniowej stanowią przychody do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Czy kwoty te należy wykazać w rocznym rozliczeniu podatkowym i odprowadzić od nich podatek dochodowy.

Zdaniem Wnioskodawczyni, zarówno waloryzacja kaucji mieszkaniowej jak i waloryzacja partycypacji mieszkaniowej nie stanowią przychodów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wypłacona waloryzacja pełni funkcję odszkodowania dla najemcy za kilkuletnie przetrzymywanie środków pieniężnych przez Towarzystwo. Jest przywróceniem wartości pieniądza w celu jego urealnienia w dniu wypłaty. Nie może być zatem traktowana jako oprocentowanie będące przychodem. Zdeponowanie środków na rachunku Towarzystwa nie miało charakteru lokaty, lecz stanowiło zabezpieczenie spełnienia warunków zawartej umowy i miało charakter ewentualnego odszkodowania dla TBS w przypadku niedotrzymania warunków umowy. Celem Wnioskodawczyni nie było zatem uzyskanie korzyści finansowej, jak miałoby to miejsce w przypadku lokaty bankowej.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, iż kwota waloryzacji kaucji mieszkaniowej oraz kwota waloryzacji partycypacji mieszkaniowej nie powinny być wykazywane w rocznym rozliczeniu podatkowym. Powyżej wykazane kwoty nie stanowią źródła przychodów w rozumieniu przepisów rozdziału 2 "Źródła przychodów" ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów, wydał w dniu 4 maja 2011 r. interpretację indywidualną Nr ILPB1/415-165/11-4/AO uznającą stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego:

* w części dotyczącej nieopodatkowania oraz niewykazywania w zeznaniu rocznym jako przychodu otrzymanej kwoty pieniężnej stanowiącej zwaloryzowaną kaucję mieszkaniową - za prawidłowe,

* w części dotyczącej nieopodatkowania oraz niewykazywania w zeznaniu rocznym jako przychodu otrzymanej kwoty pieniężnej stanowiącej zwaloryzowany wkład partycypanta - za nieprawidłowe.

Powyższe stanowisko Dyrektor Izby Skarbowej podjął w oparciu o przytoczone brzmienie art. 9 ust. 1, art. 11 ust. 1, art. 18, art. 22 ust. 1, art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz odpowiednie przepisy ustawy z dnia 26 października 1995 r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1070 z późn. zm.) oraz ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.) stwierdzając m.in., iż zwracana najemcom kaucja mieszkaniowa jest świadczeniem o charakterze zwrotnym, a zatem obojętnym z punktu widzenia obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ jest jedynie zabezpieczeniem prawidłowego wykonania postanowień umowy najmu, o charakterze zwrotnym. Natomiast jej waloryzacja pełni rolę elementu odszkodowania urealniającego wartość siły nabywczej pieniądza, który najemca wpłaca wynajmującemu tytułem zabezpieczenia wykonania zobowiązania.

Ponadto, w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, przychód wynikający z rozwiązania umowy najmu oraz zwrotu partycypacji w kosztach budowy lokalu mieszkalnego winien być zakwalifikowany do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do powołanego przepisu źródłami przychodu są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Przychód uzyskany z praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po pomniejszeniu zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy o koszty poniesione w celu uzyskania tego przychodu, podlegać będzie opodatkowaniu na zasadach ogólnych według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 cytowanej ustawy łącznie z dochodami z innych źródeł.

Zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8.

W świetle powyższego Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że otrzymana zwaloryzowana kwota partycypacji będzie stanowiła przychód z praw majątkowych, który należy wykazać w zeznaniu rocznym. Kwota partycypacji, którą Wnioskodawczyni wpłaciła, zawierając umowę z Towarzystwem Budownictwa Mieszkaniowego, będzie z kolei stanowiła koszt uzyskania tego przychodu. Natomiast z uwagi na fakt, iż zwaloryzowana kwota kaucji nie będzie stanowiła przychodu, kwoty tej nie wykazuje się w rocznym zeznaniu podatkowym.

