1471/DPD1/423/22/06/MK - W sytuacji, gdy rozliczenie nastąpiło poprzez spełnienie innego świadczenia w postaci zawartej umowy przekazu, nie powstają różnice kursowe, które miałyby wpływ na podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Na podstawie art. 14a § 4 w zw. z § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), po rozpatrzeniu wniosku Strony z dnia 31 stycznia 2006 r. (data wpływu do tut. Urzędu 2 lutego 2006 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tj. czy różnice kursowe powstałe w związku z zawartą umową przekazu są przychodem lub kosztem uzyskania przychodów w myśl przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie ???8722 biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz stan prawny

uznać stanowisko Strony za prawidłowe.

Z przedstawionego przez Stronę stanu faktycznego wynika, że Spółka jest generalnym importerem samochodów marki Jaguar oraz Land Rover. Auta nabywane są od podmiotów mających siedzibę w Wielkiej Brytanii, którym płaci w walutach obcych: euro lub funtach brytyjskich. Jednocześnie Spółka odsprzedaje auta podmiotom, będącym autoryzowanymi dealerami, które potem odsprzedają auta nabywcom finalnym. Tak więc Spółka z jednej strony posiada zobowiązania w walutach obcych, a z drugiej strony należności w walucie krajowej. Spółka jest więc dłużnikiem spółki brytyjskiej, natomiast dealer jest dłużnikiem Spółki na kwotę przewyższającą zobowiązania Spółki wobec dostawcy zagranicznego. Pomiędzy Spółką a dealerem zawarta została umowa przekazu, o której mowa w art. 921¹-921⁵ Kodeksu cywilnego. Na podstawie tej umowy Spółka (przekazujący) przekazuje odbiorcy przekazu (spółki brytyjskie) świadczenie dealera (przekazanego) i upoważnia tym samym odbiorcę przekazu do przyjęcia, a przekazanego do spełnienia świadczenia na rachunek przekazującego. Dokonanie przekazu (tj. spełnienie przez przekazanego świadczenia na rzecz odbiorcy przekazu) powoduje wygaśnięcie dwóch zobowiązań: przekazanego wobec przekazującego ze stosunku pokrycia (w zakresie wskazanych przez przekazanego faktur, z tytułu których przekazany jest dłużnikiem przekazującego) oraz przekazującego wobec odbiorcy przekazu ze stosunku waluty, przy czym wygaśnięcie zobowiązań przekazanego wobec przekazującego następuje w faktycznie zapłaconej na rzecz odbiorcy kwocie wyrażonej w złotych polskich.

Zdaniem Strony umowa przekazu de facto powoduje uregulowanie bezgotówkowe wzajemnych zobowiązań i należności pomiędzy przekazującym a przekazanym. W wyniku realizacji umowy przekazu nie dochodzi do efektywnej zapłaty dokonanej w pieniądzu. W ocenie Spółki umowa przekazu nie prowadzi bowiem do ich realizacji, a jedynie do zaliczenia jednej wierzytelności na poczet drugiej. Dochodzi w ten sposób do zaspokojenia wierzyciela i osiągnięcia tym samym celu zobowiązania. Przyjęta przy umowie przekazu forma wykonania świadczenia jest zdaniem Spółki czym innym niż spełnienie świadczenia przez faktyczną zapłatę. Mając na uwadze przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 12 ust. 3 i art. 15 ust. 1), Spółka uważa, że różnice kursowe powstają jedynie w przypadku płatności dokonywanych drogą faktycznych transferów pieniężnych za pośrednictwem banku i nie powstają przy umowach kompensatach powodujących rozliczenia bezgotówkowe (jak w przypadku umowy przekazu).

W ocenie Naczelnika tut. Urzędu Skarbowego przedstawiona przez Stronę argumentacja jest prawidłowa. Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursów średnich ogłoszonych przez NBP z dnia poniesienia kosztu. Jeżeli koszty wyrażone są w walutach obcych, a między dniem ich zarachowania i dniem zapłaty występują różne kursy walut, koszty te odpowiednio podwyższa się lub obniża o różnice wynikające z zastosowania kursu sprzedaży walut z dnia zapłaty, ustalonego przez bank, z którego usług korzystał ponoszący koszt, oraz z zastosowania kursu średniego ogłoszonego przez NBP z dnia zarachowania kosztów.

