3063-ILPP2-2.4512.211.2016.1.AKr - Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji "Budowa sieci kanalizacji sanitarnej i sieci wodociągowej".

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z 1 grudnia 2016 r. (data wpływu 6 grudnia 2016 r.) uzupełnionym pismem z 4 stycznia 2017 r. (data wpływu 9 stycznia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji "Budowa sieci kanalizacji sanitarnej i sieci wodociągowej" - jest prawidłowe.

W dniu 6 grudnia 2016 r.r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji "Budowa sieci kanalizacji sanitarnej i sieci wodociągowej". Wniosek został uzupełniony w dniu 9 stycznia 2017 r. o wskazanie sposobu do doręczeń (rezygnacja z doręczenia pisma za pomocą środków komunikacji elektronicznej).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca wystąpił o dofinansowanie projektu pt. "Budowa sieci kanalizacji sanitarnej i sieci wodociągowej". Złożył wniosek o środki z Funduszy Strukturalnych Unii Europejskiej w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020. Jednym z niezbędnych załączników, które Wnioskodawca musi złożyć do powyższego wniosku, jest interpretacja przepisów prawa podatkowego (interpretacja indywidualna).

Instytucją zarządzającą Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 jest Ministerstwo Rolnictwa i Rozwoju Obszarów Wiejskich, a wdrażającą Urząd Marszałkowski.

Zgodnie z projektem Wnioskodawca planuje zrealizować przedmiotową inwestycję w latach 2017-2018. Zapytanie Wnioskodawcy dotyczyć będzie więc zdarzenia przyszłego. Po ukończeniu inwestycji, sieć kanalizacyjna i wodociągowa zostanie przekazana w bezpłatne administrowanie Zakładowi Gospodarki Komunalnej - instytucji, która do tej pory obsługuje pozostałą sieć wodociągową i kanalizacyjną. Trzeba zaznaczyć, że Zakład Gospodarki Komunalnej jest w 100% spółką własnościową Wnioskodawcy.

Ze względu na konieczność zachowania trwałości projektu - przez minimum pięć lat od zakończenia realizacji - Wnioskodawca będzie musiał zachować własność nowo wybudowanej sieci, może jedynie oddać jej bezpłatne administrowanie na rzecz Zakładu Gospodarki Komunalnej. Będzie to czynność nieopodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Po upływie trwałości projektu, sieć kanalizacji sanitarnej i wodociągowej, która powstanie w wyniku realizacji projektu pt. "Budowa sieci kanalizacji sanitarnej i sieci wodociągowej" zostanie przekazana na rzecz ZGK w formie aportu. Trzeba podkreślić, że ostatecznie - po upływie okresu realizacji projektu oraz okresu trwałości projektu, czyli łącznie siedmiu lat - czynność powyższa stanie się podstawą do opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca może w przyszłości - po zrealizowaniu opisanego powyżej projektu - umniejszyć podatek należny VAT Gminy o podatek naliczony z tytułu realizacji inwestycji?

Odpowiedź na zadane pytanie ma bardzo duże znaczenie dla instytucji wdrażającej Program Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 - Urzędowi Marszałkowskiemu Województwa Wielkopolskiego w Poznaniu, ponieważ w zależności od tego, czy Wnioskodawca będzie mógł odzyskać podatek od towarów i usług, czy też nie, będzie zależało to czy podatek VAT będzie kosztem kwalifikowalnym projektu, czy też nie.

Zdaniem Wnioskodawcy, ze względu na to, że bezpośrednio po realizacji inwestycji będzie ona przekazana jedynie w bezpłatne administrowanie ZGK, co jest czynnością nieopodatkowaną podatkiem od towarów i usług, nie ma takiej możliwości. Wnioskodawca podkreśla, że jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Katalog czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zawiera art. 5 ust. 1 ustawy (są nimi m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju).

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że opodatkowaniu podlegają czynności wykonywane odpłatnie. Równocześnie, niektóre czynności wykonywane nieodpłatnie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT jako czynności zrównane z odpłatnym świadczeniem usług.

Mając na uwadze, że konstrukcja całego systemu podatku od wartości dodanej w krajach członkowskich UE podlega ścisłej harmonizacji, co oznacza, że polskie przepisy dotyczące podatku od towarów i usług muszą być zgodne z przepisami wspólnotowymi, w szczególności z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L z 11.12.2006, Nr 347, str. 1, z późn. zm.), przy interpretowaniu przepisów dotyczących funkcjonowania podatku VAT należy brać pod uwagę orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, które wskazuje jak prawidłowo powinny być stosowane przepisy tego podatku.

W wyroku z 1 kwietnia 1982 r. w sprawie 89/81 Hongkong Trade Development Council dotyczącym interpretacji przepisów drugiej Dyrektywy Rady 67/228 Trybunał Sprawiedliwości UE wskazał, że w sytuacji gdy "działalność podmiotu polega wyłącznie na świadczeniu usług bez pobrania za te usługi bezpośredniego wynagrodzenia, nie istnieje podstawa prawna naliczenia podatku, w związku z czym usługi świadczone bezpłatnie nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT" (pkt 10 wyroku). Ponadto w wyroku z 6 października 2009 r. w sprawie C-267/08 SPÖ Trybunał zaznaczył, że "podstawą opodatkowania usług jest wszystko to, co zostało otrzymane jako świadczenie wzajemne za wyświadczoną usługę, a tym samym świadczenie usług jest opodatkowane jedynie wtedy, jeżeli istnieje bezpośredni związek pomiędzy wyświadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym. Wynika stąd, że świadczenie usług dokonywane jest "odpłatnie" w rozumieniu art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy VAT, a zatem podlega opodatkowaniu, tylko jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy" (pkt 19 wyroku). W wyroku tym Trybunał rozstrzygnął, że działalność reklamowa prowadzona przez oddział partii (SPÖ) nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 4 ust. 1 i 2 szóstej dyrektywy, bowiem działalność ta nie pozwala na stałe osiąganie zysków, a jedynie "pozwala na prowadzenie działań informacyjnych w ramach realizacji jej celów politycznych, polegających na rozpowszechnianiu idei partii jako organizacji politycznej. (...) Wykonując tę działalność SPÖ nie działa jednak na żadnym rynku" (pkt 24).

