2461-IBPP2.4512.770.2016.2.EJu - Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony oraz zwrotu podatku wynikającego z faktur związanych z realizacją projektu przystosowania lokali socjalnych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 30 września 2016 r. (data wpływu 4 października 2016 r.), uzupełnionym pismem z 28 listopada 2016 r. (data wpływu 29 listopada 2016 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony oraz zwrotu podatku wynikającego z faktur związanych z realizacją projektu pn. "..." - jest nieprawidłowe.

W dniu 4 października 2016 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony oraz zwrotu podatku wynikającego z faktur związanych z realizacją projektu pn. "...".

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 28 listopada 2016 r. (data wpływu 29 listopada 2016 r.) będącego odpowiedzią na wezwanie tut. organu 22 listopada 2016 r., znak: 2461-IBPP2.4512.770.2016.1.EJu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Gmina jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT, składa deklaracje VAT-7 oraz odprowadza podatek należny (od umów najmu, dzierżawy, sprzedaży mienia). Gmina jako podatnik VAT czynny zarejestrowana została w miesiącu czerwcu 2012 r. W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 446) gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 cytowanej ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 cyt. ustawy), w tym gminnego budownictwa mieszkaniowego (art. 7 ust. 1 pkt 7 cyt. ustawy). Gmina jest jedynym beneficjentem w realizacji projektu pn. "...". Projekt realizowany jest w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014 - 2020 (Europejski Fundusz Rozwoju Regionalnego). Celem projektu jest utworzenie mieszkań - w celu ich adaptacji na mieszkania socjalne, poprzez przebudowę i remont istniejącej infrastruktury - przyczyniających się do zwiększenia dostępu do lokali socjalnych. Grupy docelowe tworzą mieszkańcy, którzy uzyskali prawo do lokalu socjalnego na podstawie wyroku eksmisyjnego za zaległości w opłatach czynszowych, znajdujący się w trudnej sytuacji materialnej, mający zmniejszoną zdolność do samodzielnego życia i radzenia sobie, z przyczyn związanych z patologiami, w tym z powodu alkoholizmu, przemocy w rodzinie, przestępczości, braku opieki ze strony najbliższych, rozwodu lub trwałego rozpadu więzi. Prace wykonane będą w budynku, który jest własnością Gminy.

Zgodnie z treścią art. 2 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 150 z późn. zm.) przez lokal socjalny należy rozumieć lokal nadający się do zamieszkania ze względu na wyposażenie i stan techniczny, którego powierzchnia pokoi przypadająca na członka gospodarstwa domowego najemcy nie może być mniejsza niż 5 m², a w wypadku jednoosobowego gospodarstwa domowego 10 m², przy czym lokal ten może być o obniżonym standardzie.

Lokale będą służyły jako mieszkaniowy zasób gminy i będą wynajmowane odpłatnie według stawek określonych w zarządzeniu wójta. Gmina będzie wynajmowała lokale na własny rachunek, lokale będą miały charakter mieszkalny i wynajmowane będą wyłącznie na cele mieszkaniowe. Umowa najmu w swojej treści będzie zawierała postanowienia, z których w sposób niebudzący wątpliwości będzie wynikało, że dotyczy ona lokalu mieszkalnego i lokal ten może być wykorzystany przez najemcę tylko w celach mieszkaniowych.

Na fakturach dokumentujących zakup towarów i usług związanych z realizacją inwestycji Wnioskodawca występuje jako nabywca. Towary i usługi nabywane w związku z realizacją inwestycji nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych Wnioskodawcy. Efekty realizowanej inwestycji nie będą służyły czynnościom podlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Na realizację inwestycji podpisano dnia 25 sierpnia 2016 r. umowę z wykonawcą. Zgodnie z umową zakończenie realizacji inwestycji wyznaczono na dzień 15 grudnia 2016 r.

