DD3/033/213/ILG/13/RD-31544/14

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 28 września 2009 r. Nr IBPB II/1/415-559/09/TK wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Pani (Wnioskodawczym) przedstawione we wniosku złożonym w dniu 3 lipca 2009 r., uzupełnionym w dniu 13 lipca 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości odliczenia od dochodu wydatków poniesionych na cele rehabilitacyjne przez podatnika mającego na utrzymaniu niepełnosprawne dziecko, jest:

* nieprawidłowe w części dotyczącej wydatków związanych z dobudową do istniejącego budynku pomieszczenia łazienki,

* prawidłowe w pozostałej części.

Dnia 28 września 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając - na podstawie § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) - w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych.

Interpretacja wydana została na wniosek złożony w dniu 3 lipca 2009 r., uzupełniony w dniu 13 lipca 2009 r., w którym przedstawiono następujący stan faktyczny.

Syn Wnioskodawczyni urodził się z porażeniem mózgowym. Obecnie na dwanaście lat i potrzebna jest mu stała rehabilitacja. Jedną z metod rehabilitacji zaleconej przez lekarzy jest hydroterapia. Obecnie łazienka Wnioskodawczyni o powierzchni 4 m² jest za mała i nie jest możliwe zainstalowanie w niej wanny z hydromasażem. W zaistniałej sytuacji Wnioskodawczyni jest zmuszona dobudować pomieszczenie do istniejącego budynku prywatnego. Pomieszczenie to, aby zainstalować wspomnianą wannę oraz umieścić sprzęt rehabilitacyjny taki jak: wózek inwalidzki, fotelik specjalistyczny, toaleta osobista i pionizator będzie miało powierzchnię 18 m², gdyż obecna powierzchnia mieszkalna jest za mała, aby można było swobodnie poruszać się z niepełnosprawnym dzieckiem po mieszkaniu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy materiały użyte do budowy tego pomieszczenia wraz z wyposażeniem można odliczyć od dochodu w załączniku PIT-O.

Zdaniem Wnioskodawczyni, wydatki poniesione na dobudowanie tego pomieszczenia są związane z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych jej syna, dlatego chciałaby je odliczyć od dochodu w PIT-O.

W świetle obowiązującego stanu prawnego Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał,iż stanowisko Wnioskodawczyni jest nieprawidłowe w części dotyczącej wydatków związanych z dobudową do istniejącego budynku pomieszczenia łazienki wraz z wyposażeniem w wannę z hydromasażem i toaletę osobistą, natomiast jest prawidłowe w części dotyczącej wydatków związanych z zakupem sprzętu rehabilitacyjnego tj. wózka inwalidzkiego, fotelika specjalistycznego i pionizatora.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, stwierdzam, co następuje.

Na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą", odliczeniu od dochodu podlegają wydatki na cele rehabilitacyjne oraz wydatki związane z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesione w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne.

Katalog wydatków na cele rehabilitacyjne zawiera ust. 7a w art. 26 ustawy. Wśród tych wydatków ustawodawca wymienił m.in. wydatki poniesione na adaptację i wyposażenie mieszkań oraz budynków mieszkalnych stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności (art. 26 ust. 7a pkt 1 ustawy) oraz wydatki poniesione na zakup i naprawę indywidualnego sprzętu, urządzeń i narzędzi technicznych niezbędnych w rehabilitacji oraz ułatwiających wykonywanie czynności życiowych, stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności, z wyjątkiem sprzętu gospodarstwa domowego (art. 26 ust. 7a pkt 3 ustawy).

W tym miejscu należy wskazać, iż wydatki poniesione przez Wnioskodawczynię na zakup wózka inwalidzkiego, fotelika specjalistycznego oraz pionizatora można zaliczyć do wydatków, o których mowa w art. 26 ust. 7a pkt 3, tj. do wydatków na zakup i naprawę indywidualnego sprzętu, urządzeń i narzędzi technicznych niezbędnych w rehabilitacji oraz ułatwiających wykonywanie czynności życiowych, stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności, z wyjątkiem sprzętu gospodarstwa domowego i tym samym mogą one podlegać odliczeniu od dochodu w ramach ulgi rehabilitacyjnej.

Odnosząc się do możliwości odliczenia od dochodu w ramach ulgi rehabilitacyjnej wydatków poniesionych na dobudowę pomieszczenia, które zostanie przeznaczone na łazienkę oraz wyposażenie ww. pomieszczenia w wannę z hydromasażem oraz toaletę osobistą należy mieć na uwadze treść przepisu art. 26 ust. 7a pkt 1 ustawy, który stanowi, iż za wydatki na cele rehabilitacyjne uważa się wydatki poniesione na adaptację i wyposażenie mieszkań oraz budynków mieszkalnych stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności.

