1473/389/WD/423/118/05/JL - Koszty uzyskania przychodu związane z likwidacją środków trwałych.
Pismo z dnia 5 stycznia 2006 r. Trzeci Mazowiecki Urząd Skarbowy w Radomiu 1473/389/WD/423/118/05/JL Koszty uzyskania przychodu związane z likwidacją środków trwałych.
POSTANOWIENIE
Na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), po rozpatrzeniu wniosku z października 2005 r. XXX Sp z.o.o. żądającego udzielenia pisemnej interpretacji przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów w przypadku:
fizycznej likwidacji środków trwałych (sprzedaży, złomowania, zburzenia)
strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych w związku z wycofaniem się z produkcji części wyrobów na skutek nieopłacalności i innych przyczyn,
ponoszenia wydatków związanych z utrzymaniem nieczynnych wydziałów produkcyjnych w związku z zaprzestaniem produkcji chemikalii - do czasu ich likwidacji
- Naczelnik Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu
stwierdza że:
stanowisko wnioskodawcy podane we wniosku jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
Z przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego wynika:
Do kwietnia 2004 r. Spółka prowadziła działalność gospodarczą w zakresie m.in. produkcji: środków leczniczych, pasz dla zwierząt, substancji czynnych, sprzedaży hurtowej i detalicznej ww. produktów. W związku z restrukturyzacją firmy i nieopłacalnością dalszej produkcji chemikaliów podjęto decyzję o zaprzestaniu wytwarzania tych wyrobów pozostawiając podstawową działalność bez zmian. Stąd w 2004 r. dokonano odpisu aktualizacyjnego części środków trwałych związanych z produkcją chemikaliów, dotyczył on przede wszystkim budynków budowli, w których odbywał się proces produkcyjny. Łączna wartość odpisu aktualizującego budynków i budowli wynosiła 5 mln zł na koniec r. 2004 r. Tę kwotę spółka wyłączyła z kosztów uzyskania przychodów za 2004 r. a także podatek od nieruchomości dotyczący tych budynków i budowli. Pozostałe środki trwałe tj.: maszyny i urządzenia służące produkcji chemikaliów były przez Spółkę amortyzowane, ale odpisy te nie stanowiły kosztów uzyskania przychodów. W lipcu 2005 r. część budynków została fizycznie zlikwidowana tzn. rozebrana lub wyburzona. Budynki te nie nadawały się do dalszego ich wykorzystywania ze względu na wysokie ich skażenie. Łączna wartość zlikwidowanych fizycznie budynków wynosi 113 tyś zł. Jeżeli chodzi o maszyny i urządzenia, to Spółka planuje ich sprzedaż, a jeżeli nie będzie zainteresowania nabyciem tych maszyn dokona ich fizycznej likwidacji. Dodatkowo spółka ponosi koszty utrzymania nieczynnych wydziałów, które to wyłączane są z kosztów uzyskania przychodów.
W związku z tym Spółka pyta:
czy w roku fizycznej likwidacji środków trwałych, od których dokonano odpisu aktualizującego można zaliczyć do kosztów podatkowych wartość nie umorzoną niewykorzystywanych budynków i budowli
czy w chwili likwidacji środków trwałych niewykorzystywanych w działalności gospodarczej, od których była naliczana amortyzacja, ale niezaliczana do kosztów zgodnie z art. 16c pkt 5 u.p.d.o.p. - istnieje możliwość uznania za koszt uzyskania przychodów tej amortyzacji w chwili fizycznej likwidacji środków trwałych.
czy koszty utrzymania nieczynnych wydziałów, w których zaprzestano prowadzenia działalności mogą stanowić koszty uzyskania przychodów (oświetlenie, ogrzewanie, ochrona itp.)
Zdaniem Spółki:
Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. wydatki na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych nie stanowią kosztów uzyskania przychodu. Kosztami takimi są dokonywane odpisy amortyzacyjne. W przypadku jednak, gdy dany środek trwały nie został całkowicie zamortyzowany a podatnik odpłatnie zbywa ten środek - to wydatek poniesiony na nabycie tego środka trwałego, zaktualizowany zgodnie z odrębnymi przepisami i pomniejszony o sumę odpisów amortyzacyjnych będzie kosztem uzyskania przychodu. Tak więc wydatki poniesione na te środki trwałe, które zostaną zbyte lub fizycznie zlikwidowane poprzez złomowanie lub wyburzenie stanowią koszty uzyskania przychodów. W przypadku sprzedaży środków trwałych wystąpi: przychód podatkowy w wysokości wynikającej z faktury, koszt uzyskania przychodu w wysokości wydatku poniesionego na ich nabycie zaktualizowanego zgodnie z odrębnymi przepisami i pomniejszonego o sumę odpisów amortyzacyjnych. W przypadku wyburzenia lub złomowania środków trwałych nienadających się do sprzedaży - nie wystąpi przychód (ewentualnie znikomy z odzysku złomu) i wystąpi koszt uzyskania przychodu w wysokości nieumorzonej wartości środka trwałego.
