2461-IBPB-1-1.4511.527.2016.1.AT

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 8 września 2016 r., (data wpływu do tut. Biura 13 września 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych otrzymania środków finansowych (dotacji) z budżetu jednostki samorządu terytorialnego w związku z prowadzoną działalnością oświatową, w części przeznaczonej na wynagrodzenie dyrektora przedszkola publicznego - jest prawidłowe.

W dniu 13 września 2016 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych otrzymania środków finansowych (dotacji) z budżetu jednostki samorządu terytorialnego w związku z prowadzoną działalnością oświatową, w części przeznaczonej na wynagrodzenie dyrektora przedszkola publicznego.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w zakresie dziennej opieki nad dziećmi - przedszkola publicznego. Począwszy od stycznia 2017 r. stosownie do treści art. 90 ust. 1 ustawy o systemie oświaty będzie otrzymywać dotację podmiotową na ten cel od Gminy Miejskiej. Dotacja powyższa będzie dotacją podmiotową w rozumieniu przepisu art. 131 ustawy o finansach publicznych. Stosownie do treści art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty, ww. dotacja może być przez beneficjenta wykorzystana wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki. Wnioskodawczyni pełni i od stycznia 2017 r. w dalszym ciągu będzie pełniła funkcję Dyrektora placówki i wykonuje zadania określone w treści art. 39 ust. 1 ustawy o systemie oświaty. Z tytułu wykonywania tychże obowiązków począwszy od stycznia 2017 r. Wnioskodawczyni jako Dyrektor placówki będzie otrzymywała wynagrodzenie, które będzie finansowane ze środków pochodzących z ww. dotacji podmiotowej, podobnie jak wynagrodzenia innych pracowników placówki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wynagrodzenie Dyrektora placówki, sfinansowane ze środków pochodzących z otrzymanej stosownie do treści art. 90 ust. 1 ustawy o systemie oświaty dotacji podmiotowej będzie zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, stosownie do treści art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których zgodnie z art. 22a-22o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dokonuje się odpisów amortyzacyjnych. Przepis ten wprowadza zatem zasadę, zgodnie z którą dotacja stanowi przychód z działalności gospodarczej. Jednakże zasada ta nie znajduje zastosowania w przypadkach określonych w treści art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do treści tego przepisu, wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego.

W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia - jak to zostało przedstawione w opisie stanu faktycznego (winno być: zdarzenia przyszłego) - właśnie z dotacją w rozumieniu przepisów o finansach publicznych otrzymaną z budżetu jednostki samorządu terytorialnego. A zatem przedmiotowa dotacja podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym.

W związku z powyższym również wynagrodzenie Dyrektora placówki sfinansowane ze środków pochodzących z tejże dotacji podmiotowej jest zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym.

Jednocześnie, stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wydatki pokryte ze środków pochodzących z owej dotacji nie będą stanowić u Wnioskodawczyni kosztów uzyskania przychodów.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawczyni powołała interpretację indywidulaną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 7 kwietnia 2011 r. Znak: IPPB1/415-72/11-2/KS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszystkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe za wyjątkiem tych, które - na mocy stosownych przepisów - zostały wyłączone z tego opodatkowania.

W myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 13, i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Mając na uwadze brzmienie powyższego przepisu należy stwierdzić, że ustawodawca różnicuje skutki podatkowe otrzymanych dotacji, dopłat i innych nieodpłatnych świadczeń w zależności od celu, na jaki zostały one przeznaczone, tj.:

* dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na cele inne niż nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych-zaliczane są do przychodów z działalności gospodarczej,

* ww. świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków poniesionych przez podatnika na zakup lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych - nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej.

W myśl natomiast art. 21 ust. 1 pkt 129 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego. Zwolnienie wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 129 ww. ustawy, dotyczy każdego rodzaju dotacji, która spełnia dwa warunki, a mianowicie:

* jest dotacją w rozumieniu ustawy o finansach publicznych oraz

* pochodzi z budżetu państwa lub jednostki samorządu terytorialnego.

Łączne spełnienie powyższych elementów jest warunkiem koniecznym, ale i wystarczającym do stwierdzenia, że dotacja jest zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z brzmienia art. 218 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 885 z późn. zm.) wynika, że z budżetu jednostki samorządu terytorialnego mogą być udzielane dotacje podmiotowe, o ile odrębne ustawy tak stanowią.

Zgodnie z art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 2156 z późn. zm.), ilekroć w dalszych przepisach jest mowa bez bliższego określenia o szkole, należy przez to rozumieć także przedszkole. W myśl art. 5 ust. 7 ww. ustawy, organ prowadzący szkołę lub placówkę odpowiada za jej działalność.

Do zadań organu prowadzącego szkołę lub placówkę należy w szczególności:

Przy czym, pod pojęciem organu prowadzącego szkołę lub placówkę należy rozumieć ministra, jednostkę samorządu terytorialnego, inne osoby prawne i fizyczne (art. 3 pkt 5 ww. ustawy).

Stosownie do art. 80 ust. 1 ww. ustawy, przedszkola, szkoły i placówki publiczne niewymienione w art. 79 prowadzą gospodarkę finansową według zasad określonych przez organ lub podmiot prowadzący szkołę.

Natomiast zgodnie art. 80 ust. 2 ww. ustawy, przedszkola, o których mowa w ust. 1, otrzymują na każdego ucznia z budżetu gminy dotację w wysokości równej wydatkom bieżącym przewidzianym na jednego ucznia w przedszkolach publicznych prowadzonych przez gminę, pomniejszonym o opłaty za korzystanie z wychowania przedszkolnego oraz za wyżywienie, stanowiące dochody budżetu gminy, z tym że na ucznia niepełnosprawnego w wysokości nie niższej niż kwota przewidziana na niepełnosprawnego ucznia przedszkola w części oświatowej subwencji ogólnej otrzymywanej przez jednostkę samorządu terytorialnego. W przypadku braku na terenie gminy przedszkola prowadzonego przez gminę, podstawą do ustalenia wysokości dotacji są wydatki bieżące ponoszone przez najbliższą gminę na prowadzenie przedszkoli publicznych, pomniejszone o opłaty za korzystanie z wychowania przedszkolnego oraz za wyżywienie, stanowiące dochody budżetu gminy.

Przy czym, stosownie do art. 80 ust. 3d ww. ustawy, dotacje, o których mowa w ust. 2, 2b, 2c i 3-3b ww. ustawy, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na:

W świetle powołanych przepisów i w odniesieniu do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że jeżeli w związku z prowadzeniem przedszkola publicznego, Wnioskodawczyni będzie otrzymywać z budżetu jednostki samorządu terytorialnego dotację podmiotową, o której mowa w cytowanych powyżej przepisach ustawy o systemie oświaty to dotacja ta, w części nie przeznaczonej na cele inwestycyjne, będzie wolna od podatku dochodowego od osób fizycznych, na podstawie cytowanego powyżej art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zauważyć przy tym należy, że dotacja, w części przeznaczonej na sfinansowanie "wynagrodzenia" Wnioskodawczyni, jako prowadzącej przedszkole również podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie cyt. powyżej art. 21 ust. 1 pkt 129 ww. ustawy. W dalszym ciągu źródłem finansowania ww. "wynagrodzenia" jest dotacja zwolniona z opodatkowania. Zauważyć przy tym należy, że prowadząc działalność gospodarczą Wnioskodawczyni uzyskuje przychody i ponosi koszty uzyskania przychodów, które są rozliczane w ramach tego źródła przychodów. Zatem, dotacja jaką Wnioskodawczyni otrzyma z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, nie będzie stanowić dla niej wynagrodzenia za pracę, lecz przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, zwolniony z opodatkowania na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazać także trzeba, że stosownie do postanowień art. 23 ust. 1 pkt 56 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47d, 116, 122, 129, 136 i 137. W konsekwencji wydatki bezpośrednio sfinansowane z otrzymanej, a zwolnionej od opodatkowania dotacji nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej.

Wobec powyższego, przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawczyni uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.