BI/005/0923/03 - Czy spółka prawidłowo postąpiła zaliczając do kosztów uzyskania przychodów w październiku 2003 r. - na mocy wyroku z 30 sierpnia 2001 r. z klauzulą wykonalności z 28 kwietnia 2003 r - wierzytelności, których domagała się na drodze postępowania sądowego oraz koszty procesu?

W latach 1996-1997 Spółka cywilna zarachowała jako przychody należne należności wynikające z wystawionych faktur (faktury z dnia 30 grudnia 1996 r., 28 maja 1997 r. oraz z 22 grudnia 1997 r), które jednak nie zostały przez kontrahenta zapłacone. W związku z powyższym w roku 1998 wspólnicy spółki skierowali sprawę na drogę postępowania sądowego. Postępowanie to zakończyło się w dniu 30 sierpnia 2001 r. wyrokiem oddalającym powództwo wspólników spółki i zasądzającym na rzecz pozwanej zwrot kosztów procesu. W dniu 28 kwietnia 2003 r. wyrokowi temu nadano klauzulę wykonalności.

W dniu 26 listopada 2001 r. Spółka cywilna przekształciła się - w trybie art. 551 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) - w Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, która - zgodnie z treścią art. 93a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) - wstąpiła we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształconej spółki cywilnej.

Ocena prawna stany faktycznego:

Zgodnie z treścią art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a) ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem wierzytelności, które uprzednio na podstawie art. 12 ust. 3 zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została udokumentowana w sposób określony w ust. 2.

Z powyższego przepisu wynika, że o możliwości zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne decydują dwa warunki, które muszą być spełnione łącznie: po pierwsze - wierzytelność taka musiała być wcześniej zarachowana jako przychód należny. po drugie - nieściągalność wierzytelności musiała zostać udokumentowana w sposób wskazany przez ustawodawcę w treści art. 16 ust. 2 ustawy z 15 lutego 1992 r.

Jak wynika z uzasadnienia wyr. z dnia 30 sierpnia 2001 r. powodem oddalenia przez Sąd powództwa wspólników spółki cywilnej było ustalenie, iż:

Tymczasem - jak stanowią art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) - za przychody z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont; przy czym przez bonifikatę rozumie się pomniejszenie ustalonej uprzednio ceny towaru lub usługi, zaś przez skonto - procentowe zmniejszenie należności udzielane nabywcom towarów lub odbiorcom usług przez sprzedawcę lub usługodawcę jako gratyfikacje za zapłatę należności przed upływem uzgodnionego terminu płatności.

W świetle powyższych przepisów należności, jakich wspólnicy spółki cywilnej domagali się od swojego kontrahenta, nie były przychodami należnymi ani w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ani ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należności te nie powinny były zatem być wykazywane w latach 1996-1997 jako przychody podatkowe.

A zatem efektem powyższego wyr. nie może być zaliczenie przez Spółkę z o.o. - działającą jako następca prawny przekształconej spółki cywilnej - w ciężar kosztów uzyskania przychodu wierzytelności opisanych w wyr.

W myśl zapisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztem uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu uzyskania przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Jak wynika z cytowanego przepisu kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 powołanej wyżej ustawy. Jednakże, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego bezpośredni związek z prowadzoną działalnością oraz to, że jego poniesienie miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

Jak stwierdził to Naczelny Sąd Administracyjny w wyr. z dnia 13 marca 1998 r., sygn. akt SA/Lu 230/97, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzona działalnością gospodarczą, których celem jest osiągniecie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów.

W kwestii kwalifikacji dla celów podatkowych zasądzonego zwrotu kosztów postępowania sądowego Ministerstwo Finansów w piśmie z dnia 23 października 1995 r., Nr PO 3/722-459/95 (podtrzymane w piśmie z dnia 21 stycznia 2002 r., Nr PB 3-MD-2407-8214-261/2001, stwierdziło, że u dłużnika koszty procesu (wpis, opłata kancelaryjna, koszty zastępstwa procesowego, jak i inne koszty procesu) i to zarówno poniesione przez samego dłużnika, jak i zwrócone wierzycielowi w wyniku zasądzenia ich przez sąd, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, bowiem stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 ustawy (...) o podatku dochodowym od osób prawnych (...) nie są kosztami uzyskania przychodów związanymi z osiągnięciem przychodu.