DD3/033/125/CRS/08/PK-1286

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), Minister Finansów zmienia z urzędu interpretację indywidualną z dnia 14 marca 2008 r., Nr IPPB2/415-572/07-2/AK, wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w imieniu Ministra Finansów, uznającą za nieprawidłowe stanowisko Banku przedstawione we wniosku z dnia 11 grudnia 2007 r. (data wpływu 17 grudnia 2007 r.) o udzielenie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie świadczenia usług medycznych na rzecz pracowników oraz ich rodzin, gdyż stwierdza jej nieprawidłowość.

W dniu 14 marca 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie - działając na podstawie § 2 i § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) - wydał w imieniu Ministra Finansów interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych. Interpretacja wydana została na wniosek złożony w dniu 17 grudnia 2007 r.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca - Bank - zawarł umowę ze specjalistycznym zakładem opieki zdrowotnej. Przedmiotem powyższej umowy jest udzielenie świadczeń zdrowotnych w zakresie medycyny pracy (badania wstępne, okresowe, kontrolne, orzecznictwo lekarskie oraz badania diagnostyczne, laboratoryjne i konsultacje specjalistyczne zależnie od stanowiska pracy) na rzecz pracowników oraz dodatkowo opiekę medyczną na rzecz pracowników oraz członków ich rodzin, do której bank nie jest zobowiązany na podstawie przepisów prawa pracy. Powyższe koszty leczenia pracowników ponoszone są przez Wnioskodawcę w formie zryczałtowanej (ryczałt ustalony jest na jednego pracownika) odrębnie dla medycyny pracy i pozostałych świadczeń.

W związku z powyższym zadano pytanie:

Czy zakup usług medycznych w zakresie wykraczającym poza obowiązek Banku jako pracodawcy na podstawie przepisów prawa pracy na rzecz pracowników oraz członków ich rodzin, opłaconych w sposób zryczałtowany uzależniony od ilości zatrudnionych w danym miesiącu pracowników, będzie stanowić na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (DZ. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) przychód ze stosunku pracy, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki ponoszone na opiekę medyczną nie powodują powstania przychodu ze stosunku pracy po stronie pracownika z uwagi na brak możliwości przypisania wartości świadczeń, z których korzystał pracownik. Bank płaci wynagrodzenie ryczałtowe za prawo do korzystania przez pracowników z usług specjalistycznego zakładu opieki zdrowotnej. Pracownicy zatem mogą w różnym stopniu korzystać z poszczególnych świadczeń, a bank reguluje należność wobec przychodni w formie abonamentu w stałej wysokości niezależnej od tego, ilu pracowników i w jakim stopniu skorzysta z przysługujących im świadczeń.

W ocenie Wnioskodawcy stanowisko to jest również potwierdzone przez Ministerstwo Finansów w piśmie z dnia 7 stycznia 1998 r., Nr PO 3-7301/722-770/WK/97, oraz z dnia 24 listopada 1995 r., Nr PO 5/1-760/01640/96.

Jednocześnie Wnioskodawca przywołuje stanowisko Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie, wyrażone w postanowieniu Nr US72/RPŁ/423-11/04/GK z dnia 8 marca 2004 r.; Nr US72/RPŁ/423-87/04/GK z dnia 22 lipca 2004 r.; Nr US72/RPŁ/423 146/04/GK z dnia 27 grudnia 2004 r.; Nr 1472/DPC/415-24/07/PK z dnia 2 kwietnia 2007 r. oraz Nr 1472/DPC/415-65/07/PK z dnia 13 czerwca 2007 r.

Dokonując oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdził w interpretacji indywidualnej z dnia 14 marca 2008 r., Nr IPPB2/415-572/07-2/MG, że w przypadku zakupu przez pracodawcę usług medycznych uprawniających poszczególnych pracowników do skorzystania ze świadczeń nie wchodzących w zakres medycyny pracy ich wartość stanowi przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast w przypadku członków rodziny tych pracowników wartość otrzymanych nieodpłatnie świadczeń medycznych stanowi dla tych osób przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Po przeanalizowaniu akt sprawy oraz obowiązujących przepisów prawa, Minister Finansów stwierdza, co następuje.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą", opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jednocześnie, na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot "w szczególności" oznacza, że wskazane kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Przepis art. 11 ust. 1 ustawy stanowi, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przy czym art. 11 ust. 2a pkt 2 ustawy stanowi, że wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się - jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi zakupione - według cen zakupu.

