DD3/033/43/OBQ/09/280 - Opodatkowanie dochodów otrzymanych przez pracownika naukowego z tytułu udziału w projekcie badawczym w zagranicznym ośrodku naukowym.

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), Minister Finansów zmienia z urzędu interpretację indywidualną z dnia 14 grudnia 2007 r., Nr ILPB2/415-159/07-4/MT wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w imieniu Ministra Finansów, uznającą za prawidłowe stanowisko Pana (...) (Wnioskodawca) przedstawione we wniosku złożonym w dniu 17 września 2007 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów otrzymywanych w latach 2007-2008 przez pracownika naukowego z tytułu udziału w projekcie badawczym realizowanym w zagranicznym ośrodku naukowym, gdyż stwierdza jej nieprawidłowość.

Dnia 14 grudnia 2007 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając - na podstawie § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) - w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych. Interpretacja wydana została na wniosek złożony w dniu 17 września 2007 r., uzupełniony pismem z dnia 17 października 2007 r. (data wpływu 18 października 2007 r.).

We wniosku przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego.

Przedmiotem niniejszego wniosku jest interpretacja przepisów podatkowych w zakresie obowiązku podatkowego pracownika naukowego, który uzyskał finansowanie udziału w projekcie badawczym w zagranicznym ośrodku naukowym. Decyzją z dnia (...) Nr (...) Minister Nauki i Szkolnictwa Wyższego po rozpatrzeniu wniosku z dnia (...) złożonego w ramach Programu Ministra "Wsparcie Międzynarodowej Mobilności Naukowców" przyznał Instytutowi Dendrologii PAN w (...) środki finansowe przeznaczone na finansowanie w latach 2007-2008 uczestnictwa pracownika naukowego w wymienionym wyżej Programie.

Warunki realizacji, finansowania i rozliczania wykonania zadania zostały określone w umowie zawartej pomiędzy Ministrem Nauki i Szkolnictwa Wyższego oraz Instytutem Dendrologii PAN i uczestnikiem programu. W szczególności w powołanej umowie zostały określone:

W związku z przedstawionym stanem faktycznym, Wnioskodawca zadał następujące pytanie:

Czy w świetle przedstawionej sytuacji faktycznej za lata podatkowe 2007, a następnie 2008, podatnik (...) będzie korzystał ze zwolnienia przedmiotowego przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, z późn. zm.).

Na tle przedstawionego stanu faktycznego Wnioskodawca stwierdził, że w wyniku rozpatrzenia wniosku pracownika naukowego zatrudnionego w Instytucie Dendrologii PAN, decyzją z dnia (...) Nr (...) Minister Nauki i Szkolnictwa Wyższego przyznał środki finansowe przeznaczone na finansowanie w latach 2007-2008 uczestnictwa (...) w programie "Wsparcie międzynarodowej mobilności naukowców" określonym przez ministra. Podstawę prawną przekazywania przez ministra środków finansowych stanowi art. 14 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 października 2004 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. Nr 238, poz. 2390, z późn. zm.) o brzmieniu następującym: Art. 14 ust. 1 "Finansowanie programów lub przedsięwzięć określanych przez ministra obejmuje działania dotyczące: 3) dostosowywania kadr naukowych do warunków międzynarodowej współpracy naukowej i naukowo-technicznej". Instytut Dendrologii PAN jako płatnik tych środków zobowiązany jest do przekazania otrzymanych środków w całości uczestnikowi programu. Podstawą tego obowiązku jest umowa zawarta pomiędzy ministrem, Instytutem Dendrologii i uczestnikiem programu.

