3063-ILPB1-2.4511.363.2016.1.DJ - Określenie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 30 listopada 2016 r. (data wpływu 7 grudnia 2016 r.), uzupełnionym pismem (data wpływu 12 grudnia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 7 grudnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W 2000 r. Wnioskodawca nabył prawo wieczystego użytkowania gruntu, na którym znajdował się budynek gospodarczy o powierzchni 30 m². W 2001 r. Zainteresowany otrzymał pozwolenie na adaptację tego budynku na cele mieszkaniowe z jednoczesną rozbudową. W 2004 r. zakończono budowę. W 2010 r. Wnioskodawca uzyskał pozwolenie na budowę drugiego domu na tej działce. W czasie budowy działka została podzielona na dwie niezależne nieruchomości, a ta, na której znajdował się pierwszy dom została sprzedana. Budowa drugiego domu została zakończona w październiku 2013 r., a w grudniu prawo wieczystego użytkowania zostało przekształcone w prawo własności. W sierpniu 2016 r. dom został sprzedany.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku ze sprzedażą domu w sierpniu 2016 r., który został wybudowany w 2013 r. Wnioskodawca musi zapłacić podatek dochodowy?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, Zainteresowany może skorzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego określonego na podstawie art. 30e powyższej ustawy.

Stosownie do interpretacji ogólnej Ministerstwa Finansów z 21 kwietnia 1999 r. znak: PB2/ MK-0212/99, za datę nabycia nieruchomości, od której upływa 5-letni termin określony w przepisie, nie można uznać momentu przekształcenia prawa wieczystego użytkowania w prawo własności na podstawie aktu administracyjnego, jakim jest decyzja administracyjna. Jest to bowiem tylko zmiana formy prawnej faktycznego prawa do nieruchomości. Nabycie prawa do nieruchomości następuje w chwili zawarcia umowy o ustanowieniu prawa wieczystego użytkowania.

Faktyczne nabycie nastąpiło w 2000 r. Natomiast w grudniu 2013 r. prawo wieczyste zostało przekształcone w prawo własności.

Terminu 5-letniego nie można także liczyć od daty zakończenia budowy, jak to jest w przypadku budynku postawionego na gruncie wieczystym, gdyż w chwili sprzedaży działka była przekształcona i nieruchomość stanowiła pełną własność.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy, źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie; w przypadku zamiany okres ten odnosi się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości następuje po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment jej nabycia.

Interpretacja pojęcia "nabycie" została przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym. Według ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380 z późn. zm.) - nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Zdaniem Sądu, przez pojęcie "nabycie" użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Z treści wniosku wynika, że w 2000 r. Wnioskodawca nabył prawo wieczystego użytkowania gruntu. Następnie w 2010 r. uzyskał pozwolenie na budowę domu na tej działce, która w czasie budowy została podzielona na dwie niezależne nieruchomości. Budowa przedmiotowego domu została zakończona w październiku 2013 r., a w grudniu prawo wieczystego użytkowania zostało przekształcone w prawo własności. W sierpniu 2016 r. dom został sprzedany.

Aby zatem w niniejszej sprawie można było dokonać oceny, czy sprzedaż prawa własności gruntu zabudowanego budynkiem mieszkalnym spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstanie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych, istotne znaczenie ma ustalenie momentu, od którego należy liczyć bieg pięcioletniego okresu, o którym mowa w cytowanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie reguluje kwestii własności nieruchomości oraz prawa wieczystego użytkowania gruntu w związku, z czym należy odnieść się do przepisów prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny - nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W myśl art. 48 Kodeksu cywilnego - z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania. Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych (art. 47 § 1 tego Kodeksu).

Grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są więc z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości zgodnie z zasadą superficies solo cedit, w myśl której własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki, które stały się częścią składową nieruchomości. Budynek trwale związany z gruntem, jako część składowa gruntu, nie może być przedmiotem odrębnej własności.

Odrębnym przedmiotem własności budynek będzie wówczas, gdy wzniesiono go na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym. Tylko w przypadku odpłatnego zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu i budynku trwale z tym gruntem związanego źródłem przychodu jest odrębnie odpłatne zbycie prawa do gruntu i odrębnie odpłatne zbycie budynku, dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie prawa do gruntu bądź wybudowanie budynku. Okres pięcioletni, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest w takim przypadku liczony odrębnie - od daty nabycia prawa do gruntu i od daty nabycia (wybudowania) budynku.