Rozpatrując czy ww. wydatki mieszczą się w pojęciu adaptacji i wyposażenia mieszkań stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności, przede wszystkim należy ustalić znaczenie użytych w przepisie pojęć "adaptacja" i wyposażenie".

Zgodnie z językowym znaczeniem terminu "adaptacja" to "przystosowanie do innego użytku, przerobienie dla nadania innego charakteru, np. w budownictwie przeróbka budynku" (Mały słownik języka polskiego, Warszawa 1994). Natomiast "wyposażenie" to urządzenia potrzebne do prawidłowego funkcjonowania czegoś".

Adaptacją mieszkania jest zatem pizeróbka, mającą mu nadać inny charakter, przystosować do innego użytku, natomiast wyposażenie mieszkania (domu) - to przydanie mu rzeczowych elementów zwiększających jego walory użytkowe. Zatem adaptacja i wyposażenie lokalu (budynku) mieszkalnego musi ułatwiać osobie niepełnosprawnej egzystowanie w tym lokalu (budynku), biorąc pod uwagę rodzaj niepełnosprawności. Stąd też w przypadku każdego niepełnosprawnego, wydatki na adaptację i wyposażenie lokalu (budynku) mieszkalnego mogą być inne, gdyż powinny odzwierciedlać potrzeby wynikające z niepełnosprawności.

Kwestie te były przedmiotem rozstrzygnięć przed sądami administracyjnymi. Przykładowo, w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 29 czerwca 2011 r. sygn. akt 1 SA/Wr 667/11 Sąd uznał, iż "Dokonując wykładni zawartego w art. 26 ust. 7a pkt 1 u.p.d.o.f. pojęcia adaptacji i wyposażenia mieszkań oraz budynków mieszkalnych, stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności wskazać należy, iż w doktrynie zwraca się uwagę, że przez adaptację i wyposażenie, o których mowa w powyższym przepisie, należy rozumieć takie przystosowanie mieszkania (budynku), które umożliwia lub ułatwia życie w nim osobie niepełnosprawnej (por. A. Bartosiewicz, R. Kubacki, PIT. Komentarz, Lex, 2010, wyd. II). Należy zwrócić uwagę, że pojęcie "adaptacja" rozumieć należy jako "przystosowanie", które jednak niekoniecznie oznaczać musi "ulepszenie", czy "przekształcenie" zaistniałego stanu rzeczy - w tym przypadku warunków mieszkaniowych dla potrzeb osoby niepełnosprawnej.".

Z kolei, w wyroku WSA w Łodzi z dnia 6 września 2011 r. sygn. akt I SA/Łd 547/11, Sąd stwierdził, iż "Ocena, czy dany wydatek jest podyktowany jedynie potrzebami wynikającymi z niepełnosprawności podatnika lub osoby pozostającej na jego utrzymaniu i zmierza do zaspokojenia tych potrzeb, powinna się dokonać nie tylko przez ocenę charakteru zmian w szeroko rozumianej substancji mieszkaniowej, ale przede wszystkim przez pryzmat potrzeb, którymi zmiany te zostały podyktowane (tak w wyroku NSA z dnia 10 kwietnia 1997 r. sygn. akt SA/Sz 696/96, ONSA 1997, Nr 4, poz. 193, a także w wyroku NSA z dnia 20 czerwca 2000 r. sygn. akt I SA/Łd 465/98 i z dnia 28 stycznia 2003 r. sygn. akt I SA/Łd 661/01)."

Wydatki na adaptację i wyposażenie mieszkań (budynków mieszkalnych), w przeciwieństwie do wydatków z tytułu zakupu sprzętu, urządzeń i narzędzi technicznych oraz wbrew stanowisku Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, nie muszą mieć indywidualnego charakteru. Istotne jest jedynie czy wydatki te są podyktowane potrzebami osoby niepełnosprawnej związanymi z tą niepełnosprawnością.

Pogląd ten potwierdził m.in. WSA w Łodzi w wyroku z dnia 17 lutego 2012 r. sygn. akt I SA/Łd 1541/11, stwierdzając, iż "nie można zgodzić się z tą częścią dokonanej przez organ wykładni art. 26 ust. 7a pkt 1 i 3 pdf, wedle której wydatki na adaptację i wyposażenie mieszkań muszą mieć, tak samo jak sprzęt rehabilitacyjny, indywidualny charakter. Z gramatycznego brzmienia pierwszego unormowania wynika bowiem, że wymóg "indywidualnego przeznaczenia" w ogóle nie dotyczy wydatków na adaptację i wyposażenie mieszkań oraz budynków mieszkalnych. Jedynym warunkiem zastosowania tego odliczenia, stosownie do treści art. 26 ust. 7a pkt 1 pdf, jest to by adaptacja (wyposażenie) mieszkania (budynku) odpowiadała potrzebom wynikającym z niepełnosprawności Uwzględniając regulację zawartą w art. 26 ust. 1 pkt 6 pdf należy tego rodzaju wydatkom stawiać nadto warunek by służyły rehabilitacji osoby niepełnosprawnej lub ułatwiały jej wykonywanie czynności życiowych. Są to jedyne ustawowe wymogi stawiane wspomnianym wydatkom.".

WSA w Łodzi w wyroku z dnia 19 grudnia 2011 r. sygn. akt I SA/Łd 1024/11 stwierdził, iż "ustawodawca nie wykluczył sytuacji, gdy z udogodnień będących rezultatem adaptacji (wyposażenia) lokalu (budynku) mogą, prócz osoby niepełnosprawnej, korzystać także inni domownicy ("nieokreślony krąg osób"). Rozwiązanie przeciwne byłoby zresztą skrajnie nieracjonalne, skoro bezspornie niezbędne niepełnosprawnym ułatwienia jakimi są np. podjazdy dla wózków, czy dodatkowe uchwyty, poręcze - co oczywiste - mogą i w praktyce są wykorzystywane także przez osoby pełnosprawne.".

Biorąc powyższe pod uwagę, na gruncie rozpatrywanej sprawy stanowisko Wnioskodawczyni o zakwalifikowaniu poniesionych wydatków na dobudowę pomieszczenia, które zostanie przeznaczone na łazienkę do wydatków poniesionych na cele rehabilitacyjne jest nieprawidłowe, gdyż nie mieści się w pojęciu adaptacji mieszkania (budynku).

Jednakże z uwagi na niepełnosprawność dziecka i zalecenia lekarzy wyposażenie ww. pomieszczenia w wannę z hydromasażem oraz toaletę osobistą można zakwalifikować do wydatków podlegających odliczeniu w ramach ulgi na cele rehabilitacyjne oraz związanych z ułatwieniem czynności życiowych. W tym zakresie stanowisko Wnioskodawczyni jest prawidłowe.

Wysokość tych wydatków ustala się na podstawie dokumentu stwierdzającego ich poniesienie, zawierającego w szczególności: dane identyfikujące kupującego (odbiorcę usługi lub towaru) i sprzedającego (towar lub usługę), rodzaj zakupionego towaru lub usługi oraz kwotę zapłaty (art. 26 ust. 7 pkt 4 ustawy).

Stosownie do postanowień art. 26 ust. 7b ustawy wydatki, o których mowa w ust. 7a, podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały sfinansowane (dofinansowane) ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, zakładowego funduszu aktywności, Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych lub ze środków Narodowego Funduszu Zdrowia, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie. W przypadku gdy wydatki były częściowo sfinansowane (dofinansowane) z tych funduszy (środków), odliczeniu podlega różnica pomiędzy poniesionymi wydatkami a kwotą sfinansowaną (dofinansowaną) z tych funduszy (środków) lub zwróconą w jakiejkolwiek formie.

Zgodnie z ust. 7d w art. 26 ustawy, warunkiem odliczenia wydatków, o których mowa w ust. 7a, jest posiadanie przez osobę, której dotyczy wydatek:

Na podstawie art. 26 ust. 7e ustawy przepisy ust. 7a-7d i ust. 7g stosuje się odpowiednio do podatników, na których utrzymaniu pozostają następujące osoby niepełnosprawne: współmałżonek, dzieci własne i przysposobione, dzieci obce przyjęte na wychowanie, pasierbowie, rodzice, rodzice współmałżonka, rodzeństwo, ojczym, macocha, zięciowie i synowe - jeżeli w roku podatkowym dochody tych osób niepełnosprawnych nie przekraczają kwoty 9 120 zł.

Możliwość dokonania odliczenia od dochodu wydatków na wyposażenie pomieszczenia, które zostanie przeznaczone na łazienkę w wannę z hydromasażem i toaletę osobistą oraz na zakup indywidualnego sprzętu, urządzeń i narzędzi technicznych niezbędnych w rehabilitacji oraz ułatwiających wykonywanie czynności życiowych uwarunkowana jest zatem spełnieniem wszystkich wyżej wymienionych warunków.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku złożonym w dniu w dniu 3 lipca 2009 r., uzupełnionym w dniu 13 lipca 2009 r. należy uznać za nieprawidłowe w części dotyczącej wydatków związanych z dobudową do istniejącego budynku pomieszczenia łazienki i prawidłowe w pozostałej części.

Z tych względów należało zmienić z urzędu interpretację indywidualną z dnia 28 września 2009 r. Nr IBPB II/1/415-559/09/TK, wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.