1472/ROP1/423-292/06/RM - Materiały wsparcia punktu sprzedaży.

Na podstawie art. 14a § 4 w związku z art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jed.. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) po rozpatrzeniu wniosku Spółki z dnia 13 września 2006 r. (data wpływu 14 września 2006 r.) w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie Podatnika w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka produkuje i sprzedaje artykuły spożywcze. Odbiorcami produktów Spółki są różne placówki handlowe, w tym hurtownie, hipermarkety, supermarkety, sklepy i punkty gastronomiczne. W związku z prowadzeniem działalności na bardzo konkurencyjnym rynku Spółka podejmuje szereg działań marketingowych służących zwiększeniu wolumenu sprzedaży. W szczególności w ramach współpracy z odbiorcami swoich produktów, Spółka udostępnia im zakupione przez siebie różnego rodzaju przedmioty i urządzenia służące wyeksponowaniu i zareklamowaniu wyrobów Spółki. W branży, w której działa Spółka, przedmioty te z języka angielskiego określane są jako materiały "point of sale" (w dowolnym tłumaczeniu "materiały wsparcia punktu sprzedaży"). W związku z powyższym opisując te przedmioty oraz urządzenia w niniejszym wniosku Spółka posługuje się określeniem "materiały POS".

Spółka podkreśla, że udostępnianie materiałów POS odbiorcom jest powszechnie stosowaną praktyką przez producentów działających na rynku artykułów spożywczych.

Materiały POS przekazywane odbiorcom obejmują między innymi:

Ze względu na dynamiczny rozwój technik marketingowych i reklamowych materiały POS udostępniane przez Spółkę mogą objąć inne formy przekazu, niemniej jednak nie zmieni się ich idea, polegająca na wspieraniu sprzedaży produktów Spółki.

Wszystkie wymienione powyżej przedmioty opatrzone są stosownym logo, przez co bezpośrednio wskazują na markę i producenta i służą zwróceniu uwagi klientów na produkty Spółki, a także zapewniają pożądany przekaz informacyjny o tychże produktach (cena/właściwości) oraz informują ich o dostępności w danej placówce. Materiały POS udostępnione przez Spółkę służą eksponowaniu i promowaniu wyłącznie jej produktów. Odbiorca otrzymujący powyższe urządzenie zobowiązuje się wykorzystać je do ekspozycji i sprzedaży produktu dostarczanego wyłącznie przez Spółkę. Spółka natomiast zobligowana jest do dostarczenia określonych produktów, udostępnienia i zainstalowania przekazywanych maszyn na terenie placówek odbiorców, a także zapewnienia serwisu udostępnianych urządzeń.

Materiały POS pozostają cały czas własnością Spółki. Spółka określa warunki użytkowania udostępnianych produktów, jak i zachowuje prawo żądania zwrotu materiałów POS (w szczególności w przypadku niedotrzymania warunków ich ekspozycji na terenie placówki handlowej). Po zakończeniu promocji materiały POS, które nie uległy zniszczeniu lub zużyciu, zwracane są Spółce lub służą do kolejnej akcji promocyjnej. Materiały POS, które zużyły się, są niszczone.

Charakter sprzedawanych produktów przez Spółkę powoduje, że oprócz powyżej opisanych materiałów POS udostępnia ona swoim odbiorcom również materiały POS stanowiące środki trwałe, w tym w szczególności specjalistyczne maszyny do sprzedaży kawy (tzw. maszyny wedingowe), automaty do sprzedaży innych napojów, lodówki, a także zabudowę targową i wyposażenie punktów gastronomicznych (w tym tablice, lady, meble).

W kwestii materiałów POS które nie są środkami trwałymi Spółka stoi na stanowisku, że wydatki poniesione na wytworzenie/nabycie udostępnianych kontrahentom materiałów POS, które nie są środkami trwałymi, stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów i nie podlegają ograniczeniom wynikającym z art. 16 ust. 1 pkt 28 oraz art. 16 ust. 1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z treści art. 15 ust. 1, art. 16 ust. 1 pkt 28 oraz art. 16 ust. 1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Spółka wyprowadziła wniosek, że kosztem uzyskania przychodów będą wszelkie koszty poniesione przez Spółkę pozostające w związku z prowadzoną przez nią działalnością, w sytuacji gdy ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiąganych przychodów.

Udostępnienie odbiorcom materiałów POS jest bezpośrednio związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością, zaś celem udostępnienia tych materiałów jest wyeksponowanie i zareklamowanie produktów Spółki, co niewątpliwie przyczynia się do podniesienia poziomu sprzedaży jej wyrobów, a w konsekwencji do generowania przez Spółkę przychodów.

