BPP3/4512-902/15/EJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 22 kwietnia 2015 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 24 listopada 2015 r. (data wpływu 2 grudnia 2015 r.) uzupełnionym pismem z 17 lutego 2016 r. (data wpływu 23 lutego 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* opodatkowania podatkiem VAT czynności wykonywanych na rzecz Gminy oraz dokumentowania ich fakturą VAT

* braku obowiązku ustalania proporcji na podstawie art. 86 ust. 2a-2 h ustawy

- jest prawidłowe.

W dniu 2 grudnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT czynności wykonywanych na rzecz Gminy oraz dokumentowania ich fakturą VAT, braku obowiązku ustalania proporcji na podstawie art. 86 ust. 2a-2 h ustawy.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 17 lutego 2016 r. (data wpływu 23 lutego 2016 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 9 lutego 2016 r. znak: IBPP3/4512-902/15/EJ.

W przedmiotowym wniosku, uzupełnionym pismem z 17 lutego 2016 r., przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (Zakład Gospodarki Komunalnej) jest jednostką organizacyjną Gminy, działającą w formie samorządowego zakładu budżetowego, nieposiadającym osobowości prawnej. Organ założycielski Wnioskodawcy to jest Rada Gminy uchwałą powołała Zakład i określiła cel jego utworzenia. Celem i zadaniem Zakładu jest zarządzanie, używanie, korzystanie oraz prowadzenie działalności gospodarczej i bieżącej obsługi dotyczącej:

* działalności usługowej w zakresie rozprowadzania wody,

* wykonywania robót ogólnobudowlanych w zakresie rozdzielczych obiektów liniowych obejmujących budowę: lokalnych rurociągów wodnych i kanalizacyjnych oraz obiektów pomocniczych lokalnej sieci rozdzielczej,

* wykonywanie instalacji wodno-kanalizacyjnych,

* unieszkodliwiania odpadów,

* odprowadzania ścieków,

* wykonywania remontów nieruchomości będących mieniem Gminy,

* utrzymania czystości na terenie nieruchomości będących mieniem Gminy,

* utrzymanie bezpieczeństwa i porządku na terenach dróg gminnych, placach i obiektach publicznych stanowiących mienie Gminy,

* zarządzanie nieruchomościami Gminy,

Zadania te Wnioskodawca realizuje siłami własnymi bądź w drodze korzystania z podwykonawców. Wnioskodawca jest odrębnym od Gminy, zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku VAT. Wśród czynności, które wykonuje należy wskazać:

A. Czynności podlegające opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej oraz stawek obniżonych:

- na rzecz Gminy:

* sprzedaż wody, odprowadzanie ścieków poprzez kanalizację, wywóz nieczystości płynnych wozem asenizacyjnym, usługi transportowe, naprawcze, obsługa imprez kulturalnych,

- na rzecz innych podmiotów (osoby fizyczne i firmy):

* rozprowadzanie wody, wywóz nieczystości płynnych wozem asenizacyjnym i przez kanalizację, usługi naprawa sieci wodociągowych i kanalizacyjnych, tworzenie dokumentacji projektowej, opłaty wodno-prawne, budowa przyłączy przydomowych, wypożyczenie rusztowania, transportowe, wymiana i naprawa wodomierzy, sprzedaż materiałów do budowy przyłączy wodociągowych i kanalizacyjnych, wynajem pomieszczeń i sal, wynajem miejsc parkingowych, usługi dodatkowe związane z obsługą szkoleń, wykonanie reklamy, wypożyczenie sprzętu, refaktury za zużytą energię elektryczną, odprowadzanie ścieków przez kanalizację, sprzedaż wody, wywóz nieczystości płynnych wozem asenizacyjnym, usługi transportowe i inne.

B. Przychody związane z działalnością gospodarczą, ale będące poza opodatkowaniem podatkiem VAT:

* przychody z tytułu zwrotu kosztów postępowania sądowego i komorniczego,

* odsetki z tytułu należności oraz odsetki bankowe,

* sprzedaż składników majątkowych,

* równowartość odpisów amortyzacyjnych dotyczących dotacji na środki trwałe.

