3063-ILPP1-2.4512.54.2017.2.AW - VAT w zakresie opodatkowania sprzedaży udziałów w działkach.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 lutego 2017 r. (data wpływu 13 lutego 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 29 marca 2017 r. (data wpływu 31 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od opodatkowania sprzedaży udziałów w działkach nr 535/12 i nr 535/13 - jest nieprawidłowe.

W dniu 13 lutego 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od opodatkowania sprzedaży udziałów w działkach nr 535/12 i nr 535/13. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 29 marca 2017 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz dodatkową opłatę.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca odziedziczył w roku 2008, po zmarłym ojcu, 1/4 jego części gospodarstwa rolnego. Ojciec Zainteresowanego nabył opisywane gospodarstwo rolne w formie darowizny od swoich rodziców w roku 1987, wraz z matką Wnioskodawcy we wspólnocie majątkowej.

Nieruchomość ta jest gospodarstwem rolnym w rozumieniu przepisów o podatku rolnym, na którym była prowadzona produkcja rolnicza. Na opisywanej nieruchomości nie była prowadzona działalność gospodarcza. W roku 2008 Zainteresowany użyczył swoje udziały w gruncie nieodpłatnie matce, która po śmierci męża nie była w stanie prowadzić gospodarstwa rolnego i wydzierżawiła grunty rolne w celu uzyskania renty rodzinnej.

Wnioskodawca nie otrzymywał żadnych korzyści majątkowych z tytułu dzierżawy opisywanej nieruchomości.

W niedalekiej przyszłości Zainteresowany zamierza sprzedać część gospodarstwa o powierzchni 1.551,98 ha wspólnie z pozostałymi właścicielami. Nabywcą będzie Sp. z o.o. z przeznaczeniem na cele inwestycyjne. Grunt, który planowany jest do sprzedaży to działki nr 535/12 oraz 535/13.

W uzupełnieniu z dnia 29 marca 2017 r. Wnioskodawca wskazał, że:

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy planowana sprzedaż gruntu będzie objęta zwolnieniem z opodatkowania podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, będąc osobą fizyczną nie prowadzi on żadnej działalności gospodarczej na opisywanej nieruchomości, zatem planowana sprzedaż nastąpi w ramach zarządzania majątkiem własnym, prywatnym.

W celu doprowadzenia do sprzedaży przedmiotowych działek Wnioskodawca nie dokonywał na gruncie żadnych ulepszeń, inwestycji, dzielenia na mniejsze działki oraz nie prowadził działań marketingowych. Zamiar dokonania sprzedaży ma charakter jednorazowy, okazjonalny i nie można mu przypisać znamion działalności gospodarczej.

Reasumując, zachodzą okoliczności przemawiające za zwolnieniem przedmiotowej transakcji z opodatkowania podatkiem VAT.

W przedmiotowej sprawie wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wyrokiem z dnia 15 września 2011 r. w sprawach łączonych C-180/10 i C-181/10.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów - stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary - na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie zatem z ww. przepisami grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem, aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia "podatnik" i "działalność gospodarcza", na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

I tak, w świetle art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższego nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną).

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

W powołanym wyżej orzeczeniu TSUE wskazał, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L z dnia 11.12.2006, Nr 347, str. 1, z późn. zm.). Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W podobny sposób kwestię tę rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w orzeczeniu z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca odziedziczył w roku 2008, po zmarłym ojcu, 1/4 jego części gospodarstwa rolnego.

W przyszłości Zainteresowany zamierza sprzedać część ww. gospodarstwa w postaci udziałów w działkach nr 535/12 oraz nr 535/13 na rzecz spółki.

Wnioskodawca wskazał, że na opisywanej nieruchomości nie prowadził działalności gospodarczej, ani działalności rolniczej.

Ponadto w związku z planowanym zbyciem Zainteresowany nie poniósł, ani nie zamierza ponieść żadnych nakładów w celu przygotowania udziałów w działkach do sprzedaży. Nie ogłaszał, ani nie zamierza ogłaszać sprzedaży działek w środkach masowego przekazu.

W roku 2008 Zainteresowany użyczył swoje udziały w gruncie nieodpłatnie matce, która po śmierci męża nie była w stanie prowadzić gospodarstwa rolnego i wydzierżawiła je w celu uzyskania renty rodzinnej.

Wnioskodawca nie otrzymywał żadnych korzyści majątkowych z tytułu dzierżawy opisywanej nieruchomości.

