440000-PA-9116-505/06/1036/BD - Zużycie produkowanego gudronu i frakcji olejowych w zakładowej elektrociepłowni na potrzeby prowadzonej działalności a zwolnienie od podatku akcyzowego.

Na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 14a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), po rozpatrzeniu zażalenia nr z dnia 11.09.2006 r. na postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w Pruszkowie nr 445000-PA-9104-47/06/109/KN z dnia 05.09.2006 r. stanowiące pisemną interpretację co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, uznające za nieprawidłowe stanowisko Podatnika, uznające iż produkowane przez Podatnika gudron oraz frakcje próżniowe olejowe mogą korzystać ze zwolnienia przewidzianego w § 10 rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego, Dyrektor Izby Celnej w Warszawie

Jak wynika z akt sprawy, Spółka XXX zwana dalej Podatnikiem pismem z dnia 05.06.2006 r. stosownie do postanowień art. 14a Ordynacji podatkowej wystąpiła do Naczelnika Urzędu Celnego w Pruszkowie o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.

Podatnik przedstawił stan faktyczny, z którego wynika, iż na terenie jego zakładu produkcyjnego mieści się zakładowa elektrociepłownia produkująca energię elektryczną w skojarzeniu z ciepłem. Paliwem zużywanym w elektrociepłowni jest mieszanina produkowanego przez Podatnika gudronu oraz frakcji próżniowych olejowych. Wymienione wyroby są produktami destylacji ropy naftowej o następujących właściwościach fizykochemicznych:

Wyżej wymienione wyroby Podatnik traktuje jako oleje opałowe sklasyfikowane do symbolu PKWiU 23.20.17 oraz odpowiednio do kodu 2710 19 CN.

Ponadto Podatnik posiada szczegółową dokumentację pozwalającą na określenie ilości zużycia w poszczególnych okresach rozliczeniowych w zakładowej elektrociepłowni ww. wyrobów.

W piśmie z dnia 05.06.2006 r. Podatnik wystąpił z pytaniem, czy w przypadku wykorzystania w zakładowej elektrociepłowni produkowanych przez Podatnika olejów (tj. gudronu, oleju ciężkiego C-3, frakcji olejowych), z których mniej niż 30% objętościowo destyluje przy temperaturze 350°C i których gęstość w temperaturze 15°C jest wyższa niż 890 kg/m³, Podatnik ma prawo do zwolnienia od podatku akcyzowego na podstawie § 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 72, poz. 500 z późn. zm.).

Według Podatnika zużycie produkowanego przez niego gudronu i frakcji olejowych w zakładowej elektrociepłowni na potrzeby prowadzonej działalności podlega zwolnieniu od podatku akcyzowego na podstawie § 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego.

Po rozpatrzeniu powyższego wniosku w postanowieniu nr 445000-PA-9104-47/06/109/KN z dnia 05.09.2006 r. Naczelnik Urzędu Celnego w Pruszkowie uznał przedstawione przez Podatnika stanowisko w zakresie zaliczenia gudronu i frakcji olejowych do produktów objętych zwolnieniem od podatku akcyzowego przewidzianym w § 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego, za nieprawidłowe.

Jednocześnie Naczelnik Urzędu Celnego w Pruszkowie wskazał, że zgodnie z § 10 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego zwalnia się od akcyzy sprzedaż (w rozpatrywanej sprawie - zużycie) ciężkiego oleju opałowego wykorzystywanego w elektrociepłowniach, dokonywaną ze składu podatkowego na terytorium kraju uprawnionemu nabywcy lub dokonywaną przez podmiot, o którym mowa w ust. 3 pkt 2.

Zgodnie z § 10 ust. 2 ww. rozporządzenia powyższe zwolnienie stosuje się do oleju, z którego mniej niż 30% objętościowo destyluje przy temperaturze 350°C i którego gęstość w temperaturze 15°C jest wyższa niż 890 kg/m³.

Dodatkowo Naczelnik Urzędu Celnego w Pruszkowie wskazał na definicję ciężkiego oleju opałowego, zawartą w art. 62 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, w myśl którego ciężkimi olejami opałowymi są oleje opałowe, w których zawartość siarki przekracza 3%.

Skoro wymienione we wniosku Podatnika frakcje olejowe, olej ciężki C-3 i gudron, nie spełniają wynikającego z art. 62 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym warunku dotyczącego zawartości siarki, nie mogą być definiowane jako oleje ciężkie opałowe.