C. Wnioskodawca otrzymuje następujące dotacje, traktowane jako związane z działalnością gospodarczą, ale będące poza opodatkowaniem podatkiem VAT:

* dotacja z PROW - II Etap na wybudowanie sieci wodociągowej i kanalizacyjnej wraz z zakupem agregatu prądotwórczego. Dotacja została zrealizowana i jest na etapie kontroli z Urzędu Marszałkowskiego,

* dotacja celowa przekazana na tworzenie dokumentacji projektowej i kosztorysowej, wybudowanie odcinków sieci wodociągowo-kanalizacyjnych w obrębie Gminy.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności statutowej, która skutkowałaby powstawaniem czynności wykonywanych poza zakresem podatku VAT.

W przyszłości mogą pojawić się przychody dotyczące otrzymanych dotacji, subwencji, dopłat, które będą dotyczyć kosztów związanych integralnie z prowadzoną działalnością - nie będą to dopłaty do ceny. W odniesieniu do podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki, które są ponoszone bezpośrednio i wyłącznie w związku z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu VAT, Wnioskodawca korzysta z prawa do odliczenia podatku naliczonego stosowanie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W tym celu dokonuje się bezpośredniego przyporządkowania kwot podatku naliczonego do wydatków związanych z czynnościami opodatkowanymi VAT i odlicza podatek w całości.

W piśmie z 17 lutego 2016 r. Wnioskodawca wskazał dodatkowo:

1. Źródło finansowania czynności wymienionych w pkt 1 jest to przychów z działalności gospodarczej wykonywanych zgodnie z art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług polegające na realizowaniu zadań - zleceń dla potrzeb Gminy, gdzie Zakład wystawia faktury wraz z należnym podatkiem VAT. W związku z realizacją czynności wymienionych w pkt 1 wykazanego wyjaśnienia Zakład nie otrzymuje środków finansowych od Gminy na realizację tych zadań czyli dotacji. W związku z faktem, że Zakład nie otrzymuje środków finansowych w formie dotacji na wskazane zadania w pkt 1, nie można wskazać aktu prawnego na podstawie którego miałby je uzyskać. Zakład nie otrzymuje dotacji dla tych czynności. W związku ze wskazaniami czynności w pkt 1 Wnioskodawca nie otrzymuje środków finansowych od innego podmiotu.

2. Wnioskodawca wyjaśnia, że nabywa towary i usługi, które będą przez niego wykorzystywane tylko i wyłącznie do celów prowadzonej przez niego działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

3. Sprzedaż składników majątkowych została błędnie wykazana w pkt B opisu stanu faktycznego, ponieważ powyższa czynność została opodatkowana podatkiem VAT. Przychód powstały z tytułu sprzedaży kserokopiarki został zarejestrowany fakturą VAT, do której doliczono podatek od towarów i usług. Ww. składnik majątkowy był zaliczany do środków trwałych. Ww. składnik majątkowy był używany na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej. Ww. składnik majątkowy został sprzedany i uzyskano przychód związany z działalnością gospodarczą i opodatkowany podatkiem VAT.

4. Dotacje, które otrzymuje Wnioskodawca są przekazywane na podstawie art. 250 w związku z art. 252, 251 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz otrzymywane są w ramach dotacji celowych na finansowanie lub dofinansowanie kosztów realizacji inwestycji (art. 15 ust. 1 pkt 3 ustawy o finansach publicznych).

W rozumieniu § 2 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 2193)..."przychodach wykonanych zakładu budżetowego - rozumie się przez to przychody zakładu budżetowego w rozumieniu ustawy o finansach publicznych... wynikające ze sprawozdania z wykonania planu finansowego, z którego zakład pokrył koszty swojej działalności..." Wnioskodawca wyjaśnia, że samorządowy zakład budżetowy jest zobowiązany sporządzić sprawozdanie Rb-30S z wykonania planu finansowego, gdzie sposób jego tworzenia określa rozporządzenie zmieniające Ministra Finansów z 19 stycznia 2012 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 2012 r. poz. 121) oraz rozporządzenia Ministra Finansów z 16 stycznia 2014 r. w sprawie sprawozdawczości budżetowej (Dz. U. poz. 119 z późn. zm.), z którego wynika, że przychody Strona A sprawozdania RB-30S, jak i koszty i inne obciążenia Strona B nie uwzględniają dotacji celowej, które zakład otrzymuje od gminy. Jedynie Strona D "Dane uzupełniające" pokazuje jako "informacja o finansowaniu inwestycji samorządowego zakładu budżetowego" w tymże sprawozdaniu. Przedstawione dane w tej części sprawozdania nie mają żadnego wpływu na Stronę A tegoż sprawozdania, czyli na Stronę Przychody.

5. Z uzasadnienia projektu do rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników wynika, że transakcje wymienione w § 3 ust. 5 zostały wyłączone z dochodów wykonanych urzędu obsługującego JST (mianownik proporcji) aby zapewnić spójność (symerię) z wyłączeniem tych transakcji z obrotu z działalności gospodarczej urzędu (licznik proporcji) i ma na celu "oczyszczenie" kwoty dochodów przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych, które zniekształcałyby tę proporcję. Wnioskodawca dokonuje natomiast transakcji dotyczących dostawy środków trwałych, jak i pozostałych transakcji w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, również w zakresie otrzymanych dotacji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy Wnioskodawca czynności wykonywane na rzecz Gminy, o których mowa w pkt A od 1 stycznia 2016 r. do czasu centralizacji rozliczeń z tytułu podatku VAT z Gminą, rozlicza na dotychczasowych zasadach tj. wystawia fakturę VAT i traktuje czynności jako opodatkowane.

2. Czy przychody uzyskane z tytułów wykazanych w pkt B przedstawionego stanu faktycznego należy ująć w wyliczeniu proporcji "prewspółczynnika", o którym mowa w art. 86 ust. 2-2 h ustawy w brzmieniu od 1 stycznia 2016 r.

3. Czy otrzymane dotacje opisane w pkt C należy uwzględnić w obliczeniu proporcji "prewspółczynnika" o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2 h ustawy od 1 stycznia 2016 r. skoro uzyskiwane przychody są związane integralnie z prowadzoną działalnością gospodarczą i w związku z tym podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy (doprecyzowane w piśmie z 17 lutego 2016 r.):

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ustawy VAT, opodatkowaniu VAT podlegają:

1. Odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,

2. Eksport towarów,

3. Import towarów na terytorium kraju,

4. Wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,

5. Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Opodatkowanie konkretnej czynności możliwe jest wyłącznie w przypadku uznania jej za czynność podlegającą VAT, wymienioną w katalogu art. 5 ustawy o VAT. Nie jest natomiast możliwe rozszerzenie opodatkowania VAT na inne, niewymienione w ustawie czynności lub zdarzenia.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Uwzględniając definicję działalności gospodarczej należy stwierdzić, że dostawa towarów będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług tylko w sytuacji, gdy dokonana zostanie przez podmiot o statusie podatnika, który działa w takim charakterze w odniesieniu do tej konkretnie czynności. Natomiast dla stwierdzenia, że dla danej transakcji podmiot jest podatnikiem podatku od towarów i usług, konieczne jest prowadzenie przez niego działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy.

