DD3/033/148/KDJ/09/954

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), Minister Finansów zmienia z urzędu interpretację indywidualną z dnia 13 stycznia 2009 r., Nr ITPB2/415-1005/08/RS wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w imieniu Ministra Finansów, uznającą:

przedstawione we wniosku złożonym w dniu 22 października 2008 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania środków przekazanych dla uczestnika programu "Wsparcie międzynarodowej mobilności naukowców" z tytułu udziału w projekcie badawczym realizowanym w zagranicznym ośrodku naukowym, gdyż stwierdza jej nieprawidłowość.

Dnia 13 stycznia 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając - na podstawie § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) - w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych. Interpretacja wydana została na wniosek złożony w dniu 22 października 2008 r.

We wniosku przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego.

W oparciu o art. 3 ust. 3 i art. 155 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 8 października 2004 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. Nr 238, poz. 2390, z późn. zm.) decyzją z dnia 11 lipca 2008 r. Nr 219/MOB/2008/0 Minister Nauki Szkolnictwa Wyższego po rozpatrzeniu wniosku złożonego w ramach programu Ministra "Wsparcie międzynarodowej mobilności naukowców" przyznał Wydziałowi Uniwersytetu w O. środki finansowe przeznaczone na finansowanie w latach 2009-2010 uczestnictwa Wnioskodawcy jako pracownika naukowego w ww. programie.

Warunki realizacji, finansowania i rozliczania uczestnictwa w programie zostały określone w umowie zawartej 5 września 2008 r. pomiędzy Ministerstwem Nauki i Szkolnictwa Wyższego oraz Uniwersytetem i uczestnikiem programu. W przywołanej umowie zostały określone w szczególności:

W ramach programu, zgodnie z rozporządzeniem Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego z dnia 7 maja 2008 r. w sprawie programu "Wsparcie międzynarodowej mobilności naukowców" (Dz. U. Nr 84, poz. 510), przyznano środki w zryczałtowanej kwocie 13.000 PLN/miesiąc dla uczestnika programu oraz 2.600 PLN/miesiąc dla małżonka/i uczestnika programu. Dodatkowo pokrywane są koszty podróży uczestnika programu oraz małżonka/i między Polską a krajem (Wielka Brytania), w którym realizowany jest projekt badawczy - 2.000 PLN/podróż.

W przytoczonej wcześniej umowie z 5 września 2008 r. pomiędzy Ministerstwem Nauki i Szkolnictwa Wyższego oraz Uniwersytetem i uczestnikiem programu określono, iż przyznane środki przez Ministra będą wykorzystane na pokrycie kosztów utrzymania i bieżących wydatków związanych z pobytem w zagranicznym ośrodku naukowym oraz podróży uczestnika oraz członków jego rodziny zgodnie z kalkulacją:

* w roku 2009 na pokrycie kosztów naukowca 143.000 PLN, na pokrycie kosztów pobytu małżonki 28.600 PLN, na pokrycie kosztów podróży naukowca 8.000 PLN, na pokrycie kosztów podróży małżonki 8.000 PLN;

* w roku 2010 na pokrycie kosztów naukowca 91.000 PLN, na pokrycie kosztów pobytu małżonki 18.200 PLN, na pokrycie kosztów podróży naukowca 4.000 PLN, na pokrycie kosztów podróży małżonki 4.000 PLN.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytania:

W związku z powyższym Wnioskodawca przedstawił następujące stanowisko w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego.

Minister Nauki i Szkolnictwa Wyższego przyznał środki pieniężne przeznaczone na finansowanie w latach 2009, 2010 uczestnictwa Wnioskodawcy w programie "Wsparcie międzynarodowej mobilności naukowców". Podstawę prawną przekazania przez Ministra środków finansowych stanowi art. 14 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 października 2004 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. Nr 238, poz. 2390, z późn. zm.). Powyższy artykuł stanowi, iż finansowanie programów lub przedsięwzięć określonych przez Ministra (np. w rozporządzeniu Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego z dnia 7 maja 2008 r. w sprawie programu "Wsparcie międzynarodowej mobilności naukowców" (Dz. U. Nr 84, poz. 510) obejmuje działania dotyczące dostosowania kadr do warunków międzynarodowej współpracy naukowej i naukowo-technicznej. W ocenie Wnioskodawcy, otrzymywane i przekazane środki finansowe stanowią w istocie swej stypendium naukowe dla uczestnika programu i w związku z tym, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), winny one korzystać ze zwolnienia podatkowego. Podstawę powyższego stanowiska stanowi przeznaczenie tych środków na pokrycie kosztów utrzymania i bieżących wydatków związanych z pobytem w zagranicznym ośrodku naukowym oraz kosztów podróży uczestnika programu (§ 2 ust. 2 do umowy między MNiSzW, a Uniwersytetem). Nadto, stosownie do postanowień § 1 wymienionej umowy, przedmiotem umowy jest finansowanie udziału uczestnika programu w projekcie badawczym realizowanym w zagranicznym ośrodku naukowym. Wymienione uczestnictwo nie jest w żaden sposób działaniem ekwiwalentnym w zamian za otrzymane środki, albowiem nie został określony jego cel np. w postaci osiągnięcia efektu. Z tej przyczyny Wnioskodawca uznał, iż przyznane mu środki stanowią stypendium naukowe, określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowiących podstawę niniejszego wniosku.

