1472/ROP1/423-379/06/AJ - Moment zaliczenia do przychodów odszkodowania z tytułu przedterminowego rozwiązania umowy leasingu.

Na podstawie art. 14a § 4 w związku z art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 z późn. zm.) Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie, udzielając pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych w indywidualnej sprawie Podatnika przedstawionej w piśmie z dnia 17 listopada 2006 r., złożonym w tutejszym Urzędzie w dniu 27 listopada 2006 r.

Zgodnie ze stanem faktycznym podanym we wniosku, podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest finansowanie umów leasingu środków transportu. Zawierane przez Spółkę umowy leasingu są umowami, które spełniają warunki określone w art. 17b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Oznacza to, że do celów rozliczeń podatkowych Spółka dokonuje amortyzacji przedmiotów takich umów.

Ogólne Warunki Umów Leasingu, stanowiące integralną część zawieranych przez Spółkę umów leasingu, zawierają postanowienia określające przypadki przedterminowego rozwiązania umowy oraz zasady rozliczenia skutków finansowych tych zdarzeń.

Zgodnie z postanowieniami umów leasingu przedterminowe rozwiązanie umowy leasingu może mieć miejsce w sytuacji:

W przypadku wypowiedzenia umowy z jednej z przyczyn określonych w pkt 1 lub pkt 2 Spółce przysługuje prawo do odszkodowania od Korzystającego z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy, wyliczonego według zasad określonych w OWUL. Odszkodowanie to staje się wymagalne na pisemne żądanie Spółki i jest płatne w terminie 7 dni od tego żądania.

W przypadku wypowiedzenia umowy leasingu w związku z zaistnieniem okoliczności określonych w pkt 3 korzystający zobowiązany jest m.in. do zapłaty odszkodowania w wysokości odpowiadającej kwocie wszystkich przewidzianych w umowie niezafakturowanych opłat leasingowych netto powiększonych o wartość końcową przedmiotu leasingu netto oraz pomniejszonych o korzyści, jakie Finansujący uzyskał w skutek ich zapłaty przed umówionym terminem i rozwiązaniem umowy leasingu (w tym o kwotę netto uzyskaną z tytułu sprzedaży przez Spółkę odzyskanego przedmiotu umowy leasingu).

Przedmiotowe odszkodowania rozpoznawane są przez Spółkę jako przychód podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 12 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w dacie ich wymagalności.

Spółka wnosi o wyjaśnienie, czy w świetle przedstawionego powyżej stanu faktycznego powinna zaliczać kwotę odszkodowania do przychodów w momencie faktycznego odszkodowania (metoda kasowa) zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, czy też w dacie wymagalności tej kwoty zgodnie z art. 12 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Jak wyjaśnia Podatnik, wygaśnięcie umowy leasingu następuje w przypadku, gdy po wydaniu rzeczy korzystającemu została ona utracona z powodu okoliczności, za które finansujący nie ponosi odpowiedzialności - art. 709 5 § 1 Kodeksu cywilnego. W takiej sytuacji finansujący może żądać od korzystającego natychmiastowego zapłacenia wszystkich przewidzianych w umowie a niezapłaconych rat, pomniejszonych o korzyści, które finansujący uzyskał wskutek ich zapłaty przed umówionym terminem i wygaśnięcia umowy leasingu oraz z tytułu ubezpieczenia rzeczy, a także naprawienia szkody. Natomiast wypowiedzenie umowy leasingu przez finansującego zostało określone w art. 709 5 k.c.

Zdaniem Spółki odszkodowanie ustalone wobec Korzystającego w związku z przedterminowym rozwiązaniem umowy leasingu będzie stanowiło dla Spółki przychód w dacie jego faktycznego otrzymania od Korzystającego zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie, po zapoznaniu się z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym stwierdza, co następuje:

STAN PRAWNY OBOWIĄZUJĄCY DO DNIA 31 GRUDNIA 2006 R.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) - u.p.d.o.p. - przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, są w szczególności: otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Z kolei zgodnie z art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p. za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Ustawa w sposób szczególny reguluje moment powstania niektórych przychodów z działalności gospodarczej.

Na podstawie art. 12 ust. 3c u.p.d.o.p. za przychody z tytułu umów najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze uważało się przychody należne określone na dzień, w którym należności wynikające z tych umów stają się wymagalne. Użyte w tym przepisie sformułowanie "należności wynikające z tych umów" wywoływało wątpliwości i bywało różnie interpretowane zarówno w orzecznictwie sądowym, jak również w interpretacjach urzędów skarbowych.