Zaprzestanie dalszego używania przedmiotu jest jedną z form jego likwidacji, o której mówi art. 16 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p. Pojęcie likwidacji nie jest zdefiniowane w u.p.d.o.p. Zgodnie ze słownikowym znaczeniem tego słowa przez likwidację należy rozumieć działania powodujące, że coś traci ważność lub przestaje istnieć. Definicja ta nie ogranicza się zatem do fizycznej likwidacji środka trwałego ale w jej zakresie mieścić się będzie także zaprzestanie jego dalszego używania. Wycofanie z użycia środków trwałych łączy się z zakończeniem działalności której służyły. Rodzi to ten skutek, że zgodnie z art. 16c pkt 5 u.p.d.o.p. nie będą podlegały amortyzacji. Brak możliwości dokonywania dalszych odpisów amortyzacyjnych w takiej sytuacji należy uznać za stratę powstałą w wyniku likwidacji środków trwałych w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p., którą można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą nie na skutek zmiany rodzaju działalności. W przypadku spółki nie nastąpiła zmiana rodzaju działalności, a jedynie wycofanie się z części działalności na skutek nieopłacalności lub innych przyczyn. Podstawowa działalność pozostaje bez zmian.
W związku z zaprzestaniem prowadzenia części działalności do chwili likwidacji wszystkich środków trwałych związanych z produkcją chemikaliów Spółka ponosi znaczne koszty utrzymania tj. oświetlenie, ogrzewanie, ochrona itp. Takie koszty powinny stanowić koszty uzyskania przychodów, ponieważ do chwili likwidacji Spółka jest zobowiązana należycie zabezpieczyć posiadane mienie do czasu innego zagospodarowania lub likwidacji.
Po przeanalizowaniu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku Spółki - Naczelnik Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu wyjaśnia co następuje:
Przepis art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) stanowi, że jakkolwiek wydatki na zakup lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych nie są kosztem uzyskania przychodu w dacie ich nabycia, to jednak wspomniane wydatki zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami i pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1 są kosztem uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych, bez względu na czas ich poniesienia. Z kolei art. 16h ust. 1 pkt 1 tej ustawy wskazuje okres, w którym podatnicy dokonują odpisów amortyzacyjnych. Podjęcie decyzji o likwidacji środków trwałych skutkuje wycofaniem ich z użytkowania. Postawienie w myśl wymienionego przepisu, nie w pełni umorzonego środka trwałego w stan likwidacji powoduje zaprzestanie dokonywania odpisów amortyzacyjnych począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zdarzenie to miało miejsce. W zdaniu ostatnim art. 16h ust. 1 pkt 1 wymienionej ustawy określone zostało, iż suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów. W sumie tych odpisów amortyzacyjnych mieszczą się także te, które są wyłączone z kosztów uzyskania przychodów w art. 16 ust. 1 ustawy. Nie należy tych odpisów łączyć z ustalonymi dla celów bilansowych.
W przypadku sprzedaży złomu pochodzącego z likwidowanego środka trwałego, wartość tego złomu zwiększa przychody do opodatkowania.
Postawienie środka trwałego w stan likwidacji skutkuje zaprzestaniem dokonywania odpisów amortyzacyjnych począwszy od następnego miesiąca po tym zdarzeniu.
Pojęcie likwidacji środka trwałego nie zostało zdefiniowane w ustawie podatkowej. Przyjąć należy, że chodzi nie tylko o fizyczne unicestwienie danego środka, ale także o jego wycofanie z ewidencji, np.: w wyniku sprzedaży albo darowizny.
W przypadku likwidacji środka trwałego rozstrzygnięcie kwestii czy nieumorzona wartość likwidowanego składnika majątku stanowi koszt uzyskania przychodu zależy od przyczyny likwidacji tegoż środka. Likwidacja może być bowiem przeprowadzana z różnych powodów. W zależności od rodzaju i charakteru przyczyny likwidacji - inny jest sposób rozliczenia kosztów.