Wytworzone lokale socjalne będą lokalami mieszkalnymi wykorzystywanymi wyłącznie na cele mieszkaniowe. W obiekcie przeznaczonym na lokale socjalne znajdują się części wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT, ale ta część budynku nie jest objęta realizowaną inwestycją. Budynek, w którym Wnioskodawca realizuje projekt nie jest i nie będzie oddany np. w trwały zarząd innej jednostce. Podmiotem wynajmującym lokale socjalne będzie Wnioskodawca - Gmina. Gmina opisane we wniosku działania w zakresie gospodarowania lokalami socjalnymi realizuje samodzielnie. Wnioskodawca będzie pobierać czynsz w związku z udostępnieniem lokali mieszkalnych. Wnioskodawca będzie obciążał korzystających z lokali mieszkalnych opłatami za media dostarczane do lokali. Umowy z dostawcami "mediów" do lokali socjalnych zawarte będą przez Gminę. Umowy najmu lokali będą przewidywały odrębne od czynszu obliczanie i rozliczanie opłat za media. Wnioskodawca będzie podmiotem pośredniczącym pomiędzy usługodawcą, a rzeczywistym nabywcą usługi. Najemca lokalu nie będzie miał możliwości wyboru sposobu korzystania z "mediów" poprzez decydowanie o wielkości ich zużycia. Zużycie "mediów" przez lokatorów obliczane będzie przez podzielenie wskazania licznika głównego na powierzchnię całego budynku i pomnożenie jej przez powierzchnię wynajętą.

W piśmie uzupełniającym z 28 listopada 2016 r. Wnioskodawca doprecyzował opis sprawy i w następujący sposób udzielił wyjaśnień:

Ad 1.

Wnioskodawca pod pojęciem mediów w przedmiotowej sprawie rozumie dostarczanie do lokali socjalnych wody wraz z odprowadzeniem ścieków, energii elektrycznej i paliwa gazowego (centralne ogrzewanie).

Ad 2.

Każdy lokal socjalny będzie miał odrębny wodomierz i licznik energii elektrycznej na podstawie których będzie rozliczane zużycie wody wraz z odprowadzeniem ścieków i energii elektrycznej. Zużycie paliwa gazowego będzie rozliczane na podstawie wskazań głównego licznika znajdującego się w budynku. Zużycie paliwa gazowego przez lokatorów obliczane będzie przez podzielenie wskazania licznika głównego na powierzchnie całego budynku i pomnożenie jej przez powierzchnię wynajętą.

Ad 3.

Wnioskodawca będzie zawierał z lokatorami umowy cywilno-prawne na wynajmowane lokale. Umowa będzie również określała w jaki sposób lokatorzy będą obciążani za zużycie wody wraz z odprowadzeniem ścieków, energię elektryczną i paliwo gazowe. Wnioskodawca będzie obciążał lokatorów za zużytą wodę wraz z odprowadzeniem ścieków, energię elektryczna i paliwo gazowe na podstawie refaktur.

Ad 4.

Wnioskodawca będzie obciążał najemcę kosztami bez naliczania marży.

Ad 5.

Z zawieranych umów pomiędzy Wnioskodawcą a lokatorami będzie wynikało, że lokator jest zobowiązany do uiszczania opłat z tytułu dostarczonej wody wraz z odprowadzeniem ścieków, energii elektrycznej i paliwa gazowego

Ad 6.

Z zawartych umów z lokatorami będzie wynikało że opłata za czynsz jest stała, natomiast opłaty za wodę wraz z odprowadzeniem ścieków, energię elektryczną, paliwo gazowe będą ustalane na podstawie faktycznego zużycia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Gmina ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony (ubiegania się o jego zwrot), wynikający z faktur związanych z realizacją projektu pn. "..." realizowanego przez Gminę w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014 - 2020?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikom VAT przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie w jakim nabywane towary i usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych. Gmina zamierza zrealizować inwestycję pn. "...".

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

W myśl art. 43 ust. 20 ustawy o podatku od towarów i usług, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 36 nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy (tj. usług związanych z zakwaterowaniem PKWiU-55).