Na tle przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego Minister Finansów stwierdza, co następuje.

Stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest niezgodne z przepisami ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym w 2010 r., zwanej dalej "ustawą".

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 20 ust. 1, w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy, za przychody z innych źródeł uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8.

Stosownie do postanowień art. 27 ust. 1 z dnia 26 października 1995 r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1070 z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym w 2010 r., przedmiotem działania towarzystwa jest budowanie domów mieszkalnych i ich eksploatacja na zasadach najmu.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 powołanej ustawy, osoba fizyczna może zawrzeć z towarzystwem umowę w sprawie partycypacji w kosztach budowy lokalu mieszkalnego, którego będzie najemcą.

Kwota partycypacji w kosztach budowy lokalu mieszkalnego uzyskana od osób, o których mowa w ust. 1, nie może przekroczyć 30% kosztów budowy tego lokalu (art. 29a ust. 2 powołanej ustawy).

W przypadku zakończenia najmu i opróżnienia lokalu kwota partycypacji, o której mowa w ust. 1, podlega zwrotowi najemcy nie później niż w terminie 12 miesięcy od dnia opróżnienia lokalu. W dniu zwrotu kwota partycypacji powinna odpowiadać kwocie stanowiącej odsetek aktualnej wartości odtworzeniowej lokalu równy udziałowi wniesionej przez najemcę kwoty partycypacji w kosztach budowy lokalu (art. 29a ust. 3 powołanej ustawy).

W przypadku gdy umowa najmu uzależnia termin zwrotu kwoty partycypacji od zawarcia umowy najmu danego lokalu z następnym najemcą, zwrot kwoty partycypacji następuje z dniem zawarcia tej umowy, jednak nie później niż w terminie, o którym mowa w ust. 3 (art. 29a ust. 4 powołanej ustawy).

Zgodnie z art. 29a ust. 5 powołanej ustawy, towarzystwo może uzależnić zawarcie umowy najmu opróżnionego lokalu mieszkalnego od wniesienia przez nowego najemcę kwoty partycypacji w wysokości wypłaconej poprzedniemu najemcy.

Ponadto, na podstawie art. 32 powołanej ustawy, umowa najmu może przewidywać obowiązek wpłacenia przez najemcę kaucji zabezpieczającej pokrycie należności z tytułu najmu, istniejących w dniu opróżnienia lokalu. Natomiast art. 33 powołanej ustawy stanowi, iż w sprawach nieuregulowanych w rozdziale 4 ustawy stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego oraz przepisy Kodeksu cywilnego o najmie.

Stosownie do art. 6 ust. 3 ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2005 r. Nr 31, poz. 266 z późn. zm.), zwrot zwaloryzowanej kaucji następuje w kwocie równej iloczynowi kwoty miesięcznego czynszu obowiązującego w dniu zwrotu kaucji i krotności czynszu przyjętej przy pobieraniu kaucji, jednak w kwocie nie niższej niż kaucja pobrana. Zgodnie natomiast z art. 6 ust. 4 powołanej ustawy kaucja podlega zwrotowi w ciągu miesiąca od dnia opróżnienia lokalu lub nabycia jego własności przez najemcę po potrąceniu należności wynajmującego z tytułu najmu.

Zatem, w sytuacji, gdy kwoty zwrotu kaucji oraz wpłaty partycypacyjnej są wyższe od kwot wpłaconych, osoba fizyczna osiąga przysporzenie majątkowe, które stanowi przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1, w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W konsekwencji, przychód z tego tytułu powinien zostać wykazany w zeznaniu podatkowym składanym za dany rok podatkowy, a uzyskany dochód opodatkowany przy zastosowaniu skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ustawy.

W świetle powyższego należało z urzędu zmienić interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 4 maja 2011 r. Nr ILPB1/415-165/11-4/AO.

Zmieniona interpretacja indywidualna dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę w dniu wydania interpretacji indywidualnej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą zmianę interpretacji przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał zmianę interpretacji indywidualnej, w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, zwanej dalej "ustawą"). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy), na adres: Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.