DD3/033/107/OBQ/12/RD-115626/13

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 21 czerwca 2011 r. Nr ITPB2/415-290/11/ENB, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku złożonym w dniu 22 marca 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego jest:

* nieprawidłowe - w odniesieniu do wypłaconych żołnierzom zwolnionym z zawodowej służby wojskowej zwrotu kosztów przewozu urządzenia domowego oraz byłym żołnierzom zwrotu kosztów przekwalifikowania zawodowego, a także otrzymanych przez osoby pobierające rentę rodzinną świadczeń socjalnych,

* prawidłowe - w odniesieniu do świadczeń socjalnych przyznanych osobom pobierającym emeryturę bądź rentę inwalidzką.

Wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 16 marca 2011 r. został złożony w dniu 22 marca 2011 r. (data wpływu do siedziby organu podatkowego).

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Na podstawie art. 120 ustawy o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych (Dz. U. z 2010 r. Nr 90, poz. 593) były żołnierz zawodowy - emeryt wojskowy posiada uprawnienia do zwrotu kosztów przekwalifikowania zawodowego. Zwrotu tych kosztów dokonuje, zgodnie z rozporządzeniem Ministra Obrony Narodowej z 30 kwietnia 2010 r. w sprawie pomocy w zakresie doradztwa zawodowego, przekwalifikowania, pośrednictwa pracy i odbywania praktyk zawodowych (Dz. U. z 2010 r. Nr 87, poz. 566), dyrektor Wojskowego Biura Emerytalnego. Dyrektor Wojskowego Biura Emerytalnego pokrywa koszty przekwalifikowania w dwóch formach:

Na podstawie art. 95 pkt 6 ustawy z 11 września 2003 r. o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych żołnierzowi zwolnionemu z zawodowej służby wojskowej przysługuje zwrot kosztów przewozu urządzenia domowego do obranego przez żołnierza miejsca zamieszkania w kraju, w wysokości i na zasadach określonych w rozporządzeniu Ministra Obrony Narodowej z 16 grudnia 2009 r. w sprawie należności pieniężnych żołnierzy zawodowych za przeniesienia, przesiedlenia i podróże służbowe (Dz. U. z 2009 r. Nr 221, poz. 1744). Wypłaty dokonuje dyrektor Wojskowego Biura Emerytalnego po przedstawieniu przez emeryta oryginału rachunku wystawionego przez firmę transportową za wykonaną usługę przewozową. Zwrot kosztów przeprowadzki odbywa się na rachunek bankowy emeryta. Aktualnie Wojskowe Biuro Emerytalne stosuje zryczałtowany 10% podatek dochodowy w odniesieniu do byłych żołnierzy posiadających prawo do zaopatrzenia emerytalnego.

Na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy z 10 grudnia 1993 r. o zaopatrzeniu emerytalnym żołnierzy zawodowych oraz ich rodzin (Dz. U. z 2004 r. Nr 8, poz. 66) osobom pobierającym emeryturę, rentę inwalidzką lub rentę rodzinną przysługuje prawo do świadczeń socjalnych z tworzonego na ten cel funduszu socjalnego. Płatnikiem świadczeń socjalnych jest dyrektor Wojskowego Biura Emerytalnego. Zasady i tryb wypłaty świadczeń socjalnych określa rozporządzenie Ministra Obrony Narodowej z 14 czerwca 2009 r. w sprawie funduszu socjalnego dla emerytów i rencistów wojskowych oraz przekazywania środków funduszu socjalnego między wojskowymi organami emerytalnymi (Dz. U. z 2009 r. Nr 107, poz. 890). Świadczeniobiorca może skorzystać z następujących świadczeń socjalnych: zapomogi pieniężnej, zwrotu kosztów opieki paliatywno-hospicyjnej, częściowego zwrotu kosztów leczenia w sanatoriach, uzdrowiskach oraz zakładach rehabilitacyjnych. Wypłata świadczenia socjalnego dokonywana jest na rachunek uprawnionego emeryta lub rencisty. Aktualnie Wojskowe Biuro Emerytalne przyznane świadczenia socjalne wypłacane dla emeryta lub inwalidy wojskowego opodatkowuje 10% podatkiem zryczałtowanym, natomiast od świadczeń socjalnych przyznanych osobie otrzymującej wojskową rentę rodzinną Wojskowe Biuro Emerytalne nie pobiera podatku, tylko wykazuje jako przychód w PIT-8C wystawionym na koniec roku dla świadczeniobiorcy.

Zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 10% pobierany jest na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano pytanie.

Czy zwroty kosztów z tytułu przekwalifikowania zawodowego, zwroty kosztów z tytułu przewozu urządzenia domowego, świadczenia socjalne wypłacane przez wojskowy organ emerytalny dla osoby pobierającej emeryturę, rentę inwalidzką lub wojskowa rentę rodzinną są wolne od podatku dochodowego do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 2.280 zł na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, zwroty kosztów z tytułu przekwalifikowania zawodowego, zwroty kosztów z tytułu przewozu urządzenia domowego, świadczenia socjalne są wypłacane przez wojskowy organ emerytalny, który nie jest w znaczeniu ścisłym byłym zakładem pracy, jednak istnieje związek otrzymanego świadczenia z faktem, że emeryt lub rencista był uprzednio żołnierzem zawodowym, a więc w związku z łączącym go z poprzednim zakładem pracy stosunkiem służbowym otrzymuje świadczenie, które jest wolne od podatku dochodowego do wysokości 2.280 zł w roku podatkowym.

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, w interpretacji indywidualnej z dnia 21 czerwca 2011 r. Nr ITPB2/415-290/11/ENB uznał stanowisko Wnioskodawcy za:

* nieprawidłowe w części dotyczącej zwolnienia z opodatkowania świadczeń wypłacanych osobom otrzymującym rentę rodzinną,

* prawidłowe w pozostałym zakresie.

Na tle przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego Minister Finansów stwierdza, co następuje.

Na podstawie art. 95 pkt 6 ustawy z 11 września 2003 r. o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych (Dz. U. z 2010 r. Nr 90, poz. 593 z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym w dacie przedstawienia stanu faktycznego, żołnierzowi zwolnionemu z zawodowej służby wojskowej, niezależnie od odprawy, o której mowa w art. 94, przysługuje m.in. zwrot kosztów jednorazowego przejazdu żołnierza i członków jego rodziny oraz zwrot kosztów przewozu urządzenia domowego do obranego przez żołnierza miejsca zamieszkania w kraju - w wysokości i na zasadach określonych jak dla żołnierzy zawodowych przeniesionych do pełnienia służby w innej miejscowości. Szczegółowe warunki przyznania przedmiotowych świadczeń reguluje rozporządzenie Ministra Obrony Narodowej z 16 grudnia 2009 r. w sprawie należności pieniężnych żołnierzy zawodowych za przeniesienia, przesiedlenia i podróże służbowe (Dz. U. Nr 221, poz. 1744, z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym w dacie przedstawienia stanu faktycznego.

Z kolei stosownie do art. 120 ust. 1 ustawy o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych, były żołnierz zawodowy, który został zwolniony z zawodowej służby wojskowej wskutek ustalenia przez wojskową komisję lekarską niezdolności do pełnienia zawodowej służby wojskowej wskutek wypadku pozostającego w związku z pełnieniem czynnej służby wojskowej albo choroby powstałej w związku ze szczególnymi właściwościami lub warunkami służby wojskowej albo który pełnił zawodową służbę wojskową co najmniej cztery lata, z wyjątkiem zwolnionego ze służby wojskowej z powodu, o którym mowa w art. 111 pkt 1 i 12-15, w okresie dwóch lat od dnia zwolnienia z zawodowej służby wojskowej, może korzystać z pomocy w zakresie doradztwa zawodowego, przekwalifikowania i pośrednictwa pracy, udzielanej przez właściwe organy. Szczegółowe warunki oraz tryb korzystania z przedmiotowej pomocy reguluje rozporządzenie Ministra Obrony Narodowej z dnia 30 kwietnia 2010 r. w sprawie pomocy w zakresie doradztwa zawodowego, przekwalifikowania, pośrednictwa pracy i odbywania praktyk zawodowych (Dz. U. Nr 87, poz. 566), w brzmieniu obowiązującym w dacie przedstawienia stanu faktycznego.

Ponadto, zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy z 10 grudnia 1993 r. o zaopatrzeniu emerytalnym żołnierzy zawodowych oraz ich rodzin (Dz. U. z 2013 r. poz. 666, z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym w dacie przedstawienia stanu faktycznego, osobom pobierającym emeryturę, rentę inwalidzką lub rentę rodzinną przysługuje prawo do świadczeń socjalnych z tworzonego na ten cel funduszu socjalnego, po spełnieniu warunków określonych w ust. 2 i 3, z zastrzeżeniem ust. 5. Zasady i tryb wypłaty świadczeń socjalnych określa rozporządzenie Ministra Obrony Narodowej z 24 czerwca 2009 r. w sprawie funduszu socjalnego dla emerytów i rencistów wojskowych oraz przekazywania środków funduszu socjalnego między wojskowymi organami emerytalnymi (Dz. U. Nr 107, poz. 890).

Przechodząc na grunt przepisów prawa podatkowego należy stwierdzić, że zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym w dacie przedstawienia stanu faktycznego, zwanej dalej "ustawą", opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 20 ust. 1 ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nie należące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Artykuł 30 ust. 1 pkt 4 ustawy stanowi, że od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dochodów (przychodów) z tytułu świadczeń otrzymanych przez emerytów lub rencistów, w związku z łączącym ich uprzednio z zakładem pracy stosunkiem służbowym, stosunkiem pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunkiem pracy, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 26 i 38 - pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 10% należności.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku są świadczenia otrzymywane przez emerytów lub rencistów w związku z łączącym ich uprzednio z zakładem pracy stosunkiem służbowym, stosunkiem pracy lub spółdzielczym stosunkiem pracy, w tym od związków zawodowych, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 2280 zł.

Powołany przepis stanowi, iż otrzymywane świadczenia korzystają ze zwolnienia, pod warunkiem, iż beneficjentami świadczenia są emeryci lub renciści, oraz prawo do tego świadczenia wynika z uprzednio łączącego ww. emeryta lub rencistę stosunku służbowego, stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy.

Tym samym, do zwrotu kosztów przewozu urządzenia domowego do obranego przez żołnierza miejsca zamieszkania w kraju przyznanego na podstawie art. 95 pkt 6 powołanej ustawy o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych oraz zwrotu kosztów przekwalifikowania zawodowego dokonanego na podstawie art. 120 ust. 1 powołanej ustawy o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych nie ma zastosowanie zwolnienie przedmiotowe, jak również zryczałtowana forma opodatkowania, gdyż literalnie przedmiotowe zwroty kosztów przysługują żołnierzom zwolnionym z zawodowej służby wojskowej, bądź też byłym żołnierzom zawodowym, niekoniecznie emerytom czy rencistom.

Również świadczenia otrzymane na podstawie art. 27 ust. 1 powołanej ustawy o zaopatrzeniu emerytalnym żołnierzy zawodowych oraz ich rodzin, przez osoby o przyznanym prawie do renty rodzinnej, w przypadku której uprawnienie do świadczenia nie wynika z jej stosunku pracy, stosunku służbowego lub spółdzielczego stosunku pracy, lecz wyłącznie ze stosunku jaki uprzednio łączył osobę zmarłą z zakładem pracy, nie mieści się w dyspozycji art. 21 ust. 1 pkt 38 oraz odpowiednio art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy (mimo, iż w rozumieniu przepisów ustawy rencistą jest także osoba pobierająca rentę rodzinną).

W konsekwencji, przedmiotowe zwroty kosztów przewozu urządzenia domowego oraz zwrotu kosztów przekwalifikowania zawodowego, a także świadczenia socjalne należy zakwalifikować do przychodów z innych źródeł i opodatkować według skali podatkowej.

Jednakże należy wskazać, iż w przypadku świadczeń socjalnych, o których mowa w art. 27 ust. 1 powołanej ustawy o zaopatrzeniu emerytalnym żołnierzy zawodowych oraz ich rodzin, otrzymanych przez uprawnionego członka rodziny żołnierza zawodowego, zastosowanie znajdzie zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 26 ustawy, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 2280 zł, jeżeli spełnione zostaną warunki określone w tym zwolnieniu, tj. świadczenia te zostały przyznane w przypadku indywidualnych zdarzeń losowych, klęsk żywiołowych, długotrwałej choroby lub śmierci. W sytuacji, gdy przyznana pomoc socjalna przekroczy w roku podatkowym kwotę określoną wyżej wymienionym przepisem, nadwyżka podlega opodatkowaniu według skali podatkowej.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku w zakresie zastosowania zwolnienia z opodatkowania zwrotów kosztów dokonanych na podstawie art. 95 pkt 6 oraz odpowiednio art. 120 ust. 1 powołanej ustawy o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych, a także świadczeń przyznanych na podstawie art. 27 ust. 1 powołanej ustawy o zaopatrzeniu emerytalnym żołnierzy zawodowych oraz ich rodzin, przez osoby otrzymujące rentę rodzinną, należy uznać za nieprawidłowe.

Z kolei, otrzymane przez emerytów bądź rencistów (z wyłączeniem osób o przyznanym prawie do renty rodzinnej), na podstawie art. 27 ust. 1 powołanej ustawy o zaopatrzeniu emerytalnym żołnierzy zawodowych oraz ich rodzin, świadczenia socjalne, korzystają ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 38 ustawy. Podkreślić należy, iż w przypadku świadczeń, do których ma zastosowanie przedmiotowe zwolnienie, nadwyżka ponad kwotę zwolnioną podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego do świadczeń socjalnych przyznanych emerytowi bądź renciście (z wyłączeniem osób otrzymujących rentę rodzinną), na podstawie art. 27 ust. 1 powołanej ustawy o zaopatrzeniu emerytalnym żołnierzy zawodowych oraz ich rodzin, należy uznać za prawidłowe.

Z tych względów należało z urzędu zmienić interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 21 czerwca 2011 r. Nr ITPB2/415-290/11/ENB, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ dotyczy przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm., zwanej dalej "ustawą"). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.