Jednocześnie Wnioskodawca stwierdził, iż w przypadku osób niebędących pracownikami naukowymi, w tym jego małżonki, przyznane środki finansowe na pokrycie kosztów utrzymania i bieżących wydatków, oraz kosztów podróży, stanowić będą przychód w rozumieniu art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten wskazuje, iż są to przychody z innych źródeł. Zgodnie z art. 42a ww. ustawy, na płatniku ciąży obowiązek wystawienia informacji o przychodach z innych źródeł PIT-8C na członka rodziny naukowca.

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów, w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 39 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są stypendia otrzymywane na podstawie przepisów o stopniach naukowych i tytule naukowym oraz o stopniach i tytule w zakresie sztuki, stypendia doktoranckie otrzymywane na podstawie przepisów - Prawo o szkolnictwie wyższym oraz inne stypendia naukowe i za wyniki w nauce, których zasady przyznawania zostały zatwierdzone przez ministra właściwego do spraw szkolnictwa wyższego po zasięgnięciu opinii Rady Głównej Szkolnictwa Wyższego albo przez ministra właściwego do spraw oświaty i wychowania.

Jak stanowi przepis art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 8 października 2004 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. z 2008 r. Nr 169, poz. 1049) finansowanie nauki dotyczy finansowania działań na rzecz realizacji polityki naukowej, naukowo-technicznej i innowacyjnej państwa, a w szczególności badań naukowych, prac rozwojowych i realizacji innych zadań szczególnie ważnych dla postępu cywilizacyjnego.

Stosownie do art. 3 ust. 2 ww. ustawy Minister przyznaje środki finansowe na naukę:

W myśl art. 3 ust. 3 tej ustawy, Minister przyznaje środki finansowe na naukę, w drodze decyzji, na podstawie wniosków złożonych przez podmioty, o których mowa w ust. 2, po zasięgnięciu opinii właściwego organu Rady Nauki, o której mowa w art. 21 ust. 1, lub zespołu, o którym mowa w art. 30 ust. 1-2a. Zgodnie z art. 14 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, finansowanie działalności wspomagającej badania obejmuje upowszechnianie, promowanie i popularyzowanie osiągnięć naukowych lub naukowo-technicznych.

Natomiast finansowanie programów lub przedsięwzięć określonych przez ministra obejmuje działania dotyczące dostosowania kadr lub warunków międzynarodowej współpracy naukowej i naukowo-technicznej.

Ponadto zasady przydzielania środków finansowych reguluje rozporządzenie Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego z dnia 7 maja 2008 r. w sprawie programu "Wsparcie międzynarodowej mobilności naukowców" (Dz. U. Nr 84, poz. 510). I tak, w myśl § 3 pkt 1 rozporządzenia, środki finansowe przyznane jednostce naukowej, przeznaczone na finansowanie zagranicznego pobytu pracownika naukowego lub naukowo-dydaktycznego, zwanej dalej "środkami finansowymi", są przyznawane w kwotach zryczałtowanych:

Celem programu "Wsparcie międzynarodowej mobilności naukowców" jest wsparcie udziału polskich naukowców w projektach realizowanych w zagranicznych ośrodkach naukowych.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca bierze udział w projekcie badawczym w zagranicznym ośrodku naukowym, na który środki finansowe przyznane zostały decyzją Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego z dnia 11 lipca 2008 r. w wyniku rozpatrzenia wniosku złożonego w ramach programu Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego "Wsparcie międzynarodowej mobilności naukowców". Warunki realizacji finansowania i rozliczania uczestnictwa w programie określone zostały w umowie z dnia 5 września 2008 r. pomiędzy Ministrem, Wydziałem Uniwersytetu w O. i Wnioskodawcą a przyznane przez Ministra środki będą wykorzystane na sfinansowanie udziału uczestnika programu w projekcie badawczym realizowanym w zagranicznym ośrodku naukowym oraz na pokrycie wydatków związanych z pobytem w zagranicznym ośrodku oraz podróży uczestnika oraz członków jego rodziny.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, w cytowanym wcześniej przepisie art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca użył określenia "stypendia naukowe" w sensie stypendium związanego z działalnością twórczą i badawczą w dziedzinie nauki.