Pojęcie użytkowania wieczystego zawarte zostało w art. 232 Kodeksu cywilnego, który stanowi, że grunty stanowiące własność Skarbu Państwa a położone w granicach administracyjnych miast oraz grunty Skarbu Państwa położone poza tymi granicami, lecz włączone do planu zagospodarowania przestrzennego miasta i przekazane do realizacji zadań jego gospodarki, a także grunty stanowiące własność jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków mogą być oddawane w użytkowanie wieczyste osobom fizycznym, i osobom prawnym. Natomiast w myśl art. 235 § 2 Kodeksu cywilnego - przysługująca wieczystemu użytkownikowi własność budynków i urządzeń na użytkowanym gruncie jest prawem związanym z użytkowaniem wieczystym.

Z treści tych przepisów wynika, że użytkowanie wieczyste dotyczy gruntów stanowiących własność Skarbu Państwa, gminy lub związku międzygminnego, oddanych w użytkowanie wieczyste osobom fizycznym lub prawnym oraz że odrębną własność stanowią budynki wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gminy przez wieczystego użytkownika.

Zauważyć jednak należy, że możliwe jest przekształcenie prawa użytkowania wieczystego, przysługującego osobom fizycznym będącym dotychczasowymi użytkownikami wieczystymi, w prawo własności. Zasady i tryb takiego przekształcenia reguluje ustawa z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności (Dz. U. z 2012 r. poz. 83, z późn. zm.).

W przypadku przekształcenia prawa wieczystego użytkowania w prawo własności za datę nabycia nieruchomości, o której mowa w przywołanym powyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie można uznać momentu przekształcenia prawa wieczystego użytkowania w prawo własności na podstawie aktu administracyjnego, jakim jest decyzja administracyjna. Jest to bowiem tylko zmiana formy prawnej faktycznego prawa do nieruchomości. Nabycie prawa do nieruchomości następuje w chwili nabycia prawa wieczystego użytkowania.

W świetle powyższych wyjaśnień prawnych stwierdzić należy, że omawianej sprawie przedmiotem użytkowania wieczystego był grunt, na którym następnie wybudowano dom. Budowa domu została zakończona w październiku 2013 r., a prawo użytkowania wieczystego przekształcono w odrębną własność w grudniu 2013 r. Oznacza to, że datę nabycia przez Wnioskodawcę nieruchomości należy utożsamiać z datą nabycia prawa wieczystego użytkowania gruntu czyli z 2000 rokiem. Zanim bowiem Wnioskodawca dokonał w 2016 r. sprzedaży, to wcześniej w 2013 r. prawo wieczystego użytkowania gruntu zostało przekształcone w prawo własności. Fakt, że przed sprzedażą nieruchomości prawo wieczystego użytkowania gruntu zostało przekształcone w prawo własności skutkuje tym, że Wnioskodawca na moment sprzedaży nie był już użytkownikiem wieczystym, lecz samoistnym właścicielem gruntu. A to oznacza, że od tego momentu (przekształcenia) przepisy Kodeksu cywilnego dotyczące prawa wieczystego użytkowania gruntu nie miały zastosowania. W momencie sprzedaży dom był częścią składową gruntu w myśl art. 48 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z tym przepisem - jak już wcześniej wspomniano - z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Odnosząc powyższe wyjaśnienia na grunt rozpatrywanej sprawy, stwierdzić należy, że przekształcenie prawa użytkowania wieczystego gruntu w prawo własności - jak wskazano powyżej - jest tylko zmianą formy prawnej władania nieruchomością skutkującą tym, że nabycie przez Wnioskodawcę prawa do będącej przedmiotem sprzedaży nieruchomości nastąpiło w chwili nabycia prawa wieczystego użytkowania gruntu tj. w 2000 r., bez względu na fakt, że na tym gruncie został wybudowany budynek.

Oznacza to, że sprzedaż ww. nieruchomości została dokonana po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego w którym nastąpiło nabycie prawa użytkowania wieczystego gruntu. Wobec powyższego, sprzedaż nieruchomości nie będzie stanowiła dla Wnioskodawcy źródła przychodu - w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy - podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Tym samym na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedanej w 2016 r. nieruchomości. Zatem, stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.