Bezpłatne usługi medyczne dla pracowników.

Przedmiotem interpelacji (...) jest udostępnianie pracownikom bezpłatnych usług medycznych wykraczających poza zakres obowiązkowych badań lekarskich, o których mowa w art. 229 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 ze zm.).

Uwagi (...) dotyczą:

1) zaliczania kosztów usług medycznych wykupywanych na rzecz pracowników, niezwiązanych z obowiązkowymi badaniami lekarskimi do kosztów uzyskania przychodów,

2) niezaliczania kosztów usług medycznych do przychodów pracownika.

Ad 1. Ustawą z dnia 2 grudnia 1994 r. o zmianie niektórych ustaw regulujących zasady opodatkowania oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 1995 r. Nr 5, poz. 25) w ustawie:

- z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.),

- z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.),

wprowadzono między innymi zmiany w zakresie kosztów uzyskania przychodu.

Rozwiązanie polegające na skreśleniu pkt 28 w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz pkt 35 w art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (przepisy te regulowały wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych przez podatnika pośrednio na rzecz pracowników, jeżeli obowiązek ich ponoszenia nie wynikał z układu zbiorowego pracy lub innych aktów prawnych) pozwoliło na zaliczenie wymienionych w piśmie wydatków dotyczących usług medycznych do kosztów uzyskania przychodów pracodawcy i miało na celu uniknięcie podwójnego opodatkowania tych wydatków: raz w zakładzie pracy i ponownie u pracownika.

W wyniku tej zmiany wszelkie wydatki ponoszone przez podatników podatku dochodowego od osób fizycznych i od osób prawnych na rzecz swoich pracowników, tj. zarówno wydatki bezpośrednie wynikające z faktu zatrudnienia, jak i wydatki pośrednie (nawet jeżeli obowiązek ich ponoszenia nie wynika z układu zbiorowego pracy lub innych aktów prawnych), od dnia 1 stycznia 1995 r. stanowią koszty uzyskania przychodów. Oznacza to, że wydatki podatnika (pracodawcy) ponoszone na rzecz pracowników, w tym m.in. wydatki na opłacenie usług medycznych świadczonych przez niepubliczne zakłady opieki zdrowotnej, zalicza się do kosztów uzyskania przychodów.

Ad 2. Stosownie do postanowień art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty, niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Jak wynika z postanowień art. 12 ust. 3 ww. ustawy, wartość pieniężną nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych (jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi niewchodzące w zakres działalności pracodawcy) ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b. Stąd też w przypadku usług zakupionych przez pracodawcę wartość pieniężną tych świadczeń dla celów podatkowych ustala się według cen zakupu.

Z powołanych przepisów wynika zatem jednoznacznie, iż pracodawca jest obowiązany do doliczenia do przychodu pracownika wartości faktycznie otrzymanych przez pracownika świadczeń, w tym usług medycznych, stosując w tym celu ceny zakupu usługi.

Uwzględnienie kosztów usług medycznych w przychodach pracownika jednak nie zawsze jest możliwe. Przykładowo może mieć to miejsce w sytuacji, gdy pracodawca wykupuje usługi medyczne, jednakże opłatę za te usługi wnosi w sposób zryczałtowany (bez względu na rzeczywistą wartość wykonanych usług) albo w sposób uniemożliwiający identyfikację ceny konkretnej usługi ponoszonej na rzecz konkretnego pracownika. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje bowiem doliczania do dochodu pracownika wartości świadczeń ponoszonych przez pracodawcę na rzecz pracowników w sytuacji, gdy nie można określić wartości świadczenia z jakiego podatnik faktycznie skorzystał.

Jednocześnie uprzejmie informuję, iż na podstawie art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy.

Stąd też doliczanie do dochodu pracownika wartości świadczeń usług medycznych jedynie przypadających na pracownika (a nie faktycznie otrzymanych) byłoby sprzeczne z postanowieniami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w konsekwencji sprzeczne z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej.

Ponadto uprzejmie informuję, że zgodnie z art. 20 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694) do ksiąg rachunkowych okresu sprawozdawczego należy wprowadzić w postaci zapisu każde zdarzenie, które nastąpiło w tym okresie sprawozdawczym.

Podstawą zapisów jest rzetelny, kompletny i wolny od błędów rachunkowych dowód księgowy stwierdzający dokonanie operacji gospodarczej.

Ustawa o rachunkowości w art. 21 określa minimum wymogów, jakie powinien spełniać kompletny dowód księgowy, co oznacza, że zakres jego treści mogą rozszerzać inne przepisy. Jakkolwiek ustawa o rachunkowości nie precyzuje sposobu dokonywania opisu operacji gospodarczej w dowodzie księgowym, to ze względu na fakt, iż księgi rachunkowe powinny być prowadzone rzetelnie, treść ta powinna być zgodna z rzeczywistym przebiegiem operacji, którą dokumentuje, a operacja ta zawsze powinna być ujęta w księgach rachunkowych zgodnie z jej treścią ekonomiczną (art. 4 ust. 2 ustawy o rachunkowości).

A zatem w przedstawionej sytuacji opis operacji gospodarczej w dowodzie księgowym powinien uwzględniać wymogi wynikające z ustawy o rachunkowości oraz innych przepisów, a sposób ujęcia w księgach rachunkowych tej operacji powinien umożliwiać prawidłowe sporządzenie sprawozdań finansowych w trybie przewidzianym ww. ustawą oraz innych sprawozdań (np. deklaracji podatkowych).