DD10.8221.69.2015.MZB

Na podstawie art. 14e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.; dalej: Ordynacja podatkowa) Minister Finansów zmienia z urzędu, jako nieprawidłową, interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 27 lutego 2009 r. Nr IBPBI/2/423-1122/08/MS w ten sposób, iż uznaje stanowisko Elektrociepłowni... S.A. przedstawione we wniosku z dnia 25 listopada 2008 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu potrącalności kosztów uzyskania przychodów związanych z nabyciem jednostek poświadczonej redukcji CER - za nieprawidłowe.

Wnioskiem z dnia 25 listopada 2008 r. Elektrociepłownia... S.A. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) zwróciła się o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że:

Spółka zamierza nabyć na rynku jednostki poświadczonej redukcji emisji CER w celu ich zamiany na prawa do emisji CO2, które następnie zostaną umorzone stosownie do wielkości faktycznej emisji CO2 wynikającej z wielkości produkcji bieżącej, albo zostaną sprzedane. W księgach rachunkowych, dla celów bilansowych, Spółka planuje ująć nabyte jednostki poświadczonej redukcji emisji CER jako podlegające amortyzacji bilansowej wartości niematerialne i prawne. Na dzień nabycia jednostek poświadczonej redukcji CER Spółka nie jest w stanie definitywnie określić, czy zostaną w całości wykorzystane do rozliczenia rocznej emisji gazów cieplarnianych, czy też w pozostałej części zostaną sprzedane. Na moment nabycia Spółka uznaje, że jednostki poświadczonej redukcji CER będą kompleksowo służyły rozliczeniu rocznej emisji gazów cieplarnianych. Jednostki poświadczonej redukcji emisji (CER) są to kredyty węglowe wydane przez Radę Zarządzającą Mechanizmu Czystego Rozwoju (CDM) za redukcje emisji osiągnięte w projektach CDM oraz zweryfikowane przez wyznaczoną jednostkę Operacyjną (DOE) według zasad protokołu z Kioto. Jednostki CER mogą być przechowywane przez podmioty państwowe i prywatne na elektronicznych rachunkach. Uprawnienia CER mogą być wykorzystane przez Kraje z Załącznika I do pokrycia ich celów redukcji emisji lub przez operatorów instalacji uczestniczących w Europejskim Systemie Handlu Emisjami (EU ETS) do pokrycia ich limitów emisji. Jednostki CER mogą być wykorzystane do pewnego limitu określonego indywidualnie dla każdego państwa.

Jednostki CER nie odnoszą się do jednego konkretnego roku, co oznacza że mogą być przetrzymywane i wykorzystane w późniejszych latach. Jednostka CER równa jest jednej tonie metrycznej odpowiednika dwutlenku węgla. Jednostki poświadczonej redukcji emisji (CER) zostały uregulowane w dyrektywie 2004/101/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 27 października 2004 r. zmieniającej dyrektywę 2003/87/WE ustanawiającą system handlu przydziałami emisji gazów cieplarnianych we Wspólnocie, z uwzględnieniem mechanizmów projektowych Protokołu z Kioto.

Zgodnie z ww. dyrektywą Państwa Członkowskie mogą zezwolić operatorom na wykorzystanie począwszy od 2005 r. poświadczonych redukcji emisji (CER) i począwszy od 2008 r. jednostek redukcji emisji (ERU) w ramach systemu wspólnotowego. Od 2008 r. wykorzystanie CER lub ERU nie może przekroczyć wartości równej procentowi przydziału dla każdej instalacji, która zostanie określona przez każde Państwo Członkowskie w krajowym planie rozdzielania. Wykorzystanie CER lub ERU odbywa się poprzez wydanie i natychmiastowe zrzeczenie się przydziału w zamian za jedną CER lub ERU. Każdy przydział zamieniony na CER lub ERU będzie odpowiadać danej CER lub ERU. Z kolei z art. 15 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 22 grudnia 2004 r. o handlu uprawnieniami do emisji do powietrza gazów cieplarnianych i innych substancji (Dz. U. Nr 281, poz. 2784, dalej: ustawa) wynika, że: "W krajowym planie dla wspólnotowego systemu handlu uprawnieniami do emisji określa się także liczbę jednostek poświadczonej redukcji emisji i jednostek redukcji emisji, które prowadzący instalacje może wykorzystać do rozliczenia rocznej emisji gazów cieplarnianych". Elektrociepłownia podlega uregulowaniom ww. ustawy. Ustawa określa zasady funkcjonowania systemu handlu uprawnieniami do emisji do powietrza gazów cieplarnianych i innych substancji, którego celem jest ograniczenie tych emisji w sposób opłacalny i ekonomicznie efektywny.