Na potwierdzenie powyższych twierdzeń Spółka przytacza postanowienia Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 17 marca 2005 r. (sygn. 1472/ROP1/423-08/28/05/PS, oraz z 11 maja 2005 r. (sygn. 1472/ROP1/423-110/88/05/AF).

Zdaniem Spółki, w przypadku udostępnienia placówkom handlowym opisanych materiałów POS, nie znajdą zastosowania ograniczenia wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Uzasadnienie powyższego stanowiska wynika z okoliczności, że reklama publiczna ma miejsce wówczas, gdy jest powszechna, ogólna, oficjalna i jawna, oraz przeprowadzona w miejscach dostępnych dla potencjalnie nieograniczonego kręgu odbiorców. Zaliczenie danego wydatku do kosztów reklamy publicznej lub niepublicznej zależy zawsze od jej odbiorcy (adresata). W związku z powyższym w ciężar wydatków limitowanych Spółka może zaliczyć tylko takie wydatki, które z założenia kierowane są tylko i wyłącznie do konkretnego adresata, tj. krąg odbiorców danego przekazu jest z założenia ograniczony. Z kolei reklama adresowana do nieograniczonego, anonimowego kręgu potencjalnych odbiorców jest reklamą prowadzoną publicznie.

Zgodnie z definicją słownikową, reklama to rozpowszechnianie informacji o towarach, ich zaletach miejscach i możliwościach ich nabycia w celu zachęty do nabywania tych produktów (Słownik Języka Polskiego, PWN, Warszawa 1981).

W opinii Spółki materiały POS zawierające przekaz reklamowy produktów Spółki, udostępniane i eksponowane w placówkach handlowych jej kontrahentów, spełniają warunki reklamy prowadzonej w sposób publiczny (nieograniczony krąg odbiorców; potencjalnie każdy może odwiedzić taką placówkę handlową i stać się odbiorcą przekazu reklamowego). Tym samym wydatki poniesione na ich nabycie lub wytworzenie nie podlegają ograniczeniom wynikającym z art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ponadto Spółka stoi na stanowisku, że wydatki na nabycie/wytworzenie materiałów POS nie spełniają dyspozycji art. 16 ust. 1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Mianowicie Spółka wykorzystuje wszystkie udostępniane odbiorcom materiały POS w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Okoliczność, że przedmiotowe materiały POS znajdują się poza siedzibą Spółki uzasadniona jest sposobem sprzedaży produktów Spółki i związanych z nim działań promocyjno-reklamowych na terenie placówek handlowych swoich kontrahentów.

Co do materiałów POS będących środkami trwałymi, w opinii Spółki wydatki poniesione na nabycie/wytworzenie materiałów POS będących w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych środkami trwałymi, stanowią koszty uzyskania przychodów w formie odpisów amortyzacyjnych z tytułu zużycia opisanych składników majątkowych. W razie gdy wartość danego środka trwałego nie przekracza 3.500 zł Spółka ma także prawo uznać wydatki na nabycie/wytworzenie tychże materiałów POS za koszt uzyskania przychodów w momencie oddania ich do używania. Zdaniem Spółki przedmiotowe materiały POS nie podlegają ograniczeniom wynikającym z art. 16 ust. 1 pkt 63c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W opinii Spółki koszty związane z udostępnieniem przedmiotowych materiałów POS, które nie zwiększają ich wartości początkowej, stanowią dla Spółki koszt uzyskania przychodów. W szczególności powyższe stwierdzenie dotyczy kosztów związanych z serwisem i zapewnieniem prawidłowego funkcjonowania POS. Powyższe stanowisko Spółki oparte jest na następujących przesłankach.

W świetle art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych amortyzacji podlegają stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania maszyny, urządzenia o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą lub oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zwane środkami trwałymi.

Materiały POS udostępniane przez Spółkę jej kontrahentom w pełni spełniają powyższą definicję środka trwałego. W szczególności są wykorzystywane przez Spółkę w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, gdyż wspierają sprzedaż produktów Spółki lub też są niezbędnym elementem tejże sprzedaży (np. w przypadku sprzedaży kawy z maszyn weddingowych). Spółka podkreśla, że z pomocą przedmiotowych materiałów POS są sprzedawane wyłącznie jej produkty i dzięki stosownym, wyraźnym oznaczeniom na tychże materiałach klient może łatwo ustalić, jakie produkty dany POS zawiera i kto jest ich producentem.

W związku z powyższym i w świetle art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Spółka ma prawo dokonywać odpisów amortyzacyjnych od przedmiotowych materiałów POS niezależnie od tego, czy znajdują się w siedzibie Spółki czy tez poza nią. Powyższy przepis nie nakłada bowiem obowiązku, aby środek trwały znajdował się w siedzibie podatnika.

Przedstawionemu stanowisku Spółki nie przeczy treść art. 16 ust. 1 pkt 63c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, że do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oddanych do nieodpłatnego używania (z wyjątkiem nieruchomości) za miesiące, w których składniki te były oddane do nieodpłatnego używania. W przypadku Spółki nie można bowiem mówić o nieodpłatnym używaniu materiałów POS przez ich odbiorców. Przesłanką udostępnienia materiałów POS odbiorcom jest bowiem zakup przez nich produktów Spółki, a także zobowiązanie do tego, że w materiałach POS należących do Spółki będą eksponowane/sprzedawane wyłącznie produkty Spółki.

Na poparcie wyżej przedstawionego stanowiska Spółka przytacza pismo Ministerstwa Finansów z dnia 16 kwietnia 1997 r. sygn. PO 2-IP-722-67/97.

Ponieważ sprawny sposób funkcjonowania materiałów POS jest ważkim elementem sprzedaży produktów Spółki, w jej interesie leży, aby te materiały działały w sposób prawidłowy. W związku z powyższym poniesione przez Spółkę koszty serwisu, napraw i wymiany części, zdaniem Spółki stanowią dla niej koszt uzyskania przychodu w momencie poniesienia, jeżeli zgodnie ze stosownymi przepisami nie zwiększają wartości początkowej danego materiału POS.

Spółka na potwierdzenie swojego stanowiska dołączyła postanowienie Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 11 maja 2005 r. sygn. 1472/ROP1/423-110/88/05/AF.

W związku z powyższym Spółka zwróciła się o potwierdzenie jej stanowiska, że:

Po zapoznaniu się z wnioskiem Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie wyjaśnia, co następuje:

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. Nr 54 z 2000 r., poz. 654 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W związku z powyższym, kosztem uzyskania przychodów będą wszelkie koszty poniesione przez Spółkę, pozostające w związku z prowadzoną działalnością, w przypadku gdy ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiąganych przychodów.

Z treści wniosku wynika, że Spółka dokonuje zakupu, a następnie udostępnia swoim kontrahentom tzw. materiały point of sales (POS), które są opatrzone stosownym logo firmy, służą zwróceniu uwagi klientów na produkty Spółki, jak również informują o dostępności produktów w Spółce, przy czym materiały te cały czas stanowią własność Wnioskodawcy. Prawie wszystkie wydatki (oprócz takich wydatków, jak elementy ekspozycyjne służące do ekspozycji produktu na półce, listwy napółkowe, owijki paletowe, zawieszki i boki do regałów, które mają charakter informacyjny) stanowią koszty reklamy, mającej na celu promowanie produktów Spółki.

Kwalifikacji wydatków na nabycie materiałów POS, przedstawionych we wniosku jako koszty reprezentacji i reklamy nielimitowanej, należy dokonać w oparciu o art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w powiązaniu z art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Treść art. 16 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji i reklamy w części przekraczającej 0,25% przychodów, chyba że reklama prowadzona jest w środkach masowego przekazu lub publicznie w inny sposób.

Reklama publiczna ma miejsce wówczas, gdy jest powszechna, ogólna oraz przeprowadza się ją w miejscach dostępnych dla wszystkich, oficjalnie i jawnie. Zaliczenie danego wydatku do kosztów reklamy publicznej lub niepublicznej zależy zawsze od jej odbiorcy, adresata. Wobec tego do wydatków limitowanych należy zaliczyć te, które z założenia są kierowane tylko i wyłącznie do konkretnego adresata. Z kolei reklama firmy (produktu) adresowana do nieograniczonego anonimowego kręgu potencjalnych odbiorców jest reklamą prowadzoną publicznie.

Zgodnie z definicją słownikową reklama to rozpowszechnianie informacji o towarach, ich zaletach, miejscach i możliwościach ich nabycia w celu zachęty do nabywania tych produktów (Słownik Języka Polskiego, PWN, Warszawa 1981).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że materiały POS opatrzone logo Spółki lub jej produktów (zawierające przekaz reklamowy), udostępniane i eksponowane w placówkach handlowych, spełniają warunki reklamy prowadzonej w sposób publiczny (nieograniczony krąg odbiorców) - tym samym wydatki poniesione na ich nabycie lub wytworzenie nie podlegają limitowaniu określonemu w art. 16 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Naczelnik tutejszego organu podatkowego podziela stanowisko Podatnika odnośnie braku zastosowania w opisywanej sprawie przepisu z art. 16 ust. 1 pkt 52 ww. ustawy. Zgodnie z jego treścią nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zakup zużywających się stopniowo rzeczowych składników majątku podatnika nie zaliczanych do środków trwałych - w przypadku stwierdzenia, że składniki te nie są wykorzystywane dla celów działalności prowadzonej przez podatnika, lecz służą osobistym celom pracowników i innych osób, albo bez uzasadnienia znajdują się poza siedzibą podatnika. Stan faktyczny zawarty we wniosku jednoznacznie wskazuje, że wszystkie materiały POS są wykorzystywane w prowadzonej działalności, a fakt ich pozostawania bezpośrednio poza siedzibą podatnika jest uzasadniony charakterem prowadzonych przez Spółkę działań promocyjno-reklamowych wykonywanych poza siedzibą Spółki (w punktach handlowych).