A zatem brak jest podstaw do skorzystania przez Podatnika ze zwolnienia przewidzianego w § 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego.

Pismem z dnia 11.09.2006 r. Podatnik złożył zażalenie na powyższe postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w Pruszkowie.

Podatnik zarzuca organowi podatkowemu I instancji, iż udzielając pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie Podatnika, naruszył § 10 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego, art. 62 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym oraz art. 14 § 1 pkt 2, art. 210 § 4 w związku z art. 219 ustawy - Ordynacja podatkowa.

W związku z powyższym Podatnik wnosi o zmianę zaskarżonego postanowienia Naczelnika Urzędu Celnego w Pruszkowie z dnia 05.09.2006 r. nr 445000-PA-9104-47/06/109/KN i uznanie, iż:

W uzasadnieniu zażalenia Podatnik podniósł, co następuje:

Według Podatnika przepisy o akcyzie nie mogą ustanawiać parametrów zawartości siarki, które byłyby sprzeczne z normami szczególnymi oraz z przepisami unijnymi. Na poparcie swojego stanowiska Podatnik przywołuje stanowisko Ministra Finansów w tej sprawie wyrażone w dzienniku "Rzeczpospolita" z dnia 08.06.2005 r. oraz stanowisko przedstawicieli Ministerstwa Finansów wyrażone w odpowiedziach na interpelacje poselskie nr 601 i 7827. Dodatkowo Podatnik wskazuje na treść Polskiej Normy PN - C 96024, która definiuje ciężkie oleje opałowe, analiza właściwości fizykochemicznych gudronu oraz frakcji olejowych wskazuje, że produkty te zgodnie z Polską Normą mogą być uznane za ciężkie oleje opałowe. Zgodnie natomiast z PKWiU termin "oleje ciężkie" oznacza oleje ciężkie i preparaty, z których mniej niż 65% objętościowo destyluje przy 250°C według metody ASTM D 86.

W ocenie Podatnika przytoczone przez niego argumenty wskazują na to, że ze zwolnienia przewidzianego w § 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego korzysta m.in. sprzedaż (zużycie) ciężkiego oleju opałowego wykorzystywanego w elektrociepłowniach, który spełnia wymogi określone w ust. 2 tego przepisu. Dla zastosowania tego zwolnienia nie jest konieczne, aby olej będący przedmiotem sprzedaży (zużycia) spełniał dodatkowo warunki określone w art. 62 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym.

Przy piśmie nr 445000-PA-9116-36/06/49/KN z dnia 06.10.2006 r. Naczelnik Urzędu Celnego w Pruszkowie przesłał do Dyrektora Izby Celnej w Warszawie zażalenie Podatnika na swoje postanowienie nr jw., zauważając jednocześnie, iż nie znalazł podstaw do uznania zarzutów Podatnika.

Po analizie akt sprawy i rozpatrzeniu zażalenia z dnia 11.09.2006 r. Dyrektor Izby Celnej w Warszawie stwierdza, co następuje:

We wniosku z dnia 05.06.2006 r. Podatnik wystąpił z zapytaniem, czy w przypadku wykorzystania w zakładowej elektrociepłowni olejów opałowych produkowanych przez podatnika (gudron, olej ciężki C-3, frakcje olejowe), z których mniej niż 30% objętościowo destyluje przy temperaturze 350°C i których gęstość w temperaturze 15°C jest wyższa niż 890 kg/m³, Podatnik ma prawo do zastosowania zwolnienia od akcyzy na podstawie § 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego. Podatnik wskazał ponadto, iż zawartość siarki w zużywanych przez niego olejach nie przekracza co do zasady 3%.

Zgodnie z § 10 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. z 2006 r. Nr 72, poz. 500 z późn. zm.) zwalnia się od akcyzy sprzedaż ciężkiego oleju opałowego wykorzystywanego w elektrociepłowniach.

Stosownie do ust. 2 ww. przepisu zwolnienie stosuje się do oleju, z którego mniej niż 30% objętościowo destyluje przy temperaturze 350°C i którego gęstość w temperaturze 15°C jest wyższa niż 890 kg/m³.

Jednocześnie stosownie do art. 62 ust. 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 z późn. zm.) olejami opałowymi są również inne wyroby, z wyjątkiem węgla, koksu, torfu i innych porównywalnych z nim węglowodorów stałych oraz gazu ziemnego, służące do celów opałowych; ciężkimi olejami opałowymi są oleje opałowe, w których zawartość siarki przekracza 3%.

Z wyjaśnień złożonych przez Podatnika we wniosku z dnia 05.06.2006 r. wynika, że przedmiotem zużycia będą oleje o gęstości wyższej niż 890 kg/m³, składem frakcyjnym powodującym, że mniej niż 30% objętościowo tych olejów destyluje przy temperaturze 350°C, zawartością siarki co do zasady nieprzekraczającą 3%.

A zatem należy zauważyć, że zużywane przez Podatnika oleje nie spełniają definicji legalnej oleju ciężkiego zawartej w cytowanym powyżej art. 62 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, zgodnie z tą definicją nie można uznać za olej opałowy ciężki oleju, w którym zawartość siarki nie przekracza 3%.

Skoro zatem zużywane przez Podatnika oleje nie spełniają ustawowej definicji ciężkich olejów opałowych, Podatnik nie może skorzystać ze zwolnienia od akcyzy przewidzianego w § 10 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego, które wydane zostało na podstawie przepisów ustawy o podatku akcyzowym.

Wyżej powołany przepis art. 62 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym jest przepisem legalnym i obowiązującym i zarówno podatnicy, jak i organy administracji publicznej zobowiązane są do jego przestrzegania. Dlatego też zarzut Podatnika, iż przepisy o akcyzie nie mogą ustanawiać parametrów zawartości siarki, które byłyby sprzeczne z normami szczególnymi (rozporządzenie Ministra Gospodarki z dnia 17 grudnia 2002 r. w sprawie wymagań jakościowych dla niektórych paliw ciekłych), czy też z przepisami unijnymi, należy uznać za nieuzasadniony.

Dyrektor Izby Celnej w Warszawie nie podziela zarzutów Podatnika zawartych w zażaleniu z dnia 11.09.2006 r. dotyczących naruszenia w niniejszej sprawie art. 210 § 4 w związku z art. 219 Ordynacji podatkowej.

Podatnik twierdzi, iż w postanowieniu Naczelnika Urzędu Celnego w Pruszkowie nr 445000-PA-9104-47/06/109/KN z dnia 05.09.2006 r. brak jest uzasadnienia prawnego, dlaczego definicja ciężkiego oleju opałowego zawarta w art. 62 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym znajduje zastosowanie także w odniesieniu do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego, co stanowi naruszenie art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej.

Należy zauważyć, iż przy udzielaniu interpretacji podatkowych w trybie art. 14a Ordynacji podatkowej mamy do czynienia ze szczególnym rodzajem postępowania.

Zgodnie z art. 14a § 1 i § 3 Ordynacji podatkowej organ podatkowy ma obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w przytoczonym przez podatnika stanie faktycznym sprawy. Organ podatkowy zobowiązany jest więc do dokonania oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego sprawy, ze wskazaniem przepisów prawa mających zastosowanie w danym stanie faktycznym i prawnym.

W ocenie Dyrektora Izby Celnej w Warszawie interpretacja Naczelnika Urzędu Celnego w Pruszkowie nr 445000-PA-9104-47/06/109/KN z dnia 05.09.2006 r. zawiera ocenę prawną stanowiska Podatnika z przytoczeniem przepisów prawa. Na podstawie przedstawionego przez Podatnika stanu faktycznego organ podatkowy uznał jego stanowisko za nieprawidłowe, w uzasadnieniu organ podatkowy wskazał i przytoczył przepisy prawa, mające zastosowanie w rozpatrywanej sprawie.

A zatem zarzut naruszenia art. 210 § 4 poprzez brak uzasadnienia prawnego należy uznać za chybiony.

Należy również wyjaśnić, że przy udzielaniu interpretacji podatkowych co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego organy podatkowe nie mogą kierować się opiniami wyrażanymi na łamach prasy, czy też treścią odpowiedzi udzielanych na interpelacje poselskie. Jak wynika z przepisów Ordynacji podatkowej, organy podatkowe obowiązane są do wskazania obowiązujących przepisów prawa w stanie faktycznym przedstawionym przez podatnika.

W związku z powyższym Dyrektor Izby Celnej w Warszawie orzekł jak w sentencji.

Decyzja niniejsza jest ostateczna.

W stosunku do niniejszej decyzji służy Podatnikowi prawo wniesienia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie za pośrednictwem Dyrektora Izby Celnej w Warszawie, w terminie 30 dni od dnia otrzymania decyzji, w przypadku jej niezgodności z prawem.