Natomiast zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Z kolei ust. 3 tego artykułu stanowi, że jeżeli przychody związane z działalnością gospodarczą wyrażone są w walutach obcych, a między dniem ich uzyskania i dniem faktycznego otrzymania występują różne kursy walut, przychody te odpowiednio podwyższa się lub obniża o różnice wynikające z zastosowania kursu kupna walut z dnia faktycznego otrzymania przychodów, ustalonego przez bank, z którego usług korzystał uzyskujący przychód, oraz z zastosowania kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia uzyskania przychodu.

Analiza treści art. 15 ust. 1 i art. 12 ust. 1 ustawy wskazuje, że różnice kursowe z tytułu różnych kursów walut mogą być uwzględnione w przychodach lub kosztach dopiero wówczas, gdy nastąpi faktyczny przepływ środków pieniężnych za pośrednictwem banku,

np. zapłata za nabyty towar (usługę) lub spłata zaciągniętego zobowiązania. Przepisy dotyczące różnic kursowych prowadzą do wniosku, że różnice kursowe powstają zarówno przy przychodach, jak i kosztach, jedynie wówczas, gdy występują różne kursy walut między dniem uzyskania przychodu a dniem jego faktycznego otrzymania, a w przypadku kosztów - między dniem ich zarachowania i dniem faktycznej zapłaty.

Zdaniem organu podatkowego, zawarcie pomiędzy stronami opisanej powyżej umowy przekazu jest niewątpliwie formą regulowania wzajemnych należności i zobowiązań, nie można jednak uznać, iż jest ono związane z finansowymi operacjami, skutkującymi - w kasowym ujęciu - korektą przychodów bądź kosztów na skutek zmiany wartości waluty obcej.

Stosownie do art. 921¹ Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) kto przekazuje drugiemu (odbiorcy przekazu) świadczenie osoby trzeciej (przekazanego), upoważnia tym samym odbiorcę przekazu do przyjęcia, a przekazanego do spełnienia świadczenia na rachunek przekazującego. Wg Komentarza pod redakcją prof. E. Gniewka (Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 2004) stosunek prawny pomiędzy przekazującym a przekazanym nazywa się stosunkiem pokrycia i rozumiany jest jako zobowiązanie, w którym przekazany ma wobec przekazującego obowiązek spełnienia świadczenia. Natomiast relacja pomiędzy przekazanym a odbiorcą przekazu, w ramach której ma zostać spełnione świadczenie, nazywa się stosunkiem zapłaty. Zobowiązanie z tego tytułu powstaje, gdy przekazany przyjmie przekaz. Pomiędzy przekazującym a odbiorcą przekazu istnieje zaś stosunek waluty, rozumiany jako zobowiązanie, w którym przekazujący ma wobec odbiorcy przekazu obowiązek spełnienia świadczenia i w tym celu upoważnia przekazanego do spełnienia tego świadczenia na rzecz odbiorcy przekazu.

Spełnienie świadczenia powoduje wygaśnięcie zobowiązania przekazującego wobec odbiorcy przekazu (umorzenie długu ze stosunku waluty) oraz przekazanego wobec przekazującego (umorzenie długu ze stosunku pokrycia). Do spełnienia świadczenia dochodzi zaś w wyniku dokonania przekazu (zapłaty) przez przekazanego na rzecz odbiorcy przekazu.

W przedstawionym stanie faktycznym pomiędzy Spółką (przekazującym) a dealerem (przekazanym) nie ma miejsca przepływ środków pieniężnych. Faktyczna zapłata pieniędzy dokonana zostaje pomiędzy dealerem (przekazanym) a spółką brytyjską (odbiorcą przekazu), w wyniku czego następuje wygaśnięcie wzajemnych zobowiązań i należności pomiędzy stronami umowy przekazu.

Dlatego w sytuacji, gdy rozliczenie nastąpiło poprzez spełnienie innego świadczenia w postaci zawartej umowy przekazu, nie powstają różnice kursowe, które miałyby wpływ na podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Mając powyższe na uwadze, postanowiono jak na wstępie.

Niniejsze postanowienie dotyczy wyłącznie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku oraz obowiązującego w tym stanie faktycznym stanu prawnego.

Niniejsza interpretacja nie jest wiążąca dla Strony i jest wiążąca dla organów podatkowych oraz organów kontroli skarbowej właściwych dla Strony ???8722 do czasu jej zmiany lub uchylenia (art. 14b § 1 i 2 ustawy - Ordynacja podatkowa). Na niniejsze postanowienie służy Stronie zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, za pośrednictwem Naczelnika tut. Urzędu Skarbowego w terminie 7 dni od daty jego doręczenia (art. 14a § 4 ustawy - Ordynacja podatkowa).