W ocenie Wnioskodawcy otrzymane i przekazane następnie środki finansowe stanowią w istocie swej stypendium dla uczestnika programu i w związku z tym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy z dnia 26 lipca o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, z późn. zm.) winien on korzystać ze zwolnienia podatkowego. Podstawę powyższego stanowiska stanowi przeznaczenie tych środków "na pokrycie kosztów utrzymania i bieżących wydatków związanych z pobytem w zagranicznym ośrodku naukowym oraz kosztów podróży uczestnika Programu" (§ 2 ust. 2 umowy). Nadto, stosownie do postanowień § 1 umowy "przedmiotem umowy jest finansowanie udziału uczestnika Programu w projekcie badawczym realizowanym w zagranicznym ośrodku naukowym". Wymienione uczestnictwo nie jest w żaden sposób działaniem ekwiwalentnym w zamian za otrzymane środki, albowiem nie został określony jego cel np. w postaci osiągnięcia efektu. Z tej przyczyny należy wnioskować, iż przekazane środki stanowią stypendium naukowe określone w przepisie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowiącym podstawę niniejszego wniosku. W polskim systemie prawnym nie ma definicji stypendium. Akty prawne obowiązujące w Rzeczypospolitej Polskiej wielokrotnie określają rodzaje stypendiów, np.: sportowe, doktoranckie, habilitacyjne czy stypendium Krajowej Szkoły Administracji Publicznej, nie ma jednakże definicji stypendium jako takiego. Dlatego należy posługiwać się określeniem stypendium w ujęciu encyklopedycznym, zgodnie z którym jest to jednostronne świadczenie pieniężne osoby (fizycznej, prawnej lub jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej) przyznane w dziedzinie nauki lub sztuki, w celu umożliwienia kontynuowania nauki, prowadzenia badań naukowych lub prac w dziedzinie sztuki. Stypendium nie może wiązać się z ekwiwalentnym świadczeniem usług przez otrzymującego to stypendium, ponieważ powstanie wtedy zobowiązanie wzajemne w postaci umowy cywilnoprawnej o świadczenie usług. Dopuszczalne jest podpisanie umowy określającej dokładnie zasady realizacji stypendium. Umowa ta nie może jednakże zawierać w swojej treści przesłanek do uznania, że jest to umowa o świadczenie usług (np. umowa zlecenia czy umowa o dzieło). W świetle powyższego wywodu środki finansowe przyznane Instytutowi przez MNiSZW w celu sfinansowania udziału uczestnika programu ministra w projekcie badawczym realizowanym w zagranicznym ośrodku naukowym należy zakwalifikować jako stypendium naukowe, które w oparciu o przepis art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będzie korzystało ze zwolnienia podatkowego.

Na poparcie swojej tezy Wnioskodawca przytoczył sentencję wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 listopada 2000 r., (sygn. akt III SA 1939/99), który stwierdził, iż "przepis art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że wolne od podatku dochodowego są stypendia naukowe. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego od dawna panuje utrwalony pogląd, że w przepisie tym ustawodawca użył określenia "stypendia naukowe" w sensie stypendium związanego z działalnością twórczą i badawczą w dziedzinie nauki, a nie stypendium związanego z pobieraniem nauki w sensie zdobywania wiedzy. Oznacza to, że o naukowym charakterze stypendium winien każdorazowo decydować cel i rodzaj działalności stypendysty, nie zaś formalna nazwa stypendium." Powyższą tezę potwierdzają też inne orzeczenia NSA. W wyrokach z dnia 21 czerwca 1996 r., sygn. akt III SA 156/06 (publ. OSP 1997/3 poz. 56) oraz z dnia 17 lutego 1995 r., sygn. akt SA/BK 292/94 (Przegląd Orzecznictwa Podatkowego 1998/2 str. 192), Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził bowiem, iż pojęcie stypendium naukowego w rozumieniu omawianego przepisu obejmuje wspieranie prac wykonywanych w ramach twórczej i badawczej działalności w dziedzinie nauki.

Podsumowując Wnioskodawca stwierdził, iż uzasadnione jest zajęte stanowisko, albowiem:

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, stwierdził iż przedmiotem interpretacji jest przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe w zakresie opodatkowania dochodów otrzymywanych w latach 2007-2008, przez pracownika naukowego z tytułu udziału w projekcie badawczym realizowanym w zagranicznym ośrodku naukowym.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów uznał za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego i na podstawie art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpił od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Na tle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Niezgodne z obowiązującymi przepisami ustawy jest stanowisko, że środki finansowe przyznane na podstawie ustawy o zasadach finansowania nauki, decyzją Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego z dnia 6 czerwca 2007 r. Instytutowi Dendrologii PAN w (...), przeznaczone na finansowanie w latach 2007-2008 r. uczestnictwa Wnioskodawcy w programie ministra "Wsparcie Międzynarodowej Mobilności Naukowców", korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą".

Zgodnie z art. 14 ust. 1 pkt 3 ustawy o zasadach finansowania nauki (Dz. U. z 2004 r. Nr 238, poz. 2390), w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 czerwca 2007 r., finansowanie programów lub przedsięwzięć określanych przez Ministra (Nauki i Szkolnictwa Wyższego) obejmuje działania dotyczące dostosowywania kadr naukowych do warunków międzynarodowej współpracy naukowej i naukowo-technicznej. Środki finansowe na naukę, w tym na powyższy cel, są przekazywane jednostce naukowej lub innemu uprawnionemu podmiotowi na podstawie umowy (ust. 3).