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy stwierdził, iż w polskim systemie prawnym nie ma definicji stypendium. Dlatego należy posługiwać się określeniem stypendium w ujęciu encyklopedycznym, zgodnie z którym jest to jednostronne świadczenie pieniężne osoby (fizycznej, prawnej lub jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej) przyznane w dziedzinie nauki lub sztuki, w celu umożliwienia kontynuowania nauki, prowadzenia badań naukowych lub prac w dziedzinie sztuki. Wymienione uczestnictwo nie jest w żaden sposób działaniem ekwiwalentnym w zamian za otrzymane środki, albowiem nie został określony jego cel np. w postaci osiągnięcia efektu. Z tej przyczyny należy wnioskować, iż przekazane środki stanowią stypendium naukowe określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca wskazał we wniosku, iż przedmiotowe środki finansowe zostaną wykorzystane na pokrycie kosztów utrzymania i bieżących wydatków związanych z pobytem w zagranicznym ośrodku naukowym oraz, że zasady ich przyznawania zostały określone przez właściwego Ministra do Spraw Szkolnictwa Wyższego.

Wobec powyższego Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy uznał, iż udział Wnioskodawcy w projekcie badawczym w zagranicznym ośrodku naukowym związany jest z jego działalnością naukowo-badawczą i stwierdził, iż przyznane przez Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego środki finansowe na pokrycie kosztów utrzymania i bieżących wydatków związanych z pobytem w zagranicznym ośrodku naukowym zarówno Wnioskodawcy jak również Jego małżonki, stanowią przychód stypendysty, zwolniony na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na tle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Niezgodne z obowiązującymi przepisami ustawy jest stanowisko, że środki finansowe przyznane na podstawie ustawy o zasadach finansowania nauki, decyzją Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego z dnia 11 lipca 2008 r. Wydziałowi Uniwersytetu w O., przeznaczone na finansowanie w latach 2009-2010 uczestnictwa Wnioskodawcy w programie ministra "Wsparcie międzynarodowej mobilności naukowców", korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą".

Zgodnie z art. 15 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 8 października 2004 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. z 2008 r. Nr 169, poz. 1049), finansowanie programów lub przedsięwzięć określanych przez Ministra (Nauki i Szkolnictwa Wyższego) obejmuje działania dotyczące dostosowywania kadr naukowych do warunków międzynarodowej współpracy naukowej i naukowo-technicznej. Środki finansowe na naukę, w tym na powyższy cel, są przekazywane jednostce naukowej lub innemu uprawnionemu podmiotowi na podstawie umowy (ust. 3).

Jak wynika z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, na podstawie powyższego przepisu ustawy o zasadach finansowania nauki, Minister Nauki i Szkolnictwa Wyższego w ramach programu "Wsparcie międzynarodowej mobilności naukowców" przyznał Uniwersytetowi, decyzją z dnia 11 lipca 2008 r., środki finansowe na sfinansowanie w latach 2009-2010 uczestnictwa pracownika naukowego w ww. programie.

Warunki realizacji, finansowania i rozliczania uczestnictwa w programie zostały określone w umowie zawartej pomiędzy Ministrem Nauki i Szkolnictwa Wyższego oraz Uniwersytetem w O. i uczestnikiem programu. Umowa określa m.in. zobowiązanie Uniwersytetu w O. do przekazania uczestnikowi program całości środków finansowych przeznaczonych na sfinansowanie udziału uczestnika programu w projekcie badawczym realizowanym w zagranicznym ośrodku naukowym, tj. na pokrycie kosztów utrzymania i bieżących wydatków związanych z pobytem w zagranicznym ośrodku naukowym oraz podróży uczestnika oraz jego małżonki.