Oceniając, czy dane świadczenie ma charakter usługi należy mieć na względzie fakt, że ustawodawca - jak wynika z treści art. 8 ust. 1 ustawy - uznaje za usługę każde świadczenie wykonane przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności, które nie jest dostawą towarów, podkreślając tym samym powszechność opodatkowania. Zatem na zachowanie to (świadczenie) składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź tolerowanie - znoszenie określonych stanów rzeczy). Ponadto, do uznania danej czynności za usługę, konieczne jest istnienie odbiorcy wykonywanego świadczenia (beneficjenta czynności) i występowanie związku między tą czynnością a otrzymywanym przez niego wynagrodzeniem, będącym świadczeniem wzajemnym.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów i usług ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy. Aby skorzystać z tego wyłączenia konieczne jest spełnienie dwóch warunków:

* czynności - co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT - muszą być wykonane przez określone podmioty,

* czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego.

Tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług na mocy art. 15 ust. 6 ustawy.

Stwierdzić zatem należy, że czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz Gminy spełniają definicję świadczenia usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy. Istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy wykonywaną czynnością a wynagrodzeniem. Zakład wykonując te czynności nie wykonuje ich w ramach art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest zobowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1. Sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem,

2. Sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1,

3. Wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4. Otrzymywanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Z treści art. 106b ust. 1 ustawy wynika w jakich sytuacjach podatnik jest zobowiązany do wystawienia faktury. Obowiązek ten występuje w sytuacji dokonania sprzedaży, jak również innych czynności wskazanych w tym przepisie. Zdaniem Wnioskodawcy od 1 stycznia 2016 r. wystawianie faktur VAT na rzecz Gminy jest zasadne, ponieważ wykonywane czynności spełniają definicję świadczenia usług, a Wnioskodawca występuje jako podatnik VAT czynny.

Ad. 2

Z treści art. 86 ust. 2a wynika, że w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej "sposobem określenia proporcji". Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Cele prowadzonej działalności należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej przepisami art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT. Mieszczą się tutaj również działania czyli sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże nie generujące opodatkowania podatkiem VAT.

Wnioskodawca dokonuje nabycia towarów i usług tylko i wyłącznie w związku z wykonywaną działalnością gospodarczą. Także czynności, które znajdują się poza VAT tj. uzyskane odsetki czy zwrot kosztów postępowania sądowego posiadają bezwzględnie związek z działalnością gospodarczą i nie powinny, zdaniem Wnioskodawcy zostać uwzględnione w obliczaniu proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a.

Wnioskodawca dodatkowo wskazuje, że odliczenie podatku naliczonego gwarantuje zachowanie zasady neutralności VAT jako podstawowej cechy krajowego i wspólnotowego systemu VAT. Zasada ta stanowi, że podatek VAT powinien być dla podatników neutralny na każdym etapie wykonywania działalności gospodarczej. Realizacji tego celu służy wprowadzenie podstawowego mechanizmu, jakim jest prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zasada ta wielokrotnie była przywoływana w orzeczeniach krajowych sądów administracyjnych oraz w orzeczeniach TSUE. Przykładowo, w orzeczeniu w sprawie 268/83 D.A. Rompelman i E.A. Rompelman-Van Deelen TSUE stwierdził, że "Na podstawie powyższych przepisów można uznać, że system odliczeń ma na celu zwolnienie podatnika w całości od obciążeń podatkiem VAT należnym do zapłaty lub zapłaconym w toku całości jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej zapewnia zatem to, by całość działalności gospodarczej, niezależnie od jej celu lub rezultatów, pod warunkiem, że działalność taka sama w sobie podlega VAT była opodatkowana w całkowicie neutralny sposób.

Zdaniem Wnioskodawcy, zdarzenia znajdujące się poza zakresem VAT ale dotyczące działalności gospodarczej nie powinny wpływać na wysokość proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 86 ust. 2a. Przykładowo w orzeczeniach C-333/91 Sofitam SA v. Ministre chargé du Budget C-306/94, Regie duaphinoise - Cabinet A. Forest 5ARL v. Minister du Budget, C-16/00 Cibo Participations SA Directeur Regional des impot du Nord-Pas-de-Calais, TSUE potwierdził, że otrzymane odsetki od pożyczek oraz dywidendy pozostające całkowicie poza strefą opodatkowania VAT nie mogą być uwzględniane w obliczaniu proporcji sprzedaży, która ma na celu ustalenie części podatku naliczonego podlegającej odliczeniu.