Z powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu nieruchomości na cele mieszkalne. Zastosowanie zwolnienia jest więc uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych dotyczących przeznaczenia.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że usługa najmu nieruchomości korzysta ze zwolnienia na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, pod warunkiem łącznego spełnienia przesłanek co do podmiotu, przedmiotu i celu takiej umowy.

Lokale socjalne, które powstaną będą wynajmowane na cele mieszkaniowe, a usługi te są zwolnione od podatku dlatego Gminie nie przysługuje możliwość odliczenia podatku od inwestycji związanej z tworzeniem lokali socjalnych, które będą wynajmowane na cele mieszkaniowe. W przypadku zrealizowanej przez Gminę inwestycji warunek określony w art. 86 ust. 1 nie będzie zachowany, a więc nie będzie miała możliwości ubiegania się o zwrot podatku VAT.

Gmina nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, ani ubiegania się o jego zwrot w związku z realizacją ww. projektu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 710 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Sposób i termin zwrotu podatku VAT określony został w przepisach art. 87 ust. 2-10a ustawy.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Wyjaśnić należy, że przepisy art. 87 ustawy regulują sposób dokonania przez podatnika rozliczenia w sytuacji, gdy w danym okresie rozliczeniowym deklaruje on nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym. Przepisy te statuują możliwość otrzymania przez podatnika rzeczywistego zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Warunkiem, który musi spełnić podatnik, by domagać się zwrotu, jest powstanie w okresie rozliczeniowym różnicy pomiędzy kwotą podatku naliczonego a kwotą podatku należnego. Wynika to z generalnej zasady określonej w przywołanym powyżej art. 87 ust. 1 ustawy.

Należy również zauważyć, że w rozdziale 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 2013 r. w sprawie miejsca świadczenia usług oraz zwrotu kwoty podatku naliczonego jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów lub usług (Dz. U. z 2013 r. poz. 1656 z późn. zm.), przewidziano przypadki, w których kwota podatku naliczonego może być zwrócona jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów lub usług finansowanych ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej, oraz warunki i tryb dokonywania tego zwrotu. Przepisy powołanego rozporządzenia określają katalog środków, które stanowią ww. środki bezzwrotnej pomocy zagranicznej (§ 8 ust. 3 i 4). Uzyskanie pomocy finansowej pochodzącej ze źródeł, o których mowa w tych przepisach daje prawo do ubiegania się o zwrot podatku w oparciu o przepisy zawarte w rozdziale 4 tego rozporządzenia.

Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 446 z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym).

W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. gminnego budownictwa mieszkaniowego (art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy o samorządzie gminnym).

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Z powyższego wynika także, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez "podatników" w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W okresie od 25 sierpnia 2016 r. do 15 grudnia 2016 r. realizuje projekt pn. "...". Lokale będą wynajmowane odpłatnie według stawek określonych w zarządzeniu wójta. Gmina będzie wynajmowała lokale na własny rachunek, lokale będą wyłącznie na cele mieszkaniowe. Umowa najmu w swojej treści będzie zawierała postanowienia, z których w sposób nie budzący wątpliwości będzie wynikało, że dotyczy ona lokalu mieszkalnego i lokal ten może być wykorzystywany przez najemcę tylko w celach mieszkaniowych. Wnioskodawca będzie pobierać czynsz w związku z udostępnieniem lokali mieszkalnych. Wnioskodawca będzie obciążał korzystających z lokali mieszkalnych opłatami za media dostarczane do lokali. Umowy z dostawcami "mediów" do lokali socjalnych zawarte będą przez Gminę. Na fakturach dokumentujących zakup towarów i usług związanych z realizacją inwestycji Wnioskodawca występuję jako nabywca. Towary i usługi nabywane w związku z realizacją inwestycji nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych Wnioskodawcy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego lub zwrotu podatku VAT w związku z realizacją projektu.

Dla rozstrzygnięcia kwestii będącej przedmiotem zapytania Wnioskodawcy kluczowym jest stwierdzenie czy efekty realizowanego projektu służą lub będą służyć czynnościom opodatkowanym wykonywanym przez Wnioskodawcę.

Jak wskazano we wniosku lokale socjalne powstałe w ramach realizacji projektu będą wynajmowane w celach mieszkaniowych. Za przedmiotowy wynajem Wnioskodawca będzie pobierał od lokatorów czynsz. Ponadto Wnioskodawca będzie refakturować na wynajmujących opłaty za dostarczane do lokali media.

Wnioskodawca będzie obciążał lokatorów opłatą za zużytą wodę wraz z doprowadzeniem ścieków, energię elektryczną i paliwo gazowe na podstawie refaktur. Wnioskodawca będzie obciążał najemcę kosztami bez naliczania marży. Każdy lokal socjalny będzie miał wodomierz i licznik energii elektrycznej na podstawie których będzie rozliczane zużycie wody wraz z odprowadzeniem ścieków i energii elektrycznej. Zużycie paliwa gazowego przez lokatorów będzie obliczane przez podzielenie wskazania licznika głównego na powierzchnię całego budynku i pomnożenie jej przez powierzchnię wynajętą.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Zatem, ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cele mieszkaniowe. Zastosowanie zwolnienia jest uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy).

Skoro więc, jak wynika to z opisu sprawy Wnioskodawca wynajmuje lokale mieszkalne wyłącznie na cel mieszkaniowy, to usługa ta będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Z przywołanego wyżej przepisu wynika, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane, niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. Konsekwencją uznania podatnika biorącego udział w odsprzedaży usługi za świadczącego, jest wystawienie przez niego faktury dokumentującej wyświadczenie tej usługi.

Należy zbadać zatem, czy opłaty pobierane przez Wnioskodawcę z tytułu dostarczania mediów do lokali mieszkalnych są opodatkowane podatkiem od towarów i usług czy będą również korzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 36 jako element kalkulacyjny umowy najmu.

W tym miejscu należy wskazać, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 16 kwietnia 2015 r. w sprawie C-42/14 (Wojskowa Agencja Mieszkaniowa), kierując się ogólną zasadą wynikającą z art. 1 ust. 2 akapit drugi Dyrektywy VAT, zgodnie z którą każde świadczenie należy traktować jako odrębne, rozstrzygnął, że najem nieruchomości i związane z nim: dostawa wody, energii elektrycznej, energii cieplnej oraz wywóz nieczystości, co do zasady należy uważać za odrębne i niezależne świadczenia, które winno się oceniać oddzielnie z punktu widzenia podatku od wartości dodanej, chyba, że elementy transakcji, które obejmują również ekonomiczne przesłanki zawarcia umowy, są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie ekonomiczne, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny.

Co do zasady, towarzyszące najmowi nieruchomości dostawy towarów i usług, np. wody, energii elektrycznej i cieplnej, odprowadzanie ścieków, powinny być uważane za odrębne świadczenia, jeżeli najemca ma możliwość wyboru sposobu korzystania z nich (tj. danych towarów i usług) poprzez decydowanie o wielkości ich zużycia. Sytuacja taka występuje w szczególności w przypadku odrębnego rozliczania zużycia tych mediów w oparciu o wskazania liczników lub podliczników. Taką samą zasadę należy również przyjąć w przypadku, gdy umowa przewiduje odrębne rozliczanie mediów, a wysokość opłaty z tego tytułu ustalana jest w umowie na podstawie kryteriów innych niż opomiarowanie wg liczników, uwzględniających zużycie tych mediów przez najemcę. Takimi innymi kryteriami mogą być przykładowo liczba osób korzystających z nieruchomości czy też powierzchnia nieruchomości. Ponadto, jeżeli przesłanki ekonomiczne zawarcia umowy będą wskazywały, że faktyczne wydzielenie i oddzielne rozliczenie mediów obiektywnie odzwierciedla zużycie mediów, to świadczenia te powinny być traktowane odrębnie (przykładowo rozdzielenie kosztów mediów na poszczególnych najemców na podstawie wskazań jednego licznika według przyjętych w umowie obiektywnych kryteriów podziału).

Natomiast w przypadku gdy wyodrębnienie wskazanych powyżej mediów miałoby charakter sztuczny, świadczenia takie należy traktować jako jedną usługę najmu. Sytuacja taka będzie miała miejsce przykładowo w przypadku wynajmu lokali biurowych pod klucz gotowych do użytku wraz z dostawą mediów lub w przypadku krótkotrwałego najmu nieruchomości w celach wakacyjnych lub zawodowych, jeżeli świadczenia takie są wykonywane na rzecz najemcy bez możliwości oddzielenia mediów. W takiej bowiem sytuacji na płaszczyźnie ekonomicznej świadczenia te stanowią jedną całość. Wówczas też pobierana jest stała kwota wynagrodzenia za najem bez względu na ilość zużycia mediów (innymi słowy bez uwzględnienia kryterium zużycia mediów). Okoliczności te wskazują, że celem zawarcia takiej umowy było wynajęcie lokalu gotowego do użytku wraz z odpowiednimi mediami.

Zaznacza się, że okoliczności faktyczne, które były przedmiotem wyroku TSUE w sprawie C-42/14 dotyczyły przypadku, w którym wskazane powyżej dostawy towarów i świadczenie usług były refakturowane, tj. wynajmujący przenosił na najemcę poniesione koszty z tytułu nabycia tych towarów i usług od podmiotów trzecich bez doliczania marży. Należy zatem uznać, że ustalone przez Trybunał i wskazane powyżej zasady kwalifikacji świadczeń w ramach umowy najmu nieruchomości mają zastosowanie wyłącznie w przypadku, jeżeli wynajmujący dokonuje na rzecz najemcy refakturowania (przeniesienia) dokładnego kosztu towaru lub usługi, jakim został obciążony przez podmiot trzeci, faktycznie zapewniający świadczenie najemcy.

Zatem przy podatkowej kwalifikacji świadczeń polegających na dostawie towarów i świadczeniu usług związanych z usługą najmu nieruchomości, w każdym przypadku należy uwzględniać rzeczywisty przebieg transakcji.

Jak wynika z okoliczności sprawy w mieszkaniach zainstalowano liczniki mierzące zużycie wody oraz energii elektrycznej natomiast zużycie paliwa gazowego (ogrzewanie) będzie rozliczane poprzez podzielenie wskazania głównego licznika głównego na powierzchnie całego budynku i pomnożenie jej przez powierzchnie wynajętą.

Mając na uwadze przywołane wyżej przepisy prawa, a także wskazany wyrok TSUE należy stwierdzić, że skoro w wynajmowanych lokalach mieszkalnych znajdują się liczniki mierzące zużycie wody oraz energii elektrycznej a zużycie paliwa gazowego określane jest wg ustalonego w umowie kryterium, to opłat za te media nie można uznać za element kalkulacyjny usługi najmu lokali. W konsekwencji powyższego odsprzedaż przez Gminę ww. mediów najemcom lokali mieszkalnych należy opodatkować według stawki właściwej dla dostawy danych mediów.

Zatem infrastruktura powstała w wyniku realizacji wskazanego projektu, będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę zarówno do czynności opodatkowanych, ale też zwolnionych od podatku.

W związku z powyższym, Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub zwrotu podatku w takim zakresie w jakim powstała w wyniku realizacji projektu infrastruktura będzie służyła czynnościom opodatkowanym.

Natomiast w zakresie w jakim ww. infrastruktura będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych Wnioskodawcy (refakturowanie mediów) będzie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego oraz prawo do zwrotu tego podatku.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym nie ma on prawa do odliczenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, ani ubiegania się o jego zwrot w związku z realizacją ww. projektu, jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zmiana któregokolwiek elementu opisu zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego we wniosku lub zmiana stanu prawnego powoduje, że interpretacja traci ważność.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie zgodnie z art. 57a skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.