3063-ILPB2.4510.162.2016.1.PS - Ustalenie czy odpis na fundusz remontowy naliczony od lokali użytkowych zajmowanych przez członków spółdzielni i osoby nie będące członkami na podstawie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, umowy najmu oraz odrębnej własności lokalu stanowi koszt uzyskania przychodów.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 28 października 2016 r. (data wpływu 2 listopada 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy odpis na fundusz remontowy naliczony od lokali użytkowych zajmowanych przez członków Spółdzielni i osoby nie będące członkami na podstawie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, umowy najmu oraz odrębnej własności lokalu stanowi dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 2 listopada 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy odpis na fundusz remontowy naliczony od lokali użytkowych zajmowanych przez członków Spółdzielni i osoby nie będące członkami na podstawie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, umowy najmu oraz odrębnej własności lokalu stanowi dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółdzielnia Mieszkaniowa posiada w swoich zasobach budynki, w których znajdują się lokale mieszkalne i użytkowe oraz budynki, tzw. pawilony, w których znajdują się wyłącznie lokale użytkowe. Lokale użytkowe stanowiące własność Spółdzielni zajmowane są na zasadach spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz umowy najmu - stanowią one środki trwałe SM. W zarządzie Spółdzielni pozostają także lokale użytkowe stanowiące odrębną własność lokalu, które z datą zawarcia aktu notarialnego między SM a właścicielem zostały wyksięgowane z ewidencji środków trwałych Spółdzielni. Wymienione w zdaniach wcześniejszych lokale zajmują zarówno członkowie SM, jak i osoby nie będące członkami Spółdzielni. SM utworzyła fundusz na remonty zasobów mieszkaniowych, jednakże odpisów na ten fundusz w ciężar kosztów dokonuje tylko od lokali mieszkalnych. Spółdzielnia zamierza dokonując odpisów na fundusz na remonty także od lokali użytkowych, o których mowa wyżej, zaliczać odpisy do kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy odpis na fundusz na remonty naliczony od lokali użytkowych zajmowanych przez członków Spółdzielni i osoby nie będące członkami na podstawie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, umowy najmu oraz odrębnej własności lokalu stanowi w Spółdzielni Mieszkaniowej koszt uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z art. 6 ust. 3 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych?

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów i wpłat na różnego rodzaju fundusze tworzone przez podatnika; kosztem uzyskania przychodów są jednak podstawowe odpisy i wpłaty na te fundusze, jeżeli obowiązek lub możliwość ich tworzenia w ciężar kosztów określają odrębne ustawy. Taką ustawą jest ustawa z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych, która w art. 6 ust. 3 stanowi, że spółdzielnia tworzy fundusz na remonty zasobów mieszkaniowych. Odpisy na ten fundusz obciążają koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi.

Obowiązek świadczenia na fundusz dotyczy członków spółdzielni, właścicieli lokali niebędących członkami spółdzielni oraz osób niebędących członkami spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze własnościowe prawa do lokali. Zarówno w piśmiennictwie, jak i w orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że fundusz na remonty zasobów mieszkaniowych dotyczy wszelkich zasobów zarządzanych przez spółdzielnię, o których mowa w art. 1 ust. 3 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych (np. E. Bończak-Kucharczyk, Spółdzielnie mieszkaniowe, Komentarz do art. 6 ustawy, LEX; wyroki NSA z dnia 4 września 2013 r., II FSK 2581/11; 10 stycznia 2014 r., II FSK 268/12; 29 stycznia 2014 r., II FSK 266/12; 24 czerwca 2014 r., II FSK 1777/12). Skoro bowiem celem spółdzielni mieszkaniowej jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych i innych potrzeb członków i ich rodzin, przez dostarczanie członkom samodzielnych lokali mieszkalnych lub domów jednorodzinnych, a także lokali o innym przeznaczeniu (art. 1 ust. 1 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych), to użyte w art. 6 ust. 3 ustawy sformułowanie "zasoby mieszkaniowe" obejmuje również lokale użytkowe. Definicję "lokalu" zawiera art. 2 ust. 1 ustawy - jest to samodzielny lokal mieszkalny, a także lokal o innym przeznaczeniu, o których mowa w przepisach ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali.