Zatem opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest więc odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług (ewentualnie nieodpłatne zrównane z odpłatnym świadczeniem), jednak aby takie czynności podlegały opodatkowaniu muszą być one wykonywane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z cyt. wyżej art. 15 ust. 6 ustawy wynika, że wyłączenie przewidziane w tym przepisie dotyczy wyłącznie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy, oraz odnosi się tylko do tych czynności, które związane są z realizacją zadań nałożonych na te podmioty przepisami prawa, do realizacji których zostały one powołane.

W świetle powołanych unormowań, za podatnika podatku VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Ponieważ rozpatrywana sprawa dotyczy zadań publicznych należy odwołać się do ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r. poz. 446, z późn. zm.). Stosownie do art. 2 ust. 1 ww. ustawy, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym).

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca wystąpił o dofinansowanie projektu pt. "Budowa sieci kanalizacji sanitarnej i sieci wodociągowej". Złożył wniosek o środki z Funduszy Strukturalnych Unii Europejskiej w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020. Instytucją zarządzającą Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 jest Ministerstwo Rolnictwa i Rozwoju Obszarów Wiejskich, a wdrażającą Urząd Marszałkowski.

Zgodnie z projektem Wnioskodawca planuje zrealizować przedmiotową inwestycję w latach 2017-2018. Po ukończeniu inwestycji, sieć kanalizacyjna i wodociągowa zostanie przekazana w bezpłatne administrowanie Zakładowi Gospodarki Komunalnej - instytucji, która do tej pory obsługuje pozostałą sieć wodociągową i kanalizacyjną. Zakład Gospodarki Komunalnej jest w 100% spółką własnościową Wnioskodawcy.

Ze względu na konieczność zachowania trwałości projektu - przez minimum pięć lat od zakończenia realizacji - Wnioskodawca będzie musiał zachować własność nowo wybudowanej sieci, może jedynie oddać ją w bezpłatne administrowanie na rzecz ZGK. Będzie to czynność nieopodatkowana podatkiem od towarów i usług. Po upływie trwałości projektu, sieć kanalizacji sanitarnej i wodociągowej, która powstanie w wyniku jego realizacji zostanie przekazana na rzecz ZGK w formie aportu. Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym, Wnioskodawca powziął wątpliwości, czy po zrealizowaniu projektu polegającego na budowie sieci kanalizacji sanitarnej i sieci wodociągowej Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy należy stwierdzić, że - mimo, że Wnioskodawca jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem VAT - w rozpatrywanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, nie będą spełnione. Wnioskodawca realizując planowaną inwestycję nie będzie działać w charakterze podatnika VAT, a towary i usługi zakupione w celu realizacji inwestycji nie będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Analizując kwestię prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług w celu realizacji planowanej inwestycji, tj. budowy sieci kanalizacji sanitarnej i sieci wodociągowej, która zostanie przekazana w bezpłatne administrowanie Spółce należy wskazać, że Wnioskodawca nie będzie wykorzystywać ww. majątku do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Wybudowanie sieci kanalizacji sanitarnej i sieci wodociągowej, a następnie przekazanie tych sieci w bezpłatne administrowanie innemu podmiotowi (Spółce), nie będzie prowadzone w celu osiągania zysku, a wynika jedynie z realizacji zadania gminnego o charakterze publicznym określonego ustawami, w zakresie "wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych (...)". Mając na uwadze okoliczność, że przekazując w bezpłatne administrowanie sieć kanalizacji sanitarnej i sieć wodociągową Wnioskodawca nie będzie działał w charakterze podatnika, czynności takie nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, co w konsekwencji powoduje brak możliwości odliczenia podatku VAT.

Podsumowując, w odniesieniu do planowanej inwestycji, tj. "Budowa sieci kanalizacji sanitarnej i sieci wodociągowej", Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, gdyż w analizowanym przypadku nie będą spełnione - wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy - przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. Wnioskodawca w stosunku do planowanej inwestycji nie będzie działał jako podatnik VAT, a planowana inwestycja nie będzie służyła do wykonywania czynności opodatkowanych tym podatkiem.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że kryterium kwalifikowalności wydatków w ramach rozliczeń dotyczących wykorzystywanych środków pomocowych Unii Europejskiej (w tym kwalifikowalności podatku od towarów i usług), nie jest zagadnieniem regulowanym przez przepisy prawa podatkowego. Określenie zasad kwalifikowalności wydatków, zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz. U. z 2016 r. poz. 383, z późn. zm.), należy do zadań instytucji zarządzającej, która na podstawie art. 25 ust. 1 ww. ustawy, odpowiada za prawidłową realizację programu operacyjnego.

Ponadto, tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisywanym zdarzeniu przyszłym, które nie zostały objęte pytaniem oraz własnym stanowiskiem w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności kwestii opodatkowania czynności wniesienia aportem efektów inwestycji do ZGK.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.