Z kolei wydatki na materiały posiadające informacyjny charakter, które następnie są udostępniane podmiotom zajmującym się sprzedażą produktów Spółki, będą stanowiły koszt uzyskania przychodów dla Spółki zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Materiały te wspomagają bowiem sprzedaż produktów Spółki oraz komunikują odbiorcom ich dostępność w danym punkcie handlowym.

Podobnie sytuacja wygląda w przypadku materiałów POS będących środkami trwałymi, aczkolwiek należy zwrócić uwagę, że zasady zaliczania do kosztów środków trwałych przedstawiają się inaczej. Stosownie bowiem do art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu uzyskania przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy. Artykuł 16 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, że nie stanowią kosztu uzyskania przychodów wydatki na nabycie lub wytworzenie środków trwałych. Wydatki te pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych (stanowiących koszt uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy), o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1 są jednak kosztem uzyskania przychodów w przypadku ich odpłatnego zbycia. Zgodnie z art. 16a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych amortyzacji podlegają z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania maszyny urządzenia oraz inne przedmioty - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

Zgodnie z treścią art. 16d ust. 1 ww. ustawy podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 16a i 16b, których wartość początkowa określona zgodnie z art. 16g ustawy nie przekracza 3 500 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Zdaniem Podatnika do omawianej sytuacji nie będzie miał również zastosowania przepis z art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. c) ww. ustawy, gdyż w opisanej sytuacji nie można mówić o nieodpłatnym używaniu otrzymanych materiałów przez placówki handlowe, gdyż faktycznym beneficjentem ich udostępnienia jest firma Spółki, a materiały te służą zwiększaniu sprzedaży jej produktów.

Zgodnie z treścią art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oddanych do nieodpłatnego używania, z wyjątkiem nieruchomości - za miesiące, w których składniki te były oddane do nieodpłatnego używania.

Tutejszy organ podatkowy stoi na stanowisku, że przekazanie ww. materiałów nie ma charakteru nieodpłatnego, gdyż z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że są udostępniane placówkom handlowym, które zobowiązują się do sprzedaży produktów Spółki przy wykorzystaniu tych materiałów.

Zatem w przypadku materiałów POS stanowiących środki trwałe, Wnioskodawca ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych - zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Do tak dokonywanych odpisów amortyzacyjnych nie ma zastosowania limit, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Należy tutaj również wspomnieć, że nie ma żadnych przeszkód do tego, aby zaliczać do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy kosztów serwisu, napraw oraz wymiany części materiałów POS, oczywiście pod warunkiem, że nie będzie się to wiązało z ulepszaniem środków trwałych, zwiększającym ich wartość początkową zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. c) ustawy. W przypadku bowiem gdyby dokonywane przez Spółkę wydatki na serwis oraz naprawę, bądź wymianę części urządzeń POS stanowiących środki trwałe, zwiększały wartość początkową tych środków trwałych, o której mowa w art. 16g ust. 13 ustawy, Spółka straciłaby możliwość zaliczania tych wydatków bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów, zaś kosztami uzyskania przychodów byłyby odpisy amortyzacyjne, o których mowa w art. 15 ust. 6 ustawy.

W związku z powyższym Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie postanawia jak na wstępie.

Przedmiotowa interpretacja dotyczy wyłącznie stanu faktycznego przedstawionego przez Spółkę w złożonym wniosku oraz stanu prawnego obowiązującego w dacie zdarzenia.

Zgodnie z art. 14b § 1 i 2 ustawy Ordynacja podatkowa niniejsza interpretacja nie jest wiążąca dla podatnika, płatnika lub inkasenta, wiąże natomiast właściwe organy podatkowe i organy kontroli skarbowej - do czasu jej zmiany lub uchylenia.

Na niniejsze postanowienie służy Stronie prawo wniesienia zażalenia do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie za pośrednictwem tutejszego organu podatkowego w terminie 7 dni od dnia doręczenia postanowienia (art. 236 § 2 i art. 239 w związku z art. 14a § 4 ustawy Ordynacja podatkowa). Do zażalenia należy załączyć znaki opłaty skarbowej w wysokości 5 zł oraz 0,50 zł od każdego załącznika (ustawa z dnia 9 września 2000 r. o opłacie skarbowej - tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 253, poz. 2532 z późn. zm.).