Na tle powyższego opisu sprawy Wnioskodawca powziął wątpliwości w kwestii prawa do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług dla transakcji sprzedaży udziałów w działkach nr 535/12 i nr 535/13.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca podejmował działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta powinna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że Wnioskodawca dokonując sprzedaży udziałów w działki nr 535/12 i nr 535/13 nie będzie działał w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, a czynność ta nie będzie nosiła znamion działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy. Jak wcześniej wyjaśniono, aby uznać określoną sprzedaż za podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie wystarcza stwierdzić jedynie dostawę towarów, lecz wymagane jest określenie podmiotu dokonującego dostawy za występującego w związku ze sprzedażą jako podatnika podatku od towarów i usług.

Dowodząc powyższego należy wskazać, że Wnioskodawca wszedł w posiadanie przedmiotowych nieruchomości w drodze spadkobrania w roku 2008.

Ponadto - jak wynika z treści wniosku - Wnioskodawca ww. udziałów w działkach nigdy nie wykorzystywał ani w działalności rolniczej, ani w działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy. Jednocześnie w związku z planowaną sprzedażą nieruchomości, Wnioskodawca nie poniósł, ani nie zamierza ponieść żadnych nakładów celem przygotowania udziałów w działkach do sprzedaży, nawet poprzez ogłoszenie transakcji w środkach masowego przekazu.

Z kolei fakt nieodpłatnego użyczenia przez Wnioskodawcę udziałów w działkach na rzecz matki, która następnie ww. grunty oddała - na podstawie umowy - w dzierżawę, bez osiągania przez Wnioskodawcę jakichkolwiek korzyści majątkowych, pozostaje bez znaczenia na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy.

Tym samym w ocenie tut. Organu, Wnioskodawca w stosunku do przedmiotowych gruntów nie podjął ciągu zdarzeń, które jednoznacznie przesądziłyby, że sprzedaż udziałów w działkach wypełni przesłanki działalności gospodarczej. Bowiem z treści wniosku nie wynikają jakiekolwiek aktywne działania Wnioskodawcy w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców.

W konsekwencji, w analizowanej sprawie Wnioskodawca nie będzie działał jako producent, handlowiec lub usługodawca, a czynność sprzedaży udziałów w działkach nr 535/12 i nr 535/13 będzie stanowiła jedynie racjonalny sposób zagospodarowania posiadanego przez niego majątku prywatnego. Zainteresowany sprzedając ww. nieruchomości będzie korzystał z przysługującego jemu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, zatem czynność ta nie będzie oznaczała wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Tym samym, Wnioskodawca dokonując transakcji dostawy ww. udziałów w działkach nie uzyska statusu podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Podsumowując, z uwagi na fakt, że Wnioskodawca dla transakcji sprzedaży udziałów w działkach nr 535/12 i nr 535/13 nie będzie działał w charakterze podatnika podatku VAT, prowadzącego działalność gospodarczą, to ww. czynność nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy odnośnie zwolnienia od opodatkowania sprzedaży udziałów w działkach nr 535/12 i nr 535/13 należało uznać za nieprawidłowe.

Powyższe stanowisko wynika z faktu, że zarówno w zredagowanym pytaniu, jak i w przedstawionym we wniosku własnym stanowisku w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego, Zainteresowany używa pojęcia "sprzedaż gruntu będzie objęta zwolnieniem z opodatkowania podatkiem VAT", "zachodzą okoliczności przemawiające za zwolnieniem przedmiotowej transakcji z opodatkowania podatkiem VAT". Tut. Organ jednak zaznacza, że pomimo identycznego skutku podatkowego dla podatnika podatku od towarów i usług (brak konieczności wykazania podatku należnego z tytułu przedmiotowej dostawy) - pojęcia "nie podlega opodatkowaniu" i "zwolnione od podatku" nie są tożsame, a w rozpatrywanej sprawie ma miejsce sytuacja, w której dostawa udziałów w działkach nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

W kwestii skutków prawnych jakie wywołuje interpretacja indywidualna wydana dla Wnioskodawcy, należy stwierdzić, że - w myśl art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Mając na uwadze, że wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego został złożony przez jednego ze współwłaścicieli przedmiotowych działek, zaznacza się, że interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla pozostałych współwłaścicieli.

Pozostali współwłaściciele chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinni wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej wydanie.

Ponadto informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od opodatkowania sprzedaży udziałów w działkach nr 535/12 i nr 535/13. Natomiast, w kwestii dotyczącej stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.