BI/005/0996/03 - Czy podatnik, który zawarł umowę sprzedaży spółdzielczego, własnościowego prawa do lokalu mieszklanego przed upływem 5 lat od daty jego otrzymania podlega opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym?
Pismo z dnia 27 stycznia 2004 r. Izba Skarbowa w Gdańsku BI/005/0996/03 Czy podatnik, który zawarł umowę sprzedaży spółdzielczego, własnościowego prawa do lokalu mieszklanego przed upływem 5 lat od daty jego otrzymania podlega opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym?
Stan faktyczny:
Podatniczka od 2000 roku korzystała z odliczeń wydatków mieszkaniowych w ramach "dużej ulgi budowlanej" związanych z budową domu w zabudowie szeregowej. Obecnie dom znajduje się w stanie surowym otwartym.
Ponadto Podatniczka w 2004 roku zamierza sprzedać mieszkanie które wykupiła w 1998 roku.
Ocena prawna stanu faktycznego:
Ad.1) Z dniem 1 stycznia 2002 r. w związku ze zmianą art. 27a ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), wprowadzoną przez art. 1 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 21 listopada 2001 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 134, poz. 1509) została zniesiona tzw. duża ulga budowlana, określona w art. 27a ust. 1 pkt 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2001 r.
Jednocześnie jednak w art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 21 listopada 2001 r. podatnikom, którzy w latach 1997-2001 nabyli prawo do odliczania od podatku wydatków poniesionych na cele określone w art. 27a ust. 1 pkt 1 lit. a)-f) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2002 r., przysługuje, na zasadach określonych w tej ustawie, prawo do odliczania od podatku dalszych wydatków na kontynuację danej inwestycji - poniesionych od dnia 1 stycznia 2002 r. do dnia 31 grudnia 2004 r.
Stosownie zaś do treści art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 21 listopada 2001 r. podatnikom, którzy w latach 1997-2001 nabyli prawo do odliczania od podatku wydatków poniesionych na cele określone w art. 27a ust. 1 pkt 1 lit. a)-f) i pkt 2 ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2002 r., a odliczenia te nie znalazły pokrycia w podatku obliczonym za te lata, przysługuje prawo do dokonywania tych odliczeń na zasadach określonych w tej ustawie.
Artykuł 27a ust. 1 lit. a)-f) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2002 r. stanowił iż: podatek dochodowy od osób, o których mowa w art. 3 ust. 1, obliczony zgodnie z art. 27, obniżony zgodnie z art. 27b o kwotę składki na powszechne ubezpieczenie zdrowotne zmniejsza się na zasadach określonych w ust. 2-17, jeżeli w roku podatkowym podatnik poniósł wydatki na własne potrzeby mieszkaniowe, przeznaczone na:
zakup gruntu lub odpłatne przeniesienie prawa wieczystego użytkowania gruntu pod budowę budynku mieszkalnego,
budowę budynku mieszkalnego,
wkład budowlany lub mieszkaniowy do spółdzielni mieszkaniowej; w razie przeniesienia przez spółdzielnię mieszkaniową na rzecz członka własności lokalu mieszkalnego, za wydatki poniesione na wkład budowlany uznaje się wydatki stanowiące nadwyżkę ponad kwotę wkładu mieszkaniowego zaliczonego przez spółdzielnię na wkład budowlany,
zakup nowo wybudowanego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w takim budynku od gminy albo od osoby, która wybudowała ten budynek w wykonywaniu działalności gospodarczej,
nadbudowę lub rozbudowę budynku na cele mieszkalne,
przebudowę strychu, suszarni albo przystosowanie innego pomieszczenia na cele mieszkalne oraz wykończenie lokalu mieszkalnego w nowo wybudowanym budynku mieszkalnym, do dnia zasiedlenia tego lokalu,
Mając na uwadze powołany stan faktyczny i prawny sprawy Podatniczce przysługuje, prawo do odliczania od podatku dalszych wydatków na kontynuację danej inwestycji w tym przypadku budowę domu- jednak wyłącznie poniesionych do dnia 31 grudnia 2004 r.
Zaś w sytuacji gdy kwota odliczeń z tytułu wydatków ponoszonych w latach 2000 - 2004 na budowę domu przekroczy kwotę podatku obliczonego zgodnie z art. 27 wyżej powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Podatniczce przysługuje prawo do dokonywania tych odliczeń za lata następne aż do całkowitego jej odliczenia. (art. 27a ust. 15 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. w brzmieniu obowiązującym w 2000 roku)
Zatem wydatki ponoszone przez Podatniczkę z tytułu budowy domu w latach 2000 - 2004, które nie znalazły lub nie znajdą pokrycia w podatku obliczonym za te lata podlegają odliczeniu od podatku obliczonego w latach następnych aż do całkowitego ich odliczenia.
Ad.2) Ponadto również w sytuacji gdy Podatniczka uzyska zgodę jedynie na częściowe użytkowanie budowanego domu, będzie miała prawo do korzystania z odliczeń wydatków związanych z budową domu w ramach "dużej ulgi budowlanej" aż do zakończenia budowy i kompleksowego odbioru technicznego tego budynku mieszkalnego - jednak wyłącznie w odniesieniu do wydatków poniesionych do 31 grudnia 2004 r.
Ad.3) Jednym ze źródeł przychodów wskazanych przez ustawodawcę w treści art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych jest - z pewnymi zastrzeżeniami - odpłatne zbycie:
nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej
prawa wieczystego użytkowania gruntów,
innych rzeczy,
jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokona
jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. "a" - "c"- przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.
W doktrynie i orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjmuje się, że w przypadku sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, w sytuacji, gdy wcześniej nastąpiło przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu na własnościowe, za nabycie, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r., uważa się datę otrzymania przydziału w warunkach spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu.
Mając powyższe na względzie bieg terminu pięcioletniego, o którym mowa w cyt. art. 10 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r., w odniesieniu do spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nabytego przez Podatniczkę, należy liczyć nie od daty wpłacenia wymaganego wkładu lecz od faktycznej daty uzyskania przydziału na ten lokal.
Z przedstawionego stanu faktycznego wynika jednak iż otrzymany przez Podatniczkę przydział na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu nastąpił w dniu 30 grudnia 1998 r. Zatem przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w 2004 roku spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu -w związku z upływem 5 - letniego okresu - nie będzie podlegał opodatkowaniu 10% zryczałtowanym podatkiem dochodowym.