Zgodnie z ustawą rozdział uprawnień do emisji dla instalacji objętych systemem jest dokonywany w krajowym planie rozdziału uprawnień do emisji (tzw. krajowy plan). Krajowy plan dla krajowego systemu handlu uprawnieniami do emisji przyjmuje w drodze rozporządzenia Rada Ministrów. Uprawnienia do emisji są przyznawane prowadzącemu instalację dla każdej instalacji objętej systemem na okres rozliczeniowy, z podziałem na poszczególne lata tego okresu. Uprawnienia do emisji dla instalacji istniejących są przyznawane w krajowym planie.

Wielkość emisji wynikająca z liczby przyznanych dla instalacji uprawnień do emisji w roku nie może być większa od wielkości dopuszczalnej emisji wyrażonej w MG/rok dla substancji objętych krajowym systemem handlu uprawnieniami do emisji określonej w pozwoleniu zintegrowanym albo w pozwoleniu na wprowadzenie gazów lub pyłów do powierza, o których mowa w ustawie z dnia 2 kwietnia 2001 r. - Prawo ochrony środowiska. W dniu 29 listopada 2008 r. wejdzie w życie przedmiotowe rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 1 lipca 2008 r. w sprawie przyjęcia Krajowego Planu Rozdziału Uprawnień do emisji dwutlenku węgla na lata 2008-2012 dla wspólnotowego systemu handlu uprawnieniami do emisji. Spółka w chwili obecnej zakupuje prawa do emisji poza systemem rozdziału od innych uczestników obrotu prawami do emisji na pokrycie emisji CO2 wynikającego z wielkości bieżącej produkcji Spółki. Spółka zamierza również nabyć na rynku jednostki poświadczonej redukcji emisji CER w celu ich zamiany na prawa do emisji CO2, a następnie umorzyć stosownie do wielkości faktycznej emisji CO2, wynikającej z wielkości produkcji bieżącej.

Umorzenie to nastąpi w trybie regulacji art. 49 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 46 ustawy o handlu uprawnieniami do emisji do powietrza gazów cieplarnianych i innych substancji. W myśl art. 46 ww. ustawy na podstawie zweryfikowanego rocznego raportu liczba uprawnień do emisji odpowiadająca rzeczywistej wielkości emisji z instalacji w danym roku ulega umorzeniu. Zgodnie zaś z art. 49 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy prowadzący instalację objętą wspólnotowym systemem handlu uprawnieniami do emisji może wykorzystać do rozliczenia rocznej emisji gazów cieplarnianych otrzymane jednostki poświadczonej redukcji emisji - przy czym jedna jednostka odpowiada jednemu uprawnieniu do emisji. Spółka nie wyklucza jednak sytuacji, w której określona ilość jednostek CER, w związku z nieumorzeniem, mogłaby zostać sprzedana.

W związku z powyższym zadano pytanie:

W jakim momencie Spółka powinna potrącić koszty uzyskania przychodów związane z nabyciem jednostek poświadczonej redukcji CER.