Jednocześnie należy pamiętać, że zgodnie z art. 229 § 6 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.) wstępne, okresowe i kontrolne badania lekarskie są przeprowadzane na koszt pracodawcy. Pracodawca ponosi ponadto inne koszty profilaktycznej opieki zdrowotnej pracowników, niezbędnej z uwagi na warunki pracy. Należy podkreślić, że wartość tego rodzaju świadczeń otrzymanych przez pracownika od pracodawcy nie stanowi przychodu w rozumieniu przepisów ustawy.

Stąd, w przypadku zakupu przez pracodawcę usług polegających na wykonaniu wstępnych, okresowych oraz kontrolnych badań lekarskich, wartość tego rodzaju świadczeń nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, w sytuacji zakupu przez pracodawcę pakietu usług medycznych dla swoich pracowników dotyczących np. wykonania wstępnych, okresowych oraz kontrolnych badań lekarskich, a także dobrowolnych specjalistycznych usług medycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym - na zasadach określonych w art. 32 w związku z art. 12 ust. 1 ustawy - podlegać będzie jedynie wartość pieniężna tej części otrzymanego świadczenia (część opłaty), która przypada na dobrowolne specjalistyczne usługi medyczne.

W związku z powyższym należy zauważyć, że w przypadku zakupu przez pracodawcę nieobowiązkowych usług medycznych, uprawniających poszczególnych pracowników do skorzystania z określonych świadczeń, ich wartość stanowi przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ww. ustawy.

W przypadku, gdy pracodawca oprócz kosztów opieki medycznej nad pracownikiem opłaca również koszty opieki medycznej za członków jego rodziny, wówczas łączna wartość kosztów poniesionych przez Wnioskodawcę przypadająca na pracownika i członków jego rodziny stanowi przychód pracownika ze stosunku pracy. Pakiet medyczny dla członków rodziny jest nieodpłatnym świadczeniem otrzymywanym przez pracownika. Należy zwrócić uwagę, że gdyby nie łączący pracownika z pracodawcą stosunek pracy, członek rodziny nie otrzymałby tego świadczenia. Nie ma zatem uzasadnienia, aby w tym przypadku przychód przypisywać osobie trzeciej, jako przychód z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy. Tym samym brak jest podstaw, aby Wnioskodawca wystawiał dla członków rodziny pracowników informację o przychodach z innych źródeł (PIT-8C).

Ponadto podkreślenia wymaga, że o powstaniu przychodu ze stosunku pracy nie przesądza fakt skorzystania przez pracownika czy też członka rodziny z konkretnej usługi medycznej, lecz samo otrzymanie przez pracownika i jego rodzinę pakietu medycznego (o określonej wartości pieniężnej). Objęcie pracownika nieobowiązkową opieką medyczną stanowi nieodpłatne świadczenie, którego wartość ustala się według cen jego zakupu. Ryczałtowy sposób opłacania przez pracodawcę kosztów związanych z otoczeniem pracowników i członków ich rodzin nieobowiązkową opieką medyczną w ramach pakietu rodzinnego, nie stanowi przeszkody w ustaleniu wartości świadczenia przypadającego na każdego uprawnionego pracownika. Z opisanego stanu faktycznego wynika bowiem, że ryczałt ustalony jest na jednego pracownika odrębnie dla medycyny pracy i pozostałych świadczeń.

Reasumując, opłata za wykupienie przez pracodawcę na rzecz pracownika oraz członków jego rodziny prawa do korzystania z dobrowolnych usług medycznych (niewchodzących w zakres medycyny pracy) stanowi przychód pracownika ze stosunku pracy. Wnioskodawca ma zatem obowiązek doliczyć ją do wynagrodzenia pracownika wypłaconego w danym miesiącu i od łącznej wartości obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy.

W świetle powyższego, należało zmienić z urzędu interpretację indywidualną z dnia 14 marca 2008 r., Nr IPPB2/415-572/07-2/AK, wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość w części w jakiej uznaje, że w przypadku członków rodzin pracowników Wnioskodawcy wartość otrzymywanych nieodpłatnie świadczeń medycznych stanowi dla tych osób przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy.

Zmieniona interpretacja indywidualna dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 11 grudnia 2008 r. i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji, tj. w dniu 14 marca 2008 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą zmianę interpretacji przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał zmianę interpretacji indywidualnej, w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy), na adres: Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.