1471/NTR1/443-667a/05/LS - VAT od zaliczki otrzymanej z tytułu eksportu towarów

Pytanie podatnika

Jaką stawką VAT należy opodatkować zaliczkę otrzymaną z tytułu eksportu towarów, oraz jak należy postępować po otrzymaniu dokumentu potwierdzającego eksport towarów, który nastąpił w ciągu 6 miesięcy od dnia otrzymania należności, jak również w terminie późniejszym, oraz jak należy postępować w przypadku gdy wywóz towarów nastąpi po upływie 6 miesięcy od dnia otrzymania zaliczki

POSTANOWIENIE

Na podstawie art. 14a § 4 w zw. z § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), po rozpatrzeniu o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, Naczelnik Urzędu Skarbowego w Warszawie, biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz stan prawny

postanawia:

uznać stanowisko Strony za nieprawidłowe.

Uzasadnienie

Z przedstawionego przez Stronę we wniosku stanu faktycznego wynika, iż dokonuje Ona sprzedaży eksportowej towarów do krajów poza terytorium Wspólnoty. Na poczet ww. transakcji tytułem zaliczki otrzymuje część należności. W związku z tym Strona zwróciła się o potwierdzenie stanowiska, iż w przypadku otrzymania zaliczki zobowiązana jest do wystawienia faktury VAT dla kontrahenta ze stawką 0% oraz do wystawienia faktury wewnętrznej, w której winna z uwagi na art. 41 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkować otrzymaną zaliczkę (unettowiając wartość wpłaty), a podatek należny z tego tytułu obliczony wg stawki 22% wykazać w deklaracji dla podatku od towarów i usług za miesiąc, w którym otrzymała zaliczkę.

Po otrzymaniu dokumentu potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty winna natomiast stosownie do art. 41 ust. 9 ustawy dokonać korekty faktury wewnętrznej i wykazać sprzedaż (eksport) ze stawką 0% w deklaracji za miesiąc, w którym otrzymała potwierdzenie wywozu, również w przypadku jeżeli wywóz nastąpił po upływie 6 miesięcy od dnia otrzymania zaliczki. W przypadku otrzymania potwierdzenia wywozu części (partii) eksportowanego towaru, wykazać ze stawka 0% należy tę partię - bez usługi z powodu niemożliwości jednoznacznego określenia jej wartości, w deklaracji w miesiącu otrzymania potwierdzenia.

Zgodnie z art. 19 ust. 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części. Zgodnie z art. 19 ust. 12 ustawy ww. przepis stosuje się odpowiednio w przypadku eksportu towarów pod warunkiem, że ich wywóz nastąpi w ciągu 6 miesięcy, licząc od dnia otrzymania części należności.

Oznacza to, iż w eksporcie towarów obowiązek podatkowy w przypadku otrzymania przez podatnika przed wydaniem towaru zaliczki (przedpłaty etc.) powstaje z chwilą jej otrzymania z tym, że w ciągu 6 m-cy, licząc od dnia jej otrzymania, winien nastąpić potwierdzony przez urząd celny, o którym mowa w art. 2 pkt 8 ustawy, wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty.

W rezultacie podatnik obowiązany jest ująć ww. zaliczkę w miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy z tego tytułu, w prowadzonej stosownie do art. 109 ust. 3 ustawy ewidencji oraz w sporządzonej w oparciu o nią deklaracji dla podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 99 ust. 1 i art. 103 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 41 ust. 4 ustawy w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%. Zgodnie z ust. 6 w/w artykułu stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa wyżej, pod warunkiem że podatnik przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany miesiąc otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty. Jeżeli warunek, o którym mowa wyżej, nie został spełniony, podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za dany okres rozliczeniowy, lecz w okresie następnym, stosując stawkę podatku 0%, pod warunkiem otrzymania dokumentu wymienionego w ust. 6 przed złożeniem deklaracji podatkowej za ten okres. W razie nieotrzymania tego dokumentu w terminie określonym w zdaniu poprzednim mają zastosowanie stawki właściwe dla dostawy tego towaru na terytorium kraju (art. 41 ust. 7 ustawy).

Należy przy tym zaznaczyć, iż zgodnie z art. 87 ust. 3 ustawy różnica podatku podlegająca zwrotowi w kwocie przekraczającej wartość podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów lub usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały one zaliczone do środków trwałych nabywcy, powiększonej o 22% obrotu podatnika opodatkowanego stawkami niższymi niż określona w art. 41 ust. 1 oraz obrotu z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług, o których mowa w art. 86 ust. 1, podlega zwrotowi w terminie 180 dni od dnia złożenia deklaracji podatkowej. W myśl ust. 3a w/w artykułu do obrotu, o którym mowa w ust. 3, wlicza się obrót z tytułu otrzymania należności, dla którego obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19 ust. 12 albo art. 20 ust. 3, pod warunkiem przedstawienia w urzędzie skarbowym zabezpieczenia majątkowego w kwocie odpowiadającej kwocie podatku jaka byłaby należna, gdyby obrót ten dotyczył dostawy towarów na terytorium kraju, do czasu przedstawienia dokumentów potwierdzających eksport towarów albo wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, objętych tą należnością.

Biorąc powyższe przepisy pod uwagę należy zatem stwierdzić, iż w przypadku otrzymania przez podatnika przed wydaniem towaru części należności, a w szczególności przedpłaty, zaliczki, zadatku bądź raty na poczet eksportu, przy zachowaniu warunku, o którym mowa w art. 19 ust. 12 in fine ustawy, obowiązek podatkowy powstaje w tej części z chwilą jej otrzymania, a sprzedaż ta winna zostać wykazana w ewidencji oraz deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy ze stawką właściwą dla eksportu towarów określoną w ust. 4 art. 41 ustawy, tj. 0%. Jeżeli natomiast warunek określony w art. 19 ust. 12 ustawy nie zostanie zachowany, tj. wywóz towaru nastąpi po upływie 6 m-cy od dnia otrzymania zaliczki, Strona będzie obowiązana do dokonania korekty deklaracji, w której wykazała obrót z tego tytułu ze stawką 0%, oraz do wykazania go ze stawką właściwą dla dostawy danego towaru w kraju stosownie do art. 19 ust. 11 ustawy.

W przypadku wywozu towarów poza terytorium Wspólnoty obowiązek podatkowy powstanie tylko w odniesieniu do pozostałej części należności. W rezultacie również w ewidencji prowadzonej dla potrzeb podatku od towarów i usług stosownie do art. 109 ust. 3 ustawy oraz deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy - w przypadku otrzymania dokumentu potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty przed złożeniem deklaracji za ten okres - winien zostać wykazany wyłącznie obrót w tej części, tj. pomniejszony o wykazaną wcześniej zaliczkę na poczet tejże dostawy. W przeciwnym razie, tj. w razie nieotrzymania ww. dokumentów, zastosowanie znajdują przepisy ust. 7-9 art. 41 ustawy. Otrzymanie dokumentów będzie również uprawniało do korekty - stosownie do art. 41 ust. 9 - obrotu i podatku należnego z tytułu zaliczki wykazanego uprzednio ze stawka 22% z uwagi na niespełnienie warunku z art. 19 ust. 12 ustawy. W przypadku otrzymania dokumentu potwierdzającego wywóz jedynie części (partii) towarów w deklaracji winien być wykazany- zgodnie z przedstawionymi wyżej zasadami - obrót wynikający z tego dokumentu, pomniejszony proporcjonalnie o wykazaną wcześniej zaliczkę.

W takim wypadku, w przypadku usług wymienionych w art. 83 ust. 1 pkt 24 ustawy o podatku od towarów i usług, gdy nie są spełnione warunki określone w ust. 7 -10 tego artykułu, tj. to wynika z przedstawionego opisu, zastosowanie określonej w tym artykule ustawy preferencyjnej stawki w wysokości 0% możliwe będzie dopiero po spełnieniu tych warunków, a więc przede wszystkim po otrzymaniu dokumentu potwierdzającego wywóz towaru, którego dotyczyły te usługi, poza terytorium Wspólnoty.

Mając powyższe na uwadze postanowiono jak na wstępie.