D-1/423-3/06 - Przychód ze sprzedaży nieruchomości.

"Zgodnie z art. 7 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r., nr 54, poz. 654 z późn. zm.) - przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty. Dochodem jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym.

Na podstawie art. 14 ust. 1 ww. ustawy, przychodem podatnika jest wartość zbywanej rzeczy lub prawa wyrażona w cenie określonej w umowie.

W ustawodawstwie polskim pojęcie nieruchomości zdefiniowano w art. 46 K.c. Według powołanego przepisu nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Zasadniczo nieruchomościami są grunty. Budynki oraz inne urządzenia trwale związane z gruntem są zaś - co do zasady - częściami składowymi gruntu. W związku z tym powinna być sporządzona jedna umowa sprzedaży działki gruntowej z fundamentami, gdzie cena sprzedaży powinna uwzględniać wartość gruntu wraz z jego częściami składowymi (w tym przypadku działki gruntowej razem z fundamentami).

Ponieważ przy zbyciu nieruchomości (zakupie lub sprzedaży) w polskim prawie obowiązuje zasada przenoszenia własności w formie aktu notarialnego (art. 158 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny - Dz. U. z 1964 r. nr 16, poz. 93 z późn. zm.), dlatego w przypadku sprzedaży nieruchomości, sprzedaż tę uważa się za dokonaną pod datą zawarcia umowy notarialnej (tj. przeniesienia własności), pod tą datą powstaje też przychód ze sprzedaży nieruchomości.

Kwotę należną z tytułu sprzedaży, ustalają strony zawartej umowy. Przy ustalaniu ceny sprzedaży ustawodawca nie ingeruje w tę sferę podejmowania decyzji. Kwestia ta winna być uregulowana w umowie zawartej z nabywcą, a organ podatkowy nie może narzucać ich treści. Należy jednak pamiętać, że cena sprzedaży nie powinna odbiegać od wartości rynkowej nieruchomości.

W przypadku zbywania nieruchomości, ustalenie ich wartości rynkowej - należy do rzeczoznawcy majątkowego, który dokonując wyceny na piśmie w formie operatu szacunkowego uwzględnia w szczególności: cel wyceny, rodzaj i położenie nieruchomości, przeznaczenie w planie miejscowym, stopień wyposażenia w urządzenia infrastruktury technicznej, stan jej zagospodarowania oraz dostępne dane o cenach, dochodach i cechach nieruchomości podobnych.

Ponadto, stosownie do § 38 rozporządzenia Rady Ministrów z 21 września 2004 r. w sprawie wyceny nieruchomości i sporządzenia operatu szacunkowego (Dz. U. nr 207, poz. 2109), przy określeniu wartości nieruchomości uwzględnia się obciążenia nieruchomości ograniczonymi prawami rzeczowymi (w tym - hipotekami), jeżeli wpływają one na zmianę tej wartości. Przy określaniu wartości nieruchomości obciążonej ograniczonym prawem rzeczowym jej wartość pomniejsza się o kwotę odpowiadającą wartości tego prawa, równej zmianie wartości nieruchomości, spowodowanej następstwem ustanowienia ograniczonego prawa rzeczowego.

Co do zasady, przychodem ze sprzedaży nieruchomości u osób prawnych jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie sprzedaży (akcie notarialnym) nieodbiegająca od wartości rynkowej.

W przypadku sprzedaży zabudowanej nieruchomości, na którą składa się działka gruntowa wraz z fundamentami, dochodem do opodatkowania będzie różnica między ceną wynikającą z umowy sprzedaży a ceną, po jakiej przyjęto na własność nieruchomość (wartością początkową), po jej pomniejszeniu o sumę odpisów amortyzacyjnych naliczonych od wartość tej inwestycji - budynku.

Jednocześnie na podstawie art. 16c pkt 1 updop grunty uznaje się za środki trwałe, ale niepodlegające amortyzacji. Podatnik nie może więc naliczać od ich wartości odpisów amortyzacyjnych. Ma jednak obowiązek wprowadzić grunt do ewidencji środków trwałych.

Ponadto należy stwierdzić, że wydatki inwestycyjne - nie będąc kosztem uzyskania przychodów w trakcie realizacji inwestycji - będą tym kosztem w razie sprzedaży inwestycji rozpoczętej.

Dochód ten podlega opodatkowaniu razem z innymi dochodami z działalności gospodarczej według skali podatkowej obowiązującej w dacie sprzedaży (w 2005 r. stawka podatku wynosiła 19 proc.).

Odnosząc się natomiast do kwestii hipoteki kaucyjnej, zauważyć należy, iż ze swej natury hipoteka jest prawem akcesoryjnym, zabezpieczającym oznaczoną wierzytelność. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie regulują kwestii zmian w zakresie prawa zabezpieczającego określoną wierzytelność ze skutkami w postaci powstania przychodów u podatnika. Oznacza to, że omawiana okoliczność jest neutralna dla rozliczeń z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych."