BI/005/0824/03 - Przekształcenie spółki z o.o. w spółkę jawną a możliwość opodatkowania jej wspólników w formie ryczałtu w tym samym roku podatkowym.

W wyniku podjętej uchwały walnego zgromadzenia wspólników spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, Wspólnicy zmierzają przekształcić Spółkę w trybie art. 551 - 570 Kodeksu spółek handlowych w Spółkę jawną. W wyniku przekształcenia dotychczasowi udziałowcy Spółki z o.o. staną się wspólnikami Spółki jawnej.

Stan prawny:

Zarówno przepisy prawa handlowego - ustawa z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.), jak i przepisy prawa podatkowego - ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) dostosowały swoje przepisy do zmieniającej się rzeczywistości obrotu gospodarczego i zawierają regulację prawną dotyczącą przekształcania spółek oraz skutki prawne - cywilistyczne i podatkowe tych przekształceń.

Zgodnie z art. 551 § 1 k.s.h. spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). Spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru. Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla z rejestru spółkę przekształcaną (dzień przekształcenia) - art. 552.. Zgodnie z treścią art. 553 § 1. k.s.h. spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej.

Skutki prawno - podatkowe przekształceń podmiotów gospodarczych uregulowane są w art. 93a Ordynacji podatkowej. Zgodnie z treścią tego artykułu osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

Przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:

Jak wynika z art. 551 § 1 - Kodeks spółek handlowych i art. 93a § 2 Ordynacji podatkowej prawo dopuszcza możliwość przekształcenia spółek kapitałowych w osobowe, a dniem przekształcenia jest dzień wpisu spółki powstałej w wyniku przekształcenia do stosownego rejestru. Jednocześnie w art. 553 § 1 k.s.h i art. 93a § 1 Ordynacji podatkowej sformułowana została ogólna norma, mająca postać klauzuli generalnej, chroniąca prawa nabyte podmiotów przekształcanych oraz prawa wierzycieli cywilistycznych i publicznoprawnych w stosunku do tych podmiotów.

W przedstawionym stanie faktycznym, do czasu przekształcenia podatnikiem podatku dochodowego była Spółka z o.o. i jej przychody opodatkowane były na podstawie przepisów ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) Z dniem przekształcenia ustaje byt prawny Spółki jako podatnika podatku dochodowego, a dotychczasowi udziałowcy Spółki z o. o., jako wspólnicy spółki jawnej staną się zgodnie z treścią art. 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) podatnikami tego podatku.

Zgodnie z generalną zasadą wyrażona w treści art. 9a ust. 2 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnicy osiągający przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (działalność gospodarcza), są opodatkowani na zasadach określonych w ustawie, chyba że we właściwym urzędzie skarbowym złożą w formie pisemnej wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Jak wynika z treści art. 6 ust. 1 ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 z późn. zm.) opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 8, podlegają przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 14 ustawy o podatku dochodowym, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki jawnej osób fizycznych oraz spółki partnerskiej, której wspólnikami są wyłącznie osoby wykonujące wolny zawód, zwanych dalej "spółką".

Do podatników rozpoczynających działalność w roku podatkowym, którzy w poprzednim roku podatkowym nie prowadzili działalności, opodatkowanie ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych stosuje się od dnia uzyskania pierwszego przychodu. W przypadku nowo utworzonej spółki za rozpoczęcie działalności uważa się datę uzyskania pierwszego przychodu przez tę spółkę - art. 7 ust. 1

Nie stanowi jednak rozpoczęcia działalności w r. podatkowym zmiana umowy spółki lub zmiana wspólnika - art. 7 ust. 2.

Zatem skoro w świetle cytowanych przepisów - w przedstawionym stanie faktycznym w wyniku przekształcenia mamy do czynienia ze spółką przekształconą a nie nowo utworzoną, a zmiana umowy spółki nie stanowi rozpoczęcia działalności gospodarczej, lecz jest jej dalszą kontynuacją w innej formie prawnej - to pomimo, że wspólnicy Spółki jawnej rozpoczynają swój byt jako podatnicy podatku dochodowego z tytułu prowadzonej działalności, w tym przypadku przepis art. 7 ust. 1 ustawy z 20 listopada 1998 r. nie może mieć zastosowania i do końca tego roku będą opodatkowani w trybie przepisów ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepisy ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne stanowiące odstępstwo od generalnych zasad opodatkowania osób fizycznych winny być interpretowane w sposób zgodny z ich literalnym brzmieniem, a interpretacja rozszerzająca nie powinna być stosowana. Tak więc dopiero od nowego roku - po spełnieniu przesłanek ustawowych - wspólnicy tej Spółki mogą być opodatkowani na podstawie przepisów ustawy z 20 listopada 1998 r.

Odnośnie wysokości stawek ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych to zostały one uregulowane w art. 12 cyt. ustawy. Przychody z tytułu odszkodowań otrzymanych na podstawie wyr. sądowego, kar umownych i różnic kursowych nie zostały wyspecyfikowane w jej art. 12, a więc winny być opodatkowane stawką ryczałtu właściwą dla źródła przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej.