2461-IBPB-1-3.4510.70.2017.1.AB - Możliwość zaliczenia przez spółkę przejmującą do kosztów uzyskania przychodów odsetek od kredytu/pożyczki zaciągniętego przez spółkę przejmowaną w dacie ich uregulowania, tj. zapłaty, potrącenia lub kapitalizacji.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 201 z późn. zm.) w zw. z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 6 lutego 2017 r. (data wpływu 15 lutego 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia przez Spółkę przejmującą do kosztów uzyskania przychodów odsetek od kredytu/pożyczki zaciągniętego przez Spółkę przejmowaną w dacie ich uregulowania, tj. zapłaty, potrącenia lub kapitalizacji - jest prawidłowe.

W dniu 15 lutego 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia przez Spółkę przejmującą do kosztów uzyskania przychodów odsetek od kredytu/pożyczki zaciągniętego przez Spółkę przejmowaną w dacie ich uregulowania, tj. zapłaty, potrącenia lub kapitalizacji.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z o.o. (dalej: "Wnioskodawca" lub "Spółka") jest polską spółką kapitałową, będącą polskim rezydentem podatkowym. Spółka prowadzi prawie całość swojej działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, na podstawie zezwolenia i stosuje do niej art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 1888 z późn. zm., dalej: "u.p.d.o.p.").

Wnioskodawca jest członkiem grupy kapitałowej. Grupa jest obecnie w trakcie zmian, które mają na celu uproszczenie struktury operacyjnej i właścicielskiej, zapewnienie sprawniejszej organizacji majątkiem, zasobami oraz sprzedażą, jak również realizację nowych wielomilionowych inwestycji w park maszynowy. Obecnie Wnioskodawca, jako bardziej rozbudowany podmiot, planuje przyłączenie X spółka z o.o. (polskiego rezydenta podatkowego i jedynego udziałowca Spółki) do Wnioskodawcy, w drodze przejęcia, tj. zgodnie z art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 1578 z późn. zm., dalej: "k.s.h."). W wyniku połączenia, Spółka przejmie cały majątek X.

W majątku X, oprócz majątku rzeczowego działalności operacyjnej, znajdują się zobowiązania. Wśród nich jest zobowiązanie z tytułu kredytu bankowego oraz pożyczki powstałe w 2014 r. (dalej: "Kredyt/pożyczka"), które X pozyskała celem sfinansowania ceny nabycia udziałów w spółce kapitałowej (uprzednim udziałowcu Wnioskodawcy). Spółka ta została w 2016 r. przejęta/przyłączona do X. Kredyt/pożyczka są oprocentowane. X zaliczała i zalicza odsetki od Kredytu/pożyczki do kosztów uzyskania przychodu w dacie ich zapłaty na podstawie interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 2 maja 2014 r., znak: IBPBI/2/423-166/14/PC (dalej: "Interpretacja").

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca będzie mógł ujmować jako koszty uzyskania przychodów (dalej: "KUP") płacone przez niego odsetki od Kredytu/pożyczki w dacie ich uregulowania, tj. zapłaty, potrącenia lub kapitalizacji, zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a i pkt 11 u.p.d.o.p., z uwzględnieniem art. 93 § 2 pkt 1 w zw. z art. 93 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 201 z późn. zm., dalej: "OP")?

Wnioskodawca zaznaczył, że pytanie nie dotyczy ograniczeń wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 u.p.d.o.p. Spółka nie wnosi również o wyjaśnienie, czy uregulowane odsetki od Kredytu/pożyczki powinny być zaliczone do kosztów tzw. działalności strefowej (z której dochód jest zwolniony z opodatkowania), czy do jej działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie miał prawo rozpoznawać odsetki od Kredytu/pożyczki jako KUP w momencie ich uregulowania, tj. zapłaty, kapitalizacji lub potrącenia (zależnie od tego, które z tych zdarzeń wystąpi).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów enumeratywnie wymienionych w art. 16 u.p.d.o.p. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 10 i 11 u.p.d.o.p., do KUP mogą być zaliczone wyłącznie zapłacone lub skapitalizowane odsetki.

W przypadku spłaty odsetek od Kredytu/pożyczki przesłankę ich związku z osiąganym przychodem (lub jego zachowaniem lub zabezpieczeniem) należy oceniać na moment zaciągnięcia zobowiązania finansowego. Jeżeli dany kredyt lub pożyczka zostały przeznaczone na prowadzenie działalności gospodarczej, to co do zasady koszty związane z tym finansowaniem (np. prowizja, zapłacone odsetki) mogą być zaliczone do KUP. W dacie zaciągnięcia Kredytu/pożyczki pożyczkobiorcą była X, która przeznaczyła otrzymane środki na swoją działalności gospodarczą (inwestycyjną). Jej prawo do zaliczenia uregulowanych odsetek od Kredytu/pożyczki do KUP zostało potwierdzone w Interpretacji, do której X się zastosowała (w rozumieniu art. 14k § 1 OP).

W opinii Spółki, bezsporne jest również, że odsetki od Kredytu/pożyczki nie są kwalifikowane jako wydatki na nabycie lub objęcie udziałów w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.p., czyli wydatki pozostające w bezpośrednim związku, warunkujące objęcie lub nabycie udziałów/akcji, takie jak w szczególności cena nabycia, opłaty notarialne, czy opłaty skarbowe. Odsetki od kredytu lub pożyczki na nabycie udziałów stanowią bowiem wydatek na pozyskanie kapitału i nie pozostają w bezpośrednim związku z nabyciem udziałów (możliwe jest bowiem nabycie udziałów, bez konieczności ponoszenia kosztu w postaci odsetek), a zatem nie mogą być uznane za wydatki na objęcie lub nabycie udziałów albo akcji.

Powyższy wniosek wynika z Interpretacji oraz licznych indywidualnych interpretacji prawa podatkowego i wyroków sądów administracyjnych. Na przykład z interpretacji indywidualnej wydanej przez:

* Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 19 stycznia 2016 r., znak: IBPB-1-1/4510-188/15/EN;

* Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 6 czerwca 2014 r. znak: IPPB3/423-315/14-2/MC;

oraz z wyroków NSA z 20 maja 2014 r., sygn. akt II FSK 1443/12 i z 7 września 2004 r., sygn. akt FSK 324/2004.

Na podstawie art. 93 § 2 pkt 1 w zw. z art. 93 § 1 pkt 1 OP, Wnioskodawca przejmując X wstąpi we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki X, co w odniesieniu do zaciągniętego przez X Kredytu/pożyczki oznacza, że Wnioskodawca przejmie prawo X do ujmowania odsetek jako KUP na tych samych zasadach, jak przysługiwało ono X i zostało potwierdzone przez Interpretację.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych. Przykładowo, w interpretacji z 24 września 2013 r., nr IPPB3/423-431/13-4/AG Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdził na gruncie analogicznego zdarzenia przyszłego prawidłowość stanowisko Spółki, stwierdzając że: Odnosząc powyższe do zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku, należy stwierdzić, że pożyczka zaciągnięta przez F.H miała na celu sfinansowanie prowadzonych przedsięwzięć gospodarczych oraz zakup akcji F. Tym samym, jak wskazała w zdarzeniu przyszłym Spółka (Wnioskodawca), koszty związane ze spłatą tejże pożyczki, zostały/zostaną poniesione w celu osiągnięcia przychodu, spełniając podstawowy warunek zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów - określony w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W świetle uregulowań art. 93 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.), w przypadku osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej dochodzi do tzw. sukcesji generalnej także na gruncie prawa podatkowego, tj. do przejścia na Spółkę wszelkich przewidzianych w przepisach prawa podatkowego praw i obowiązków przejmowanej spółki (F.H). W konsekwencji, Spółka będzie uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na rzecz A. i X. w postaci odsetek od przedmiotowej pożyczki, w momencie ich zapłaty/kapitalizacji.

Prezentowane przez Wnioskodawcę stanowisko wynika również z innych interpretacji indywidualnych, np. wydanych przez:

* Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 4 lipca 2012 r., nr IPPB3/423-221/12-2/AG), w której wskazano, że: W konsekwencji, skoro w ramach planowanego połączenia Spółka Zależna będzie spółką przejmującą, to Spółka Zależna, jako następca prawny Spółki, będzie miała prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów odsetki od zobowiązań przejętych przez Spółkę Zależną w wyniku połączenia Spółki Zależnej ze Spółką (w tym z tytułu zaciągniętego przez Spółkę od Banku kredytu na zakup udziałów w Spółce Zależnej) w momencie ich zapłaty/kapitalizacji. Zdaniem Spółki Zależnej, powyższe prawo dotyczy zarówno odsetek naliczonych za okres przed dniem połączenia, ale zapłaconych przez Spółkę Zależną/skapitalizowanych po (w) dniu połączenia, jak i naliczonych i zapłaconych/skapitalizowanych po połączeniu.

* Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 8 kwietnia 2010 r., nr IBPBI/2/423-156/10/AP w której wskazano, że: Spółka staje się następcą prawnym przejętej spółki (X SA) i wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki (również podatkowe) podmiotu przejętego. Z opisu zdarzenia przyszłego wynika również, że jako następca prawny, Spółka będzie ponosić wydatki związane ze spłatą pożyczki zaciągniętej przez X SA (spółkę przejmowaną). Pożyczka ta została zaciągnięta w celu nabycia udziałów Spółki. (...) Reasumując, odsetki od pożyczki, stanowić będą, stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów w momencie ich zapłaty lub kapitalizacji.

* Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 13 sierpnia 2008 r., nr IP-PB3-423-795/08-2/ER, w której organ stwierdził, że: Reasumując, odsetki od pożyczki zaciągniętej na zakup udziałów stanowić będą koszty uzyskania przychodów w momencie zapłaty lub kapitalizacji odsetek zarówno przed jak i po ewentualnej restrukturyzacji mogącej polegać na:

* dokonaniu likwidacji G i przejęcie jej majątku w naturze; lub

* połączeniu z G poprzez przejęcie jej majątku przez Spółkę, w trybie art. 492 § 1 pkt 1 kodeksu spółek handlowych (X będzie spółką przejmującą) lub

* sprzedaży udziałów w G.

Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc powyższe pod uwagę, odsetki uregulowane przez Wnioskodawcę od Kredytu/pożyczki będą stanowić dla Wnioskodawcy KUP w momencie ich uregulowania, tj. kapitalizacji, zapłaty lub potrącenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.