Strata powstała w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonego środka trwałego jest kosztem uzyskania przychodów w r. podatkowym, w którym środek ten fizycznie zlikwidowano, a nie w roku, w którym został postawiony w stan likwidacji, pod warunkiem że nie nastąpiła zmiana rodzaju działalności.
Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie wypełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności. Ustawodawca nie zdefiniował w ustawie podatkowej, na czym polega zmiana rodzajów działalności. Dlatego w tym zakresie należy posiłkować się Europejską bądź Polską Klasyfikacją Działalności, według których za jednostki rodzaju działalności uważa się części przedsiębiorstwa, jeżeli są one związane z realizacją działalności, którą charakteryzuje rodzaj produkowanych wyrobów lub zastosowany zasadniczo identyczny proces produkcyjny. Jeżeli nie ulega zmianie rodzaj produkowanych wyrobów czy świadczonych usług w sposób zasadniczy, nie ulega zmianie proces produkcyjny, to nie można mówić o zmianie rodzaju działalności.
W przypadku działalności gospodarczej Spółki - produkcja chemikaliów organicznych podstawowych pozostałych sklasyfikowana jest w PKD pod symbolem 24.14 w tym samym dziale co produkcja leków i preparatów farmaceutycznych 24.42 i produkcja podstawowych substancji farmaceutycznych 24.41.
Dział 24. wg PKD to zbiorowość grupowań rodzajów działalności. Zaprzestanie więc produkcji chemikaliów sklasyfikowanej w PKD pod symbolem 24.14 jest zaprzestaniem jednego z rodzajów działalności w dziale 24., a nie zmianą rodzaju działalności.
W ocenie organu podatkowego likwidacja środków trwałych zgodnie z sytuacją przedstawioną w piśmie Spółki dotyczyła zakończenia wytwarzania jednego rodzaju produkowanych wyrobów (produkcji chemikaliów) z uwagi na nieopłacalność ekonomiczną i nie wpłynęła ona ma zmianę podstawowego rodzaju działalności gospodarczej.
Likwidacja środków trwałych w takim przypadku nie jest efektem zmiany rodzaju działalności w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p. Dlatego straty z tytułu likwidacji środków trwałych w tym niezamortyzowana część ich wartości początkowej mogą stanowić koszty uzyskania przychodów w r. podatkowym, w którym środki te fizycznie zlikwidowano.
Warunki kwalifikujące dany wydatek do grupy kosztów uzyskania przychodów określone zostały w przepisie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W myśl tego przepisu kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem taksatywnie wymienionych w art. 16 ust. 1. Kosztami takimi będą zarówno wydatki pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami jak i pozostające w związku pośrednim, o ile zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia, zabezpieczenia i zachowania źródła przychodów.
Wykazanie związku poniesionych kosztów z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiąganych przychodów, obciąża podatnika.
Koszty utrzymania nieczynnych wydziałów produkcyjnych, w których zaprzestano produkcji chemikaliów jak oświetlenie, ogrzewanie, ochrona itp. do czasu likwidacji wszystkich środków trwałych lub innego zagospodarowania tych wydziałów - mogą stanowić koszty uzyskania przychodów, o ile spełniają wyżej wymienione warunki.
W konkretnym przypadku spółki - koszty utrzymania nieczynnych wydziałów produkcyjnych związane z oświetleniem, ogrzewaniem i ochroną w szczególności, jeżeli te wydziały nie są wyodrębnione organizacyjnie w całym kompleksie zabudowań - można uznać za gospodarczo uzasadnione, które w sposób pośredni wpływają nie tylko na zabezpieczenie mienia ale na zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów.
Reasumując powyższe okoliczności faktyczne i prawne orzeczono jak w sentencji postanowienia.
Pouczenie
Udzielona interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.
Interpretacja nie jest wiążąca dla wnioskodawcy, wiąże natomiast właściwe organy podatkowe i organy kontroli skarbowej- do czasu jej zmiany lub uchylenia.
Na niniejsze postanowienie służy zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie za pośrednictwem organu wydającego postanowienie w terminie 7 dni licząc od daty jego doręczenia (art. 236 § 2 pkt 1 ustawy - Ordynacja podatkowa). Zażalenie podlega opłacie skarbowej we właściwej wysokości zgodnie z odrębnymi przepisami.