3063-ILPP2-3.4512.9.2017.1.AG - Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację projektu pn.: "Termomodernizacja budynku Publicznej Szkoły Podstawowej".

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy (...) przedstawione we wniosku z dnia 2 stycznia 2017 r. (data wpływu 9 stycznia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację projektu pn.: "Termomodernizacja budynku Publicznej Szkoły Podstawowej (...)" - jest prawidłowe.

W dniu 9 stycznia 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację projektu pn.: "Termomodernizacja budynku Publicznej Szkoły Podstawowej (...)".

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina planuje złożyć wniosek aplikacyjny o dofinansowanie do Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 Poddziałanie 3.2.1 Efektywność energetyczna w budynkach publicznych. Wniosek niniejszy będzie wnioskiem partnerskim. Gmina będzie jednym z Partnerów wniosku. Liderem Partnerstwa będzie Powiat. Partnerski Projekt pod nazwą: "A" ma na celu wspólne przeprowadzenie głębokiej termomodernizacji obiektów użyteczności publicznej na terenie gmin i powiatów wchodzących w skład Partnerstwa (...).

Po stronie Gminy, Projekt nosi nazwę: "(...) - Termomodernizacja budynku Publicznej Szkoły Podstawowej (...)". W ramach Projektu planowane jest wykonanie następujących prac w budynku Szkoły: docieplenie ścian z ościeżami styropianem, ocieplenie stropodachu wraz z wierzchnią warstwą papy termozgrzewalnej oraz wymianą obróbek blacharskich, wymiana częściowej stolarki okiennej na okna PCV, demontaż istniejącej instalacji c.o., wymiana grzejników na grzejniki płytowe, rozprowadzenie nowej instalacji c.o., wymiana kotła na kocioł gazowy. W ramach zadania zostanie również wyłoniony inspektor nadzoru oraz promocja projektu (tablice unijne).

W 2017 r. przygotowane zostanie Studium Wykonalności Inwestycji oraz wniosek. Realizacja zadania rozpocznie się w połowie 2017 r. i potrwa do połowy 2018 r. Szacowana wartość Projektu po stronie Gminy wyniesie 1.600.000,00 zł.

Gmina jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Od dnia 1 stycznia 2017 r. na terenie Gminy nastąpi centralizacja rozliczeń podatku od towarów i usług. Nie przewiduje się dokonywania czynności związanych z opodatkowaniem VAT na terenie Publicznej Szkoły Podstawowej. Z efektów przeprowadzonych w związku z termomodernizacją prac korzystać będzie młodzież szkolna. W wyniku realizacji projektu beneficjent nie przewiduje osiągnięcia jakichkolwiek przychodów. Budynek Szkoły jest własnością Gminy. Faktury będą wystawiane na Gminę. Szkoła realizuje zadania z zakresu edukacji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z realizacją projektu pn.: "Termomodernizacja budynku Publicznej Szkoły Podstawowej (...)" Gmina będzie miała możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ma on możliwości obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją opisanego w niniejszym wniosku Projektu.

Inwestycje opisywane we wniosku nie mają związku z czynnościami opodatkowanymi VAT. Gmina nie będzie miała przychodów z realizacji opisywanego Projektu. Projekt dotyczy placówki oświatowej - Publicznej Szkoły Podstawowej.

Gmina realizuje zadania z zakresu edukacji publicznej na podstawie delegacji ustawowej wynikającej z ustawy o samorządzie gminnym (art. 7 ust. 1 pkt 8 Ustawy o samorządzie gminnym - Dz. U. 2015.1515) oraz Ustawy o systemie oświaty (art. 5 Ustawy o systemie oświaty - Dz. U. 2015.2156). Jest to zadanie własne Gminy.

Prace związane z termomodernizacją budynku Szkoły odbywać się będą w ramach władztwa publicznego i Gmina wykonując to zadanie działać będzie jako organ administracji publicznej. W takim ujęciu Gmina bez wątpienia nie może być uznana za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż realizuje ona w tym zakresie zadania własne służące zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej.

Ponadto, w omawianej w niniejszym wniosku sprawie nie występuje związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. Z całokształtu działań związanych z planowanym zakupem towarów i usług w trakcie realizacji Projektu wynika, że nabycie tych towarów i usług nie ma w ogóle związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Gminy w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT. Tym samym, nabycie towarów i usług w ramach realizacji projektu pn. "Termomodernizacja budynku Publicznej Szkoły Podstawowej (...)" nie będzie miało związku z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. Zatem, w omawianej sprawie warunki uprawniające do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie będą spełnione.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności - za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - według art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy - nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

* podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

* podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r. poz. 446, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 powyższej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 cyt. ustawy). W szczególności zadania własne obejmują m.in. sprawy edukacji publicznej (art. 7 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy), utrzymanie gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (art. 7 ust. 1 pkt 15 ustawy o samorządzie gminnym).

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (Gmina) planuje złożyć wniosek aplikacyjny o dofinansowanie do Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (...) na lata 2014-2020 Poddziałanie 3.2.1 Efektywność energetyczna w budynkach publicznych. Wniosek niniejszy będzie wnioskiem partnerskim. Gmina będzie jednym z Partnerów wniosku. Liderem Partnerstwa będzie Powiat. Partnerski Projekt pod nazwą: "A" ma na celu wspólne przeprowadzenie głębokiej termomodernizacji obiektów użyteczności publicznej na terenie gmin i powiatów wchodzących w skład Partnerstwa. Po stronie Wnioskodawcy, Projekt nosi nazwę: "(...) - Termomodernizacja budynku Publicznej Szkoły Podstawowej (...)". W ramach Projektu planowane jest wykonanie następujących prac w budynku Szkoły: docieplenie ścian z ościeżami styropianem, ocieplenie stropodachu wraz z wierzchnią warstwą papy termozgrzewalnej oraz wymianą obróbek blacharskich, wymiana częściowej stolarki okiennej na okna PCV, demontaż istniejącej instalacji c.o., wymiana grzejników na grzejniki płytowe, rozprowadzenie nowej instalacji c.o., wymiana kotła na kocioł gazowy. W ramach zadania zostanie również wyłoniony inspektor nadzoru oraz promocja projektu (tablice unijne). W 2017 r. przygotowane zostanie Studium Wykonalności Inwestycji oraz wniosek. Realizacja zadania rozpocznie się w połowie 2017 r. i potrwa do połowy 2018 r. Szacowana wartość Projektu po stronie Gminy wyniesie 1.600.000,00 zł. Gmina jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Od dnia 1 stycznia 2017 r. na terenie Gminy nastąpi centralizacja rozliczeń podatku od towarów i usług. Nie przewiduje się dokonywania czynności związanych z opodatkowaniem VAT na terenie Publicznej Szkoły Podstawowej. Z efektów przeprowadzonych w związku z termomodernizacją prac korzystać będzie młodzież szkolna. W wyniku realizacji projektu beneficjent nie przewiduje osiągnięcia jakichkolwiek przychodów. Budynek Szkoły jest własnością Gminy. Faktury będą wystawiane na Gminę. Szkoła realizuje zadania z zakresu edukacji.

W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą stwierdzenia, czy w odniesieniu do planowanego projektu Gmina będzie miała prawo odliczenia podatku VAT.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. W omawianej sprawie związek taki nie będzie występował. Z całokształtu działań jakie zamierza podjąć Wnioskodawca w związku z realizacją projektu wynika, że Gmina nie będzie nabywać towarów i usług w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a tym samym dokonując zakupów nie będzie działać w charakterze podatnika podatku VAT.

Zatem w analizowanej sprawie - mimo, że Wnioskodawca jest podatnikiem VAT - warunki uprawniające do odliczenia nie będą spełnione, gdyż Wnioskodawca realizując opisany projekt dotyczący termomodernizacji budynku szkoły, nie będzie działał w charakterze podatnika VAT, a efekty realizacji tego zadania nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Zatem Zainteresowany nie będzie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją ww. projektu.

Podsumowując, w okolicznościach analizowanej sprawy, w związku z realizacją projektu pn.: "Termomodernizacja budynku Publicznej Szkoły Podstawowej (...)" Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku nie będą spełnione - wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy - przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. Zainteresowany nie będzie działał jako podatnik VAT i wydatki związane z realizacją projektu nie będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.