Przechodząc na grunt przepisów podatkowych zauważyć należy, iż podstawową zasadą podatku dochodowego od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania, wyrażona w treści art. 9 ust. 1 ustawy. W myśl tej regulacji, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów zwolnionych od podatku na podstawie przepisów ustawy oraz dochodów, od których Minister Finansów działając na podstawie przepisów ustawy - Ordynacja podatkowa zaniechał poboru podatku w drodze rozporządzenia.

Ustawa, w art. 10 ust. 1, rozróżnia źródła przychodów, wymieniając odrębnie m.in. przychód z działalności wykonywanej osobiście (pkt 2) lub innych źródeł (pkt 9).

Stypendia należą do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy. Nie wszystkie stypendia podlegają jednak opodatkowaniu, niektóre z nich ustawodawca zwolnił od podatku, wymieniając w katalogu zwolnień przedmiotowych ustawy (art. 21 ust. 1).

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy, wolne od podatku dochodowego są stypendia otrzymywane na podstawie przepisów o stopniach naukowych i tytule naukowym oraz o stopniach i tytule w zakresie sztuki, stypendia doktoranckie otrzymywane na podstawie przepisów - Prawo o szkolnictwie wyższym oraz inne stypendia naukowe i za wyniki w nauce, których zasady przyznawania zostały zatwierdzone przez ministra właściwego do spraw szkolnictwa wyższego po zasięgnięciu opinii Rady Głównej Szkolnictwa Wyższego albo przez ministra właściwego do spraw oświaty i wychowania.

Powyższym zwolnieniem od podatku objęte są zatem wyłącznie stypendia i tylko takie, które spełniają kryteria określone w cytowanym przepisie.

Środków finansowych przyznanych przez Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego Uniwersytetowi na sfinansowanie uczestnictwa Wnioskodawcy w programie ministra "Wsparcie międzynarodowej mobilności naukowców", polegającym na udziale w badaniach naukowych w zagranicznym ośrodku badawczym, nie należy utożsamiać ze stypendium.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia "stypendium". W takiej sytuacji należy posiłkować się słownikowym znaczeniem tego pojęcia. Internetowy Słownik Języka Polskiego PWN (http://sjp.pwn.pl/lista.php...co=stypendium), określa stypendium jako "pieniądze wypłacane okresowo uczniom, studentom, pracownikom nauki itp. na pokrycie kosztów nauki lub badań naukowych; też: nauka, studia lub badania naukowe poza miejscem zamieszkania finansowane z tych pieniędzy".

Jak wynika z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego otrzymywane przez Wnioskodawcę środki finansowe są przeznaczone na "pokrycie kosztów utrzymania i bieżących wydatków związanych z pobytem w zagranicznym ośrodku naukowym oraz kosztów podróży uczestnika programu i członka jego rodziny". Z założenia środki te nie były zatem przeznaczone na finansowanie badań naukowych poza miejscem zamieszkania, stąd też nie można uznać, że mieszczą się w definicji stypendium.

Zauważyć należy, iż akt prawny stanowiący podstawę prawną przyznania tych środków określa je mianem "środki finansowe", a nie "stypendium" tak jak ma to miejsce w przypadku stypendiów naukowych przyznawanych młodym naukowcom przez Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego, na podstawie przepisów ustawy o zasadach finansowania nauki. Wynika z tego, że Minister Nauki i Szkolnictwa Wyższego świadomie użył tego pojęcia w rozporządzeniu w sprawie programu "Wsparcie międzynarodowej mobilności naukowców" dla odróżnienia od faktycznych stypendiów.

Do otrzymywanych środków finansowych stanowiących przychód z innych źródeł, nie ma zastosowania żadne ze zwolnień przedmiotowych określonych w art. 21 ustawy i w związku z tym podlegają one opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Przychód z tego tytułu uzyskany w 2009 r. powinien zostać wykazany w zeznaniu składanym za 2009 r. i odpowiednio przychód uzyskany w 2010 r. powinien zostać wykazany w zeznaniu składanym za 2010 r., oznaczonym symbolem PIT-36, a uzyskany w poszczególnych latach podatkowych dochód, opodatkowany na ogólnych zasadach. Przy czym należy podzielić stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, iż przychód z tytułu otrzymania środków finansowych uzyskuje Wnioskodawca-uczestnik programu, a nie jego małżonka.

W świetle powyższego opisu zdarzenia przyszłego i stanu prawnego należało, z urzędu, zmienić interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w dniu 13 stycznia 2009 r., Nr ITPB2/415-1005/08/RS, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ dotyczy opisanego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania zmienianej interpretacji, tj. w dniu 13 stycznia 2009 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy), na adres: Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.