Zdaniem Spółki wydatki związane z nabyciem jednostek poświadczonej redukcji CER wykazują związek z jej przychodem podatkowym, o którym mowa w art. 15 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.; dalej: u.p.d.o.p.). Nabycie jednostek poświadczonej redukcji emisji (CER) będzie służyć prowadzonej działalności gospodarczej (polegającej na produkcji energii cieplnej i elektrycznej) i będzie mieć wpływ na osiągane przez Spółkę przychody. Bez poniesienia wydatków na nabycie jednostek CER, w razie zbyt niskiego limitu własnych uprawnień przyznanych w drodze alokacji i w sytuacji, gdy Spółka nie zakupi praw na wolnym rynku, koniecznym będzie ewentualne ograniczenie produkcji, albo w razie przekroczenia norm emisji, uiszczenie kar pieniężnych za brak uprawnień na pokrycie rzeczywistych wielkości emisji.

Na dzień nabycia jednostek poświadczonej redukcji CER Spółka nie jest w stanie definitywnie określić, czy zostaną one umorzone w całości poprzez wykorzystanie ich do rozliczenia rocznej emisji gazów cieplarnianych, czy też jednostki te w części nieumorzonej zostaną sprzedane. Na moment nabycia Spółka uznaje, że jednostki poświadczonej redukcji CER będą kompleksowo służyły rozliczeniu rocznej emisji gazów cieplarnianych.

Zdaniem Spółki wydatki na nabycie jednostek poświadczonej redukcji CER są kosztami uzyskania przychodu, które w całości są potrącalne w dacie ich poniesienia, zgodnie z art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p. W myśl tego ostatniego przepisu koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli zaś koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Ponieważ nabyte jednostki poświadczonej redukcji nie dotyczą żadnego okresu przekraczającego rok podatkowy, norma o której mowa w art. 15 ust. 4d zd. 2 u.p.d.o.p. nie znajdzie w przedmiotowym stanie faktycznym zastosowania. Tym samym wydatki na nabycie jednostek poświadczonej redukcji stanowią w całości koszty podatkowe, potrącalne w dniu ich poniesienia, przez który należy rozumieć zgodnie z art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p. dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. W efekcie należy uznać, że dzień, na który jednostki poświadczonej redukcji CER zostaną ujęte w księgach rachunkowych, będzie stanowić dla Spółki dzień potrącalności kosztów uzyskania przychodów w wysokości iloczynu zakupionych jednostek i ceny nabycia jednostki, bez względu na fakt, iż dla celów bilansowych będą one rozliczane w czasie poprzez odpisy amortyzacyjne.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając z upoważnienia Ministra Finansów (na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego; Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), wydał w dniu 27 lutego 2009 r. interpretację indywidualną Nr IBPBI/2/423-1122/08/MS, w której uznał stanowisko Spółki za prawidłowe.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów zważył, co następuje.

Zgodnie z przepisem art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

W ocenie Ministra Finansów stanowiska Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, wyrażonego w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 27 lutego 2009 r. Nr IBPBI/2/423-1122/08/MS nie można uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z powyższego wynika, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z przychodami (tzn. wydatki takie są uzasadnione z ekonomicznego punktu widzenia, ponieważ w rezultacie ich poniesienia podatnik może oczekiwać zwiększenia swoich przychodów), w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione nakłady i wydatki związane bezpośrednio lub pośrednio z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów - z wyjątkiem wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych przewiduje dwie kategorie kosztów:

Moment potrącalności kosztów został przez ustawodawcę uregulowany w art. 15 ust. 4-4e u.p.d.o.p.

W przepisie art. 15 ust. 4 u.p.d.o.p. określono, że koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Jednakże w myśl art. 15 ust. 4b u.p.d.o.p., koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

- są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Należy również zauważyć, iż koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie (art. 15 ust. 4c u.p.d.o.p.).

Generalną zasadą podatkowego rozliczania kosztów bezpośrednich jest jego ujęcie (potrącenie) w rachunku podatkowym w roku jego związania z odpowiadającym mu przychodem, chyba że koszt bezpośredni został poniesiony po dniu sporządzenia sprawozdania finansowego po zakończonym roku podatkowym (nie późniejszym jednak niż termin określony do złożenia zeznania podatkowego) - w takim przypadku jest on potrącalny w roku podatkowym następującym po roku, którego dotyczy.

Zasada potrącalności kosztów uzyskania przychodów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami zawarta została w art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p., który stanowi, że są one potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, w myśl art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p., z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Z powyższych przepisów wynika, iż koszty, które pozostają w innym niż bezpośrednim związku z przychodami powinny być uznane za koszty uzyskania przychodów w roku ich poniesienia na podstawie art. 15 ust. 4d i 4e u.p.d.o.p. Dla celów podatkowych momentem poniesienia kosztów pośrednich, będzie moment ujęcia przedmiotowych wydatków w księgach jako kosztu na podstawie odpowiedniego dowodu księgowego.

W świetle wyżej wskazanych zasad, data potrącalności kosztów zależy od charakteru powiązania kosztów z przychodem podatkowym.

W świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego wątpliwości budzi moment zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków ponoszonych przez Wnioskodawcę na jednostki redukcji emisji CER nabywanych na wolnym rynku, które będą wykorzystywane na pokrycie własnej emisji dwutlenku węgla bądź będą podlegały dalszej odsprzedaży.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego sprawy, przedmiotem działalności Spółki jest produkcja energii cieplnej i elektrycznej, z czym nierozerwalnie związana jest emisja dwutlenku węgla, a w konsekwencji konieczność uzyskania odpowiednich uprawnień.

Spółka zamierza nabywać na rynku jednostki poświadczonej redukcji emisji CER w celu ich zamiany na prawa do emisji CO2, a następnie umorzyć stosownie do wielkości faktycznej emisji CO2, wynikającej z wielkości produkcji bieżącej. Spółka nie wyklucza jednak sytuacji, w której określona ilość jednostek CER, w związku z nieumorzeniem, mogłaby zostać sprzedana.

Zdaniem Spółki wydatki na nabycie jednostek poświadczonej redukcji CER są kosztami uzyskania przychodu, które w całości są potrącalne w dacie ich poniesienia, zgodnie z art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p.

Minister Finansów nie podziela stanowiska Wnioskodawcy, iż wydatki na nabycie jednostek redukcji emisji CER, które są wykorzystywane na pokrycie własnej emisji CO2 bądź będą podlegały dalszej odsprzedaży nie należą do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z przychodami, ale stanowią koszty uzyskania przychodów inne, niż bezpośrednio związane z przychodami.

Należy wyjaśnić, iż wydatki na nabycie jednostek redukcji emisji CER wykazują bezpośredni związek z przychodami uzyskiwanymi z działalności prowadzonej przez podmiot, który emituje CO2. Posiadanie przez Spółkę niezbędnej ilości uprawnień do emisji dwutlenku węgla - która to emisja jest nieodłącznym elementem prowadzonej przez Spółkę działalności, wynikającym z uwarunkowań technologicznych procesu produkcji energii - stanowi w istocie warunek konieczny dla prowadzenia przez nią działalności gospodarczej. Podatnik bez posiadania odpowiedniej ilości uprawnień musiałby np. zredukować wielkość prowadzonej działalności, co niewątpliwie przełożyłoby się na wielkość osiąganych przychodów. Bez poniesienia wydatków na nabycie odpowiedniej ilości uprawnień do emisji CO2, w razie zbyt niskiego limitu własnych uprawnień przyznanych w drodze alokacji i w sytuacji, gdy Spółka nie zakupi praw na wolnym rynku, koniecznym byłoby więc ewentualne ograniczenie produkcji. Natomiast przekroczenie norm emisji powoduje obowiązek uiszczenia kar pieniężnych za brak uprawnień na pokrycie rzeczywistych wielkości emisji.