Z orzecznictwa ETS wynika również, że rozliczenie strukturą poniesionych kosztów może mieć zastosowanie wyłącznie w przypadku działalności statutowej, która nie generuje sprzedaży opodatkowanej dla celów podatku VAT. Wnioskodawca dokonuje odliczenia podatku naliczonego w związku ze sprzedażą opodatkowaną, nie dokonuje odliczenia podatku w związku ze sprzedażą zwolnioną, natomiast dokonuje częściowego odliczenia podatku naliczonego związanego z działalnością mieszaną w oparciu o art. 90 ust. 1-2.

Powyższe oznacza, że przepisy znowelizowanej ustawy VAT w zakresie art. 86 ust. 2a-2 h nie obejmują swoim zakresem Wnioskodawcy.

Ad. 3

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 jest wszystko, co stanowi zapłatę, która dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Generalnie ustawa VAT, jako podstawę opodatkowania podatkiem VAT wskazuje to, co otrzymuje dostawca od nabywcy za wykonaną sprzedaż. Z treści powołanego przepisu wynika również, że włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnych charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnych charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie ceny konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc obrotem dotacja ogólna (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka powinna zostać doliczona do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Kryterium uznania dotacji za zwiększającą obrót stanowi zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią obrotu w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy, czyli nie zwiększają podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Należy wskazać, że związek otrzymanych dotacji z działalnością opodatkowaną występuje ponieważ Wnioskodawca wykorzystuje otrzymane dotacje (pkt C) wykonując czynności opodatkowane wymienione w pkt A i to zarówno na rzecz Gminy. Zatem należy podkreślić związek dotacji celowych z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Zdaniem Wnioskodawcy uzyskiwane dotacje nie powinny w związku z tym być uwzględniane w wyliczeniu proporcji "prewspółczynnika", o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2 h ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie zaznaczyć należy, że w dniu 29 września 2015 r. zapadł wyrok TSUE C-276/14, zgodnie z którym gminna jednostka organizacyjna, której działalność gospodarcza nie spełnia kryterium samodzielności w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE, nie może być uznana za podatnika podatku od wartości dodanej odrębnie od gminy, w której skład jednostka ta wchodzi.

W dniu 26 października 2015 r. zapadła uchwała NSA, sygn. akt I FPS 4/15, w której NSA wskazał, że pomimo większego niż jednostki budżetowe stopnia samodzielności zakładu budżetowego, nie może on być uznany za odrębnego od Gminy podatnika VAT, nie spełnia bowiem ww. warunków - nie jest wystarczająco samodzielny.

W świetle powyższego orzeczenia Ministerstwo Finansów wystosowało komunikaty w sprawie objętej ww. wyrokiem TSUE, w którym wskazano, że zakłada się obowiązkowe "scentralizowanie" w samorządach rozliczeń w zakresie podatku VAT i aby zapewnić samorządom czas na przygotowanie się do nowego modelu rozliczeń, do momentu obowiązkowego "scentralizowania" nie będą kwestionowane rozliczenia dokonywane z zastosowaniem obecnego modelu rozliczeń, Organ udziela odpowiedzi na złożony wniosek.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Według art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Powołany wyżej przepis art. 8 ust. 1 ustawy wskazuje, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Z treści tego przepisu wynika, że ustawodawca przyjął generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów. Stąd też należy stwierdzić, że definicja "świadczenia usług" ma charakter dopełniający definicję "dostawy towarów" i jest ona wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

Należy jednak zauważyć, że czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Tak więc, odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług może zostać opodatkowane podatkiem VAT wówczas, gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich odbiorcą istnieje jawny lub choćby dorozumiany stosunek prawny, w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

Jednakże, zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy - opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy - czynności te muszą być wykonywane przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wobec przywołanej definicji działalności gospodarczej należy stwierdzić, że dostawa towarów i świadczenie usług będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług tylko w sytuacji, gdy czynność dokonana zostanie przez podmiot o statusie podatnika, który działa w takim charakterze w odniesieniu do tej konkretnie czynności. Natomiast dla stwierdzenia, że dla danej transakcji podmiot jest podatnikiem podatku od towarów i usług konieczne jest prowadzenie przez niego działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy.

Zasady wystawiania faktur od dnia 1 stycznia 2014 r. regulują przepisy art. 106a-106q ustawy.

Jak stanowi art. 106a ustawy, przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:

Na podstawie art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

Przez sprzedaż - stosownie do art. 2 pkt 22 ww. ustawy - rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jako jednostka organizacyjna Gminy działa w formie samorządowego zakładu budżetowego. Wnioskodawca jest odrębnym od Gminy zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy podniesione w pytaniu Nr 1 dotyczą opodatkowania podatkiem VAT oraz dokumentowania czynności wykonywanych na rzecz Gminy do czasu wprowadzenia centralizacji rozliczeń podatku VAT pomiędzy Gminą i jej jednostkami budżetowymi. Czynności podlegające opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej oraz stawek obniżonych na rzecz Gminy to sprzedaż wody, odprowadzanie ścieków poprzez kanalizację, wywóz nieczystości płynnych wozem asenizacyjnym, usługi transportowe, naprawcze, obsługa imprez kulturalnych. Źródło finansowania czynności wykonywanych na rzecz Gminy to przychód z działalności gospodarczej wykonywanej zgodnie z art. 15 ustawy o VAT.

W omawianej sytuacji czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz Gminy, za które otrzymuje wynagrodzenie wypełniają definicję odpłatnego świadczenia usług zawartą w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, zatem zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Tym samym na podstawie art. 106b ust. 1 ustawy, Wnioskodawca jest zobowiązany do wystawiania faktur dokumentujących wykonanie opisanych czynności na rzecz Gminy. Powyższy wymóg będzie obowiązywał do czasu wprowadzenia przez Gminę centralizacji rozliczeń pomiędzy Gminą i jej jednostkami podległymi.

Zatem w części dotyczącej pytania Nr 1 stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Kolejne zagadnienie Wnioskodawcy dotyczy ujmowania od 1 stycznia 2016 r. w wyliczeniu proporcji "prewspółczynnika", o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2 h ustawy o VAT przychodów uzyskanych z tytułów wykazanych w pkt B przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego tj. przychodów związanych z działalnością gospodarczą, ale będących poza opodatkowaniem podatkiem VAT. Wnioskodawca wymienił przychody z tytułu zwrotu kosztów postępowania sądowego i komorniczego, odsetki z tytułu należności oraz odsetki bankowe, równowartość odpisów amortyzacyjnych dotyczących dotacji na środki trwałe.

Jak wynika z treści wniosku, Wnioskodawca nie prowadzi działalności statutowej, która skutkowałaby powstawaniem czynności wykonywanych poza zakresem podatku VAT. Wnioskodawca wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej, stawek obniżonych oraz wykonuje czynności zwolnione od podatku. Wnioskodawca nabywa towary i usługi, które będą przez niego wykorzystywane tylko i wyłącznie do celów prowadzonej przez niego działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej "sposobem określenia proporcji". Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

Zgodnie z art. 86 ust. 2d, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Zgodnie z art. 86 ust. 2f, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji - art. 86 ust. 2h.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy, wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. Mieszczą się tutaj również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem VAT. Definicja działalności gospodarczej zawarta jest w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. "Towarzyszą" one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Jak już wyżej wskazano, art. 86 ust. 2a ustawy będzie mieć zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe. W takich okolicznościach kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej. Zatem podstawową przesłanką warunkującą stosowanie przepisu art. 86 ust. 2a jest wykonywanie przez podatnika czynności "innych niż działalność gospodarcza" (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT).