Taka jak przedstawiona wyżej wykładnia pojęcia "zasobów mieszkaniowych" daje podstawę do uznania za prawidłowe zaliczanie w SM do kosztów uzyskania przychodów odpisu na fundusz na remonty dokonany od lokali użytkowych zajmowanych przez członków Spółdzielni i osoby nie będące członkami Spółdzielni na zasadach spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, umowy najmu oraz odrębnej własności lokalu. Zagadnienie to było już przedmiotem interpretacji ogólnej nr DD6.8201.1.2015.1.MZG Ministra Finansów z dnia 2 kwietnia 2015 r. wydanej w takim samym stanie prawnym (Dz. Urz. M.F. poz. 23).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1888, z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1, przy czym koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Jednakże w art. 16 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy określono, że do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się odpisów i wpłat na różnego rodzaju fundusze tworzone przez podatnika. Jednocześnie w lit. a tego przepisu wprowadzono wyjątek od tej zasady. Dotyczy on podstawowych odpisów i wpłat na te fundusze, jeżeli obowiązek lub możliwość ich tworzenia w ciężar kosztów określają odrębne ustawy - w takim przypadku podstawowe odpisy i wpłaty mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Należy zwrócić uwagę, że art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. a przytoczonej ustawy w zakresie podstawy prawnej do odnoszenia odpisów na fundusz w ciężar kosztów odsyła do innych aktów prawnych o randze ustawowej. W kontekście spółdzielni mieszkaniowych ustawą tą będzie ustawa z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1222). Na podstawie art. 6 ust. 3 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, spółdzielnia tworzy fundusz na remonty zasobów mieszkaniowych. Odpisy na ten fundusz obciążają koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Obowiązek świadczenia na fundusz dotyczy członków spółdzielni, właścicieli lokali niebędących członkami spółdzielni oraz osób niebędących członkami spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze własnościowe prawa do lokali.

Ponadto z art. 1 ust. 1 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych wynika, że celem spółdzielni mieszkaniowej jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych i innych potrzeb członków oraz ich rodzin, przez dostarczanie członkom samodzielnych lokali mieszkalnych lub domów jednorodzinnych, a także lokali o innym przeznaczeniu. Jednocześnie określenie "lokal", w myśl art. 2 ust. 1 tej ustawy, oznacza zarówno lokal mieszkalny, jak też lokal o innym przeznaczeniu, o których mowa w przepisach ustawy o własności lokali. Warto zaznaczyć, że także na gruncie art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 z późn. zm.) zarówno samodzielny lokal mieszkalny, a także lokal o innym przeznaczeniu, są określane jednolitym mianem lokalu, a więc ich regulacja prawna jest jednakowa.

Zgodnie ze stanowiskiem judykatury do zasobów mieszkaniowych (w rozumieniu przepisów ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych) zaliczane są również lokale użytkowe. Z jego uzasadnienia wynika, że skoro świadczenie na rzecz funduszu na remonty zasobów mieszkaniowych dotyczy tak samo właścicieli lokali mieszkalnych jak i użytkowych, a ustawa w tym zakresie nie rozróżnia regulacji, to należy uznać, że odpisy na fundusz remontowy dokonywane od lokali użytkowych także mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Trzeba również zwrócić uwagę, że art. 6 ust. 3 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych stanowi konsekwencję regulacji zamieszczonych w art. 4 ust. 1-4 przytoczonej ustawy, z których wynika, że członkowie spółdzielni, właściciele lokali niebędący członkami spółdzielni oraz osoby niebędące członkami spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze prawa własnościowe do lokali, uczestniczą poprzez uiszczanie opłat określonych w statucie, w pokrywaniu kosztów związanych z eksploatacją i utrzymaniem ich lokali a także stanowiących mienie spółdzielni oraz eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości wspólnych, w części przypadającej na ich lokale. Również w tych przepisach mowa jest o lokalach, bez wyszczególniania ich rodzaju, a zatem i w tym przypadku wynikające z nich obowiązki, w równym stopniu dotyczą posiadaczy zarówno lokali mieszkalnych jak i użytkowych.

W konsekwencji zwrot "zasoby mieszkalne" użyty w art. 6 ust. 3 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych obejmuje również "lokale użytkowe" - vide: wyroki NSA z dnia: 4 września 2013 r., sygn. akt II FSK 2581/11, 10 stycznia 2014 r., sygn. akt II FSK 268/12, 29 stycznia 2014 r., sygn. akt II FSK 266/12, czy - 24 czerwca 2014 r., sygn. akt II FSK 1777/12.

Uwzględniając przedstawiony zakres pojęcia "zasoby mieszkaniowe" należy stwierdzić, że odpisy na fundusz remontowy zasobów mieszkaniowych, o których mowa w art. 6 ust. 3 ww. ustawy, dokonane od lokali użytkowych, stanowią koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując, odpis na fundusz na remonty naliczony od lokali użytkowych zajmowanych przez członków Spółdzielni i osoby nie będące członkami na podstawie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, umowy najmu oraz odrębnej własności lokalu stanowi w Spółdzielni Mieszkaniowej koszt uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z art. 6 ust. 3 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych.

Ponadto należy wskazać, że powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości niniejszej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, że - zdaniem Organu - tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w tym postępowaniu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.