W konsekwencji wartość nabytych jednostek redukcji emisji CER jest kosztem, bez którego podatnik nie mógłby prowadzić podstawowej działalności. Wydatki te powinny więc zostać powiązane z konkretnymi przychodami, których wygenerowanie nie byłoby możliwe bez poniesienia wydatków na uprawnienia do emisji CO2 i powinny stanowić koszt bezpośrednio związany z osiąganymi przez Spółkę przychodami ze sprzedaży wyprodukowanej energii cieplnej i elektrycznej.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych.

W wyroku z 31 maja 2012 r., sygn. akt II FSK 2286/10 Naczelny Sąd Administracyjny wykazał, że wydatki na nabycie świadectw pochodzenia energii w celu ich umorzenia, jak również koszty opłaty zastępczej oraz związane z nabyciem świadectw opłaty giełdowe, są kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami w rozumieniu art. 15 ust. 4 u.p.d.o.p. W wyroku tym sąd orzekł: "Odnosząc tę zasadę do spornej kategorii kosztów nabycia świadectw pochodzenia energii elektrycznej w celu ich umorzenia, kosztów opłaty zastępczej oraz opłat giełdowych, zgodzić się należy z oceną skarżącej Spółki, że wykazują one taki związek funkcjonalny z przychodami uzyskiwanymi ze sprzedaży energii elektrycznej, że bez ich poniesienia uzyskanie tych przychodów nie byłoby możliwe; niewątpliwie ukierunkowane są one bowiem na osiągnięcie przychodów, a nie na tylko zachowanie albo zabezpieczenie ich źródła. Niezbędność poniesienia tych kosztów dla uzyskania przychodów ze sprzedaży energii elektrycznej wynika przede wszystkim z ukształtowanej przepisami Prawa energetycznego regulacji rynku energii elektrycznej, której elementem istotnym dla rozpoznawanej sprawy jest nałożenie na sprzedawców energii elektrycznej ustawowego obowiązku nabycia świadectw pochodzenia energii ze źródeł odnawialnych w ilości odpowiadającej określonemu odsetkowi ilości energii elektrycznej sprzedanej w określonym czasie. Ten sam związek występuje w odniesieniu do opłaty zastępczej, ponoszonej w wypadku nie przedstawienia przez sprzedawcę energii odpowiedniej ilości świadectw pochodzenia, a także w odniesieniu do opłat giełdowych, których poniesienie wynika z faktu uczestniczenia w obrocie świadectwami."

Pomimo, iż wyrok ten zapadł na gruncie świadectw pochodzenia energii, jego tezy pozostają aktualne, także w odniesieniu do wydatków na nabycie jednostek redukcji emisji CER.

Zatem wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na nabycie jednostek redukcji emisji CER w celu ich wykorzystania na własne potrzeby, stanowią koszty bezpośrednio związane z przychodem (o których mowa w art. 15 ust. 4, 4b-4c u.p.d.o.p.) uzyskiwanym przez Spółkę ze sprzedaży wyprodukowanej energii cieplnej i elektrycznej.

Do kosztów bezpośrednio związanych z przychodami należy również zaliczyć wydatki na nabycie jednostek redukcji emisji CER przeznaczonych do odsprzedaży, wydatki na ich nabycie zostaną rozpoznane na podstawie art. 15 ust. 4 u.p.d.o.p., tj. w roku, w którym zostały osiągnięte przychody ze sprzedaży tych jednostek (z uwzględnieniem zasad wynikających z art. 15 ust. 4b i 4c u.p.d.o.p.).

Reasumując, stanowisko Spółki w zakresie kwalifikacji wydatków na nabycie jednostek redukcji emisji CER wykorzystywanych podczas własnej produkcji bądź też odsprzedawanych do kosztów tzw. pośrednio związanych z osiągnięciem przychodu oraz momentu ich ujęcia w kosztach podatkowych należało uznać za nieprawidłowe.

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą zmianę interpretacji przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał zmianę interpretacji indywidualnej w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy).