3063-ILPP2-3.4512.73.2017.1.WB - Brak prawa do odliczenia VAT przez gminę w związku z realizacją projektu budowy obiektów rekreacyjnych.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, reprezentowanego przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 15 lutego 2017 r. (data wpływu 27 lutego 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone na operację pn.: "Budowa trzech ogólnodostępnych obiektów rekreacyjnych" - jest prawidłowe.

W dniu 27 lutego 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone na operację pn.: "Budowa trzech ogólnodostępnych obiektów rekreacyjnych".

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina (Gmina, Wnioskodawca) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów usług. Każda gmina zobowiązana jest do realizacji zadań własnych, które zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r. poz. 446, z późn. zm. - dalej: ustawa o samorządzie gminnym) polegają na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty.

W szczególności zadania własne Gminy obejmują sprawy:

* kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych (art. 7 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy).

W ramach wykonywania ww. zadań własnych Wnioskodawca będzie przystępować do realizacji operacji pn.: "Budowa trzech ogólnodostępnych obiektów rekreacyjnych" w ramach poddziałania "Wsparcie na wdrażanie operacji w ramach strategii rozwoju lokalnego kierowanego przez społeczność", z wyłączeniem projektów grantowych oraz operacji w zakresie podejmowania działalności gospodarczej objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020.

Trzy ogólnodostępne wielofunkcyjne obiekty rekreacyjne będą dostępne nieodpłatnie i mają zapewnić mieszkańcom Gminy, a zwłaszcza dzieciom i młodzieży, aktywne formy spędzania czasu wolnego oraz umożliwić organizowanie imprez rekreacyjnych, w których będą mogły uczestniczyć całe rodziny. Ponadto wybudowane obiekty rekreacyjne podniosą standard usług społecznych i rekreacyjnych oraz zwiększą znacznie ograniczony dostęp mieszkańców wsi do infrastruktury rekreacyjnej.

Inwestycja Gminy nie będzie w żaden sposób wykorzystywana do świadczenia czynności opodatkowanych VAT. W całości służyć ona będzie zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty, za które Gmina nie będzie pobierać wynagrodzenia.

Z uwagi na tak przedstawione zdarzenie przyszłe, Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ponoszone wydatki dotyczące inwestycji związanej z budową obiektów rekreacyjnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ponoszone wydatki dotyczące inwestycji związanej z budową obiektów rekreacyjnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, Gminie nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ponoszone wydatki dotyczące inwestycji związanej z budową obiektów rekreacyjnych.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powyższego przepisu wynika, że prawo do odliczenia VAT naliczonego przysługuje przy łącznym spełnieniu dwóch przesłanek, tj.:

* nabywcą towarów/usług jest podatnik VAT, oraz

* nabywane towary/usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Odliczyć można zatem w całości lub w części podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Wnioskodawca wskazuje, że po zrealizowaniu inwestycji obiekty rekreacyjne nie będą wykorzystywane do świadczenia czynności opodatkowanych VAT. Ponadto po oddaniu do użytkowania ww. obiektów będą one ogólnodostępne, za co Gmina nie będzie pobierać żadnych opłat. Warunek uprawniający do odliczenia podatku VAT naliczonego nie zostanie spełniony, gdyż efekty realizacji zadania nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT.

Reasumując, Wnioskodawca nie będzie wykorzystywał przedmiotów inwestycji do świadczenia czynności opodatkowanych VAT. Dlatego też zgodnie z ww. argumentami Gminie nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ponoszone wydatki dotyczące inwestycji związanej z budową obiektów rekreacyjnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności - za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - według art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy - nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

* podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

* podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r. poz. 446, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy, do zakresu działania Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych Gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 cyt. ustawy). W szczególności zadania własne obejmują m.in. sprawy kultury fizycznej i turystki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych (art. 7 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (Gmina) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów usług. Gmina wykonuje zadania własne obejmujące m.in. sprawy: kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych (art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o samorządzie gminnym). W ramach wykonywania ww. zadań własnych Wnioskodawca będzie przystępować do realizacji operacji pn.: "Budowa trzech ogólnodostępnych obiektów rekreacyjnych" w ramach poddziałania "Wsparcie na wdrażanie operacji w ramach strategii rozwoju lokalnego kierowanego przez społeczność", z wyłączeniem projektów grantowych oraz operacji w zakresie podejmowania działalności gospodarczej objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020. Trzy ogólnodostępne wielofunkcyjne obiekty rekreacyjne będą dostępne nieodpłatnie i mają zapewnić mieszkańcom Gminy, a zwłaszcza dzieciom i młodzieży, aktywne formy spędzania czasu wolnego oraz umożliwić organizowanie imprez rekreacyjnych, w których będą mogły uczestniczyć całe rodziny. Ponadto wybudowane obiekty rekreacyjne podniosą standard usług społecznych i rekreacyjnych oraz zwiększą znacznie ograniczony dostęp mieszkańców wsi do infrastruktury rekreacyjnej. Inwestycja Gminy nie będzie w żaden sposób wykorzystywana do świadczenia czynności opodatkowanych VAT. W całości służyć będzie zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty, za które Gmina nie będzie pobierać wynagrodzenia.

W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy Gmina ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ponoszone wydatki dotyczące inwestycji związanej z budową obiektów rekreacyjnych.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. W omawianej sprawie związek taki nie będzie występował. Z opisu sprawy jednoznacznie wynika, że obiekty rekreacyjne wybudowane w ramach opisanej inwestycji będą dostępne nieodpłatnie i mają zapewnić mieszkańcom Gminy, a zwłaszcza dzieciom i młodzieży, aktywne formy spędzania czasu wolnego oraz umożliwić organizowanie imprez rekreacyjnych, w których będą mogły uczestniczyć całe rodziny. Inwestycja Gminy nie będzie w żaden sposób wykorzystywana do świadczenia czynności opodatkowanych VAT. W całości służyć ona będzie zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty, za które Gmina nie będzie pobierać wynagrodzenia. Tak więc Wnioskodawca realizując przedmiotową inwestycję nie będzie działać w charakterze podatnika podatku VAT. A zatem w analizowanej sprawie - mimo, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT - warunki uprawniające do obniżenia nie będą spełnione. Tym samym Zainteresowany nie będzie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją ww. inwestycji.

Podsumowując, w okolicznościach analizowanej sprawy, w związku z realizacją operacji pn.: "Budowa trzech ogólnodostępnych obiektów rekreacyjnych" Wnioskodawca nie będzie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku nie będą spełnione - wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy - przesłanki warunkujące prawo do obniżenia podatku naliczonego, tj. Zainteresowany nie będzie działał jako podatnik VAT i wydatki związane z realizacją operacji nie będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.