Jak wynika z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, na podstawie powyższego przepisu ustawy o zasadach finansowania nauki, Minister Nauki i Szkolnictwa Wyższego w ramach programu "Wsparcie Międzynarodowej Mobilności Naukowców" przyznał Instytutowi Dendrologii PAN w (...), decyzją z dnia 6 czerwca 2007 r., środki finansowe na sfinansowanie w latach 2007-2008 uczestnictwa pracownika naukowego w ww. programie. Warunki realizacji, finansowania i rozliczania wykonania zadania zostały określone w umowie zawartej pomiędzy Ministrem Nauki i Szkolnictwa Wyższego oraz Instytutem Dendrologii PAN i uczestnikiem programu. Umowa określa m.in. zobowiązanie Instytutu Dendrologii PAN do przekazania uczestnikowi programu całości środków finansowych, w oparciu o odrębną umowę dotyczącą sposobu przekazywania przedmiotowych środków.

Przechodząc na grunt przepisów podatkowych zauważyć należy, iż podstawową zasadą podatku dochodowego od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania, wyrażona w treści art. 9 ust. 1 ustawy. W myśl tej regulacji, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów zwolnionych od podatku na podstawie przepisów ustawy oraz dochodów, od których Minister Finansów działając na podstawie przepisów ustawy - Ordynacja podatkowa zaniechał poboru podatku w drodze rozporządzenia.

Ustawa, w art. 10 ust. 1, rozróżnia źródła przychodów, wymieniając odrębnie m.in. przychód z działalności wykonywanej osobiście (pkt 2), przychód z innych źródeł (pkt 9).

Stypendia należą do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy. Nie wszystkie stypendia podlegają jednak opodatkowaniu, niektóre z nich ustawodawca zwolnił od podatku, wymieniając w katalogu zwolnień przedmiotowych ustawy (art. 21 ust. 1).

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy, wolne od podatku dochodowego są stypendia otrzymywane na podstawie przepisów o stopniach naukowych i tytule naukowym oraz o stopniach i tytule w zakresie sztuki, stypendia doktoranckie otrzymywane na podstawie przepisów - Prawo o szkolnictwie wyższym oraz inne stypendia naukowe i za wyniki w nauce, których zasady przyznawania zostały zatwierdzone przez ministra właściwego do spraw szkolnictwa wyższego po zasięgnięciu opinii Rady Głównej Szkolnictwa Wyższego albo przez ministra właściwego do spraw oświaty i wychowania.

Zatem powyższym zwolnieniem od podatku objęte są wyłącznie stypendia i tylko takie, które spełniają kryteria określone w cytowanym przepisie.

Jednakże, środków finansowych przyznanych przez Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego Instytutowi Dendrologii PAN na sfinansowanie uczestnictwa Wnioskodawcy w programie ministra "Wsparcie Międzynarodowej Mobilności Naukowców", polegającym na udziale w badaniach naukowych w zagranicznym ośrodku badawczym, nie należy utożsamiać ze stypendium.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia "stypendium". w takiej sytuacji należy posiłkować się językowym znaczeniem tego pojęcia. Internetowy Słownik Języka Polskiego PWN (http://sjp.pwn.pl/lista.php...co=stypendium), określa stypendium jako "pieniądze wypłacane okresowo uczniom, studentom, pracownikom nauki itp. na pokrycie kosztów nauki lub badań naukowych; też: nauka, studia lub badania naukowe poza miejscem zamieszkania finansowane z tych pieniędzy".

Jak wynika z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego otrzymywane przez Wnioskodawcę środki finansowe były przeznaczone na "pokrycie kosztów utrzymania i bieżących wydatków związanych z pobytem w zagranicznym ośrodku naukowym oraz kosztów podróży uczestnika programu". Z założenia środki te nie były zatem przeznaczone na finansowanie badań naukowych poza miejscem zamieszkania, stąd też nie można uznać, że mieszczą się w definicji stypendium.

Ponadto, założyć należy, że gdyby przyznający przedmiotowe środki finansowe minister miał na myśli stypendium, to posłużyłby się nazwą "stypendium" a nie "środki finansowe".

Do otrzymywanych w latach 2007-2008 środków finansowych stanowiących przychód z innych źródeł, nie ma zastosowania żadne ze zwolnień przedmiotowych określonych w art. 21 ustawy i w związku z tym podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Przychód z tego tytułu powinien zostać wykazany w zeznaniu składanym za dany rok podatkowy oznaczonym symbolem PIT-36, a uzyskany dochód opodatkowany na ogólnych zasadach.

W świetle powyższego opisu zdarzenia przyszłego i stanu prawnego należało, z urzędu, zmienić interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 14 grudnia 2007 r., Nr ILPB2/415-159/07-4/MT, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy opisanego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania zmienianej interpretacji, tj. w dniu 14 grudnia 2007 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy), na adres: Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.