Spory wywoływała kwestia, czy art. 12 ust. 3c u.p.d.o.p. dotyczy należności pieniężnych przysługujących finansującemu od korzystającego na skutek przedterminowego rozwiązania umowy leasingu, czy też nie są to "należności wynikające z umów leasingu" i wobec tego należy stosować do nich art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. W orzeczeniu z dnia 23 lutego 2005 r. sygn. akt III SA/Wa 2053/04 WSA w Warszawie wypowiedział się za pierwszym stanowiskiem uznając, iż odszkodowanie należne leasingodawcy, wynikające z umowy leasingowej, powoduje powstanie przychodu podatkowego w momencie określonym w art. 12 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. w momencie, w którym należności z tytułu odszkodowania stają się wymagalne. Jednakże w późniejszym wyr. NSA orzekł, że odszkodowanie uzyskane przez finansującego wskutek wypowiedzenia umowy leasingu powinno być uznawane za przychód w oparciu o art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tzn. na zasadzie kasowej, a nie w oparciu o art. 12 ust. 3c (wyrok z dnia 30 maja 2006 r. sygn. akt II FSK 699/05).

Tutejszy organ podatkowy przychyla się do drugiego z wyżej wskazanych stanowisk. Należy zgodzić się, że należności przysługujące leasingodawcy od leasingobiorcy, powstałe na skutek przedterminowego rozwiązania umowy leasingu, posiadające charakter odszkodowawczy, nie mają charakteru przychodu należnego z działalności gospodarczej. Należności te są bowiem związane z niewykonaniem lub nienależytym wykonaniem umowy leasingu i powstają dopiero w momencie rozwiązania umowy. W związku z powyższym Spółka powinna do dnia 31 grudnia 2006 r. zaliczać kwotę odszkodowania z tytułu przedterminowego rozwiązania umowy leasingu do przychodów w momencie faktycznego odszkodowania (metoda kasowa) zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p.

STAN PRAWNY OBOWIĄZUJĄCY OD DNIA 1 STYCZNIA 2007 R.

Wyżej opisane wątpliwości związane z przedstawionym we wniosku Podatnika stanem faktycznym zostały rozwiązane od dnia 1 stycznia 2007 r. na skutek zmiany treści art. 12 ust. 3c u.p.d.o.p.

Artykuł 12 ust. 3c w nowym brzmieniu stanowi, że jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. Cytowany przepis dotyczy należności wynikających z wykonywania usług rozliczanych w okresach rozliczeniowych, a zatem nie dotyczy odszkodowań wynikających z przedterminowych rozwiązań umów zobowiązujących do takich usług. Równocześnie kwestii momentu powstania przychodu z tytułu przedmiotowych odszkodowań nie regulują w sposób szczególny inne przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - zmienione po dniu 1 stycznia 2007 r. art. 12 ust. 3a i ust. 3d.

Wobec powyższego, zgodnie z aktualnym stanem prawnym obowiązującym w dacie wydania postanowienia, odszkodowanie ustalone wobec korzystającego w związku z przedterminowym rozwiązaniem umowy leasingu będzie stanowiło dla Spółki przychód w dacie jego faktycznego otrzymania od korzystającego zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p.

W związku z powyższym, Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie postanowił jak w sentencji.

Niniejsza interpretacja odnosi się wyłącznie do przedstawionego przez Wnioskodawcę i przytoczonego w treści postanowienia stanu faktycznego oraz stanu prawnego i jest aktualna do czasu zmiany stanu prawnego lub stanu faktycznego przedstawionego przez Pytającego.

Zgodnie z treścią art. 14b § 1 i 2 ustawy Ordynacja podatkowa przedmiotowa interpretacja nie jest wiążąca dla Podatnika, płatnika lub inkasenta, wiąże natomiast właściwe organy podatkowe i organy kontroli skarbowej - do czasu jej zmiany lub uchylenia w drodze decyzji w trybie określonym w art. 14b § 5 ww. ustawy.

Na podstawie art. 14a § 4 ustawy Ordynacja podatkowa na niniejsze postanowienie zawierające interpretację służy zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w terminie 7 dni od doręczenia postanowienia za pośrednictwem Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie.