1471/DPD2/423-102/06/AB - Zasady stosowania uproszczonej formy opłacania zaliczek na podatek dochodowy.

Na podstawie art. 14a § 4 w zw. z § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), po rozpatrzeniu wniosku X Sp. z o.o. z dnia 4 lipca 2006 r. (data wpływu do Urzędu 07 września 2006 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, uzupełnionego w dniu 26 lipca 2006 r., Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie - biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz stan prawny

- uznać stanowisko Strony za prawidłowe.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu 29 września 2006 r. nastąpi połączenie X Sp. z o.o. (dalej: Podatnik, Spółka, spółka przejmująca) z innym podmiotem gospodarczym. Połączenie nastąpi na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 kodeksu spółek handlowych, tzn. przez inkorporację. Spółką przejmującą będzie X Sp. z o.o., która na dzień połączenia nie zamknie ksiąg rachunkowych i nie zakończy r. podatkowego. Wobec tego, że 100 % udziałów w obu spółkach należy do jednego podmiotu, połączenie nastąpi metodą łączenia udziałów zgodnie z art. 44c ustawy o rachunkowości. Na dzień połączenia Spółka przejmowana nie będzie zamykała ksiąg rachunkowych i nie zakończy r. podatkowego (art. 12 ust. 3 ww. ustawy). Obie spółki korzystają z uproszczonej formy wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych. Po połączeniu Spółka przejmująca nadal zamierza korzystać z tej formy.

Zdaniem Podatnika, po połączeniu spółek ma on prawo kontynuować uproszczoną formę wpłaty zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych. Od momentu połączenia do końca 2006 r. Spółka powinna wpłacać do urzędu skarbowego zaliczkę w wysokości sumy zaliczki wpłacanej wcześniej przez siebie oraz zaliczki wpłacanej przez podmiot przejęty. Natomiast w 2007 r. wysokość zaliczki będzie wynosiła 1/12 podatku należnego wynikającego z zeznania o wysokości dochodu osiągniętego przez Spółkę w 2005 r. Według Podatnika połączenie spółek przez przejęcie nie ma bowiem wpływu na podmiotowość prawną Spółki, jako podmiotu przejmującego.

W ocenie Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie przedstawiona argumentacja Strony jest prawidłowa.

Zasady stosowania uproszczonej formy opłacania zaliczek na podatek dochodowy, uregulowane zostały w art. 25 ust. 6 - 10 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.). Możliwość dokonywania wpłat zaliczek miesięcznych w uproszczonej formie, połączona ze zniesieniem obowiązku składania deklaracji miesięcznych, dotyczy podatników kontynuujących działalność. Wynika to stąd, że wysokość ryczałtowej zaliczki na podatek uzależniona jest od podatku wykazanego we wcześniejszych zeznaniach. Wynosi ona równowartość 1/12 podatku należnego wynikającego z zeznania złożonego w poprzednim r. podatkowym, a jeżeli z zeznania tego nie wynikał podatek należny, za podstawę do obliczenia wysokości zaliczki przyjmuje się zeznanie złożone w r. poprzedzającym dany rok podatkowy o 2 lata.

Z uproszczonej formy wpłacania zaliczek nie mogą skorzystać podatnicy, którzy:

Poza tym wymogiem przepisy ww. ustawy nie formułują żadnych szczególnych warunków dla skorzystania z uproszczonej formy wpłaty zaliczek na podatek. W szczególności ustawodawca nie przewidział sytuacji utraty przez podatnika prawa do uzyskanej wcześniej możliwości rozliczania zaliczek na podatek w formie uproszczonej, ani zmiany jej wysokości w przypadku łączenia z innym podmiotem. Oznacza to, że podatnik który nabył prawo do opłacania zaliczek na podatek dochodowy w uproszczonej formie w określonej wysokości (1/12 wysokości podatku należnego wykazanego w zaznaniu rocznym złożonym w r. poprzedzającym rok podatkowy) opłaca je w tej samej wysokości do końca r. podatkowego, niezależnie od zdarzeń gospodarczych, jakie w tym okresie wystąpiły. Powyższe wynika z treści art. 25 ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym podatnicy, którzy wybrali formę wpłacania zaliczek na zasadach określonych w ust. 6 i 6a, są obowiązani stosować tę formę wpłacania zaliczek w całym r. podatkowym. Przypadki, w których ustawodawca przewidział zmianę wysokości zaliczki na podatek opłacanej w uproszczonej formie określone zostały w art. 25 ust. 9 i ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a mianowicie wysokość zaliczki na podatek zmienia się, gdy podatnik złoży korektę zeznania stanowiącego podstawę obliczenia zaliczki płaconej w uproszczonej formie lub gdy organ podatkowy wyda decyzję określającą wysokość zobowiązania podatkowego inną niż wykazana w tym zeznaniu.

W przypadku połączenia spółek opłacających zaliczki na podatek dochodowy w uproszczonej formie konsekwencje dla spółki przejmującej są uzależnione od tego czy spółka przejmowana na dzień połączenia zamyka księgi rachunkowe, czy też ich nie zamyka. W przedstawionym stanie faktycznym spółka przejmowana nie zamyka ksiąg rachunkowych, gdyż połączenie następuje metodą łączenia udziałów. Stosownie do art. 12 ust. 2 pkt 4 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 z późn. zm.) księgi rachunkowe zamyka się w jednostce przejmowanej na dzień przejęcia tej jednostki przez inną jednostkę, nie później niż w ciągu trzech miesięcy od zaistnienia tych zdarzeń. Jednakże można nie zamykać i nie otwierać ksiąg rachunkowych w przypadku połączenia jednostek, gdy rozliczenie przejęcia następuje metodą łączenia udziałów i nie powoduje powstania nowej jednostki (art. 12 ust. 3 ww. ustawy).

W związku z powyższym, do końca r. podatkowego Spółka przejmująca powinna opłacać uproszczone zaliczki na podatek dochodowy obliczone w oparciu o swoje zeznanie podatkowe złożone w r. poprzedzającym rok podatkowy lub w r. poprzedzającym rok podatkowy o dwa lata, a także, na zasadzie sukcesji podatkowej zaliczki "za" spółkę przejętą, gdyż dla tej spółki rok podatkowy nie uległ zakończeniu. Zasady sukcesji podatkowej określa art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się osób prawnych, osobowych spółek handlowych, osobowych i kapitałowych spółek handlowych - wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek. Przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej (osób prawnych). Ostateczne rozliczenie podatku dochodowego nastąpi w zeznaniu za rok podatkowy złożonym przez spółkę przejmującą. W zeznaniu tym zostaną uwzględnione łącznie uproszczone zaliczki na podatek zapłacone od początku r. podatkowego spółki przejętej przez tę spółkę - przed połączeniem, zaliczki zapłacone przez spółkę przejmującą od początku do końca jej r. podatkowego, jak i zapłacone po połączeniu - za spółkę przejętą.

Natomiast w następnym r. podatkowym, tj. w 2007 r. spółka przejmująca ma prawo do ustalenia zaliczek miesięcznych w wysokości 1/12 podatku należnego wynikającego z zeznania o wysokości dochodu osiągniętego przez tę spółkę, złożonego w r. poprzedzającym dany rok podatkowy (lub w r. poprzedzającym rok podatkowy o dwa lata). Do takiego wniosku prowadzi wykładania gramatyczna przywołanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Połączenie spółek przez przejęcie nie ma bowiem wpływu na podmiotowość prawną spółki przejmującej. Skutkiem takiego połączenia jest utrata podmiotowości przez spółkę przejmowaną, natomiast spółka przejmująca nie traci swej podmiotowości, zachowując przy tym ciągłość prawną i organizacyjną. Wysokość zaliczek na podatek ustala ona wyłącznie na podstawie swojego zeznania podatkowego złożonego w r. poprzedzającym rok podatkowy lub poprzedzającym go o dwa lata. Nie ma podstaw prawnych do ustalenia wysokości zaliczki spółki przejmującej w postaci sumy z wysokością zaliczek spółki przejętej, jakie zobowiązana byłaby płacić ta spółka, gdyby nie doszło do połączenia.

Mając powyższe na uwadze, postanowiono jak na wstępie. Niniejsze postanowienie dotyczy wyłącznie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku oraz obowiązującego w tym stanie faktycznym stanu prawnego.