Wskazane okoliczności sprawy prowadzą do jednoznacznego przyjęcia, że w opisanej we wniosku sytuacji - w odniesieniu do przychodów wskazanych w pkt B - mamy do czynienia z czynnościami, które mieszczą się w definicji działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Wnioskodawca w zakresie wykonywanych czynności prowadzi działalność gospodarczą, a tym samym działa w charakterze podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Wszystkie czynności wykonywane przez Wnioskodawcę to czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT (opodatkowane podstawową stawką podatku VAT, stawkami obniżonymi lub zwolnione od podatku). Wnioskodawca nie prowadzi działalności statutowej, która skutkowałaby powstawaniem czynności wykonywanych poza zakresem podatku VAT.

Opisane w pkt B przychody (przychody z tytułu zwrotu kosztów postępowania sądowego i komorniczego, odsetki z tytułu należności oraz odsetki bankowe, równowartość odpisów amortyzacyjnych dotyczących dotacji na środki trwałe) związane są z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą. Wobec tego, otrzymanie przychodów wskazanych w pkt B opisu zdarzenia przyszłego związane jest z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawcy.

W omawianej sprawie, skoro - jak wynika z wniosku - wszystkie zakupy służą wyłącznie prowadzonej działalności gospodarczej i Wnioskodawca nie wykonuje czynności poza działalnością gospodarczą, to nie będzie miał obowiązku zastosowania art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem Wnioskodawca, w stanie prawnym od 1 stycznia 2016 r. do czasu dokonania centralizacji, nie będzie zobowiązany do stosowania proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ww. ustawy, ponieważ wykorzystuje nabywane towary i usługi wyłącznie do działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego przepisy znowelizowanej ustawy VAT w zakresie art. 86 ust. 2a-2 h nie obejmują swoim zakresem Wnioskodawcy, jest prawidłowe.

Artykuł 86 ust. 2a-2 h ustawy o VAT nie będzie mieć zastosowania przy obliczaniu kwoty podatku naliczonego do odliczenia, a tym samym przychody wymienione w pkt B, jako przychody będące poza opodatkowaniem podatkiem VAT, lecz związane z działalnością gospodarczą nie będą mieć wpływu na sposób rozliczenia podatku naliczonego VAT Wnioskodawcy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również uwzględniania otrzymanych dotacji opisanych w pkt C w obliczeniu prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2 h ustawy.

Wnioskodawca otrzymuje dotacje, które są traktowane jako związane z działalnością gospodarczą tj.

* dotacja z PROW - (Etap II) przeznaczona jest na wybudowanie sieci wodociągowej i kanalizacyjnej wraz z zakupem agregatu prądotwórczego. Dotacja została zrealizowana i jest na etapie kontroli z Urzędu Marszałkowskiego,

* dotacja celowa przekazana na tworzenie dokumentacji projektowo-kosztorysowej, wybudowanie odcinków sieci wodociągowo-kanalizacyjnych w obrębie Gminy.

W przyszłości mogą pojawić się przychody dotyczące otrzymanych dotacji, subwencji, dopłat, które będą dotyczyć kosztów związanych integralnie z prowadzoną działalnością.

Jak wyjaśniono powyżej, Wnioskodawca, który nie wykonuje czynności innych niż działalność gospodarcza, nie będzie zobowiązany do obliczania kwoty podatku naliczonego zgodnie ze sposobem określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanej "sposobem określenia proporcji", o którym mowa w art. 86 ust. 2a ww. ustawy. Tym samym otrzymanie dotacji nie będzie mieć wpływu na obliczenie "sposobu określenia proporcji".

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, w którym wskazano, że Wnioskodawca nie prowadzi działalności statutowej, która skutkowałaby powstaniem czynności wykonywanych poza zakresem podatku VAT. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja rozstrzyga w okolicznościach przedstawionych we wniosku i traci swą aktualność dla okresów, od których Gmina dokona scentralizowania rozliczeń ze swoimi jednostkami organizacyjnymi.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.) Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.