BI/005-0441/03 - Czy zgodnie z art. 12 ust. 3b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zarachowanie przychodu powinno nastąpić w dniu wystawienia faktury i w przeliczeniu według kursu średniego NBP obowiązującego w dniu wystawienia faktury, natomiast ewentualna korekta przychodu powinna nastąpić po otrzymaniu dokumentu celnego potwierdzającego wywóz, według kursu średniego NBP obowiązującego w dniu wywozu poza granicę?

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością wykonuje świadczenia na eksport. Faktura eksportowa w walucie obcej jest wystawiana pod koniec miesiąca, natomiast wywóz towaru stanowiącego przedmiot eksportu następuje w miesiącu następnym. Również w tym następnym miesiącu Spółka otrzymuje dokument celny potwierdzający wywóz, to jest po dniu, w którym jest zobowiązana do złożenia deklaracji i uiszczenia zaliczki w podatku dochodowym.

Stan Prawny:

Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654, z późn. zm.), za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w r. podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. W stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2003 r. pojęcie momentu uzyskania przychodów w eksporcie zostało uregulowane w art. 12 ust. 3b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r., który stanowi, że: w przypadku wykonania przez podatnika świadczenia na eksport, w związku z którym na podatniku ciąży obowiązek wystawienia dokumentu odprawy celnej, za datę powstania przychodu należnego uważa się określoną w tym dokumencie i potwierdzoną przez organ celny datę wywozu przedmiotu eksportu poza granice Rzeczypospolitej Polskiej.

Z treści powyższych przepisów wynika więc, że uzyskanie przychodu należnego w podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu świadczeń na eksport następuje wyłącznie w dacie wywozu towaru poza granicę kraju, wynikającej z dokumentu odprawy celnej, niezależnie od daty jego otrzymania. Tym samym do dnia wywozu towaru a praktycznie do dnia w którym podatnik otrzyma dokument odprawy celnej zawierający datę wywozu towaru podatnik nie ma obowiązku ujmowania kwoty przychodu zarówno w ewidencji przychodów jak i w deklaracji na zaliczkę miesięczną w podatku dochodowym. Należy mieć bowiem na uwadze, że postanowienia zawarte w art. 12 ust. 3b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. są wyjątkiem od zasad określonych w art. 12 ust. 3a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. a to oznacza, iż nie ma znaczenia data wystawienia faktury czy data wydania towaru.

Zasada odrębnego unormowania daty uzyskania przychodu z tytułu świadczeń na eksport powoduje również, iż w myśl art. 12 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. podatnik przychód z tego tytułu wyrażony w walucie obcej przelicza na złote według kursu średniego NBP z dnia uzyskania przychodu czyli z dnia wywozu towaru, a wynikającego z dowodu celnego. Natomiast w myśl art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. tak wyliczony przychód należny odpowiednio podwyższa lub obniża o różnice wynikające z zastosowania kursu kupna walut z dnia faktycznego otrzymania przychodu, ustalonego przez bank, z którego usług korzystał uzyskujący przychód, oraz z zastosowania kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia uzyskania przychodu, Pojęcie "dnia uzyskania przychodu" jest w tym przypadku tożsame z pojęciem dnia, kiedy przychód stał się należny, a w myśl powyższych przepisów przychód z tytułu świadczeń na eksport staje się należny w dacie wywozu towaru, wynikającej z dokumentu odprawy celnej.

W powyższym stanie faktycznym i prawnym Spółka jest zobowiązana:

W miesiącu faktycznego otrzymania przychodu wyliczony uprzednio przychód należny z tytułu eksportu tego towaru odpowiednio podwyższać lub obniżać o różnice wynikające z zastosowania kursu kupna walut z dnia faktycznego otrzymania przychodu, ustalonego przez bank, z którego usług Spółka korzysta, oraz z zastosowania kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia wywozu towaru, wynikającej z dokumentu odprawy celnej.