1462-IPPP1.4512.124.2017.1.KC

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) w związku z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 8 lutego 2017 r. (data wpływu 13 lutego 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania kwoty, która ma pokryć wszystkie roszczenia z tytułu Umowy dostawy z montażem za niepodlegającą opodatkowaniu VAT - jest prawidłowe.

W dniu 13 lutego 2017 r. wpłynął wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania kwoty, która ma pokryć wszystkie roszczenia z tytułu Umowy dostawy z montażem za niepodlegającą opodatkowaniu VAT.

Przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 14 września 2012 r. w celu realizacji farmy wiatrowej, C. zawarła umowę o dostawę i montaż z N. (dalej: Umowa o dostawę i montaż). Przedmiotem Umowy o dostawę i montaż była dostawa dwóch generatorów turbin wiatrowych ze stalową wieżą rurową o wysokości piasty 100 m i transformatorem 15 kV MS w wieży łącznie z wybudowaniem i uruchomieniem (dalej: Turbina wiatrowa). Cena zakupu wyniosła 5 306 000 euro netto.

Również w dniu 14 września 2012 r. C. zawarła umowę serwisową z N. Przedmiotem umowy serwisowej było serwisowanie, konserwacja, i naprawa powołanych dwóch turbin wiatrowych na farmie wiatrowej oraz gwarancja dyspozycyjności w czasie trwania umowy serwisowej.

W Umowie o dostawę i montaż wskazano, że po wykonaniu Turbin wiatrowych ich odbiór powinien zostać dokonany przez C. bezpośrednio po pierwszej konserwacji typu 1, najpóźniej jednak 40 dni kalendarzowych po oddaniu do eksploatacji, jednak nie wcześniej niż przed pomyślnym zakończeniem rozruchu próbnego i przekazaniem przez N. gwarancji wykonania zobowiązań oraz poręczenia bankowego dotyczącego rękojmi.

Jeśli podczas odbioru zostaną stwierdzone wady, które nie wpływają w żadnym stopniu lub znacząco na zasadniczą funkcjonalność Turbin wiatrowych, C. nie może z takich przyczyn odmówić odbioru. W takim przypadku, w protokole odbioru podpisywanym przez obie strony Umowy o dostawę i montaż, zostaną określone działania w celu usunięcia takich wad. C. ma prawo do zatrzymania kwoty w związku z ostatnią płatnością za kolejne etapy projektu (10% ceny sprzedaży, tj. 530.600,00 EUR) do momentu całkowitego usunięcia wad. Kwota zatrzymania będzie obliczana, jako kwota odpowiadająca dwukrotnej wysokości przewidywanych kosztów usunięcia wad.

Zgodnie z paragrafem 8 i nast. Umowy o dostawę i montaż, okres rękojmi obejmuje dwa (2) lata licząc od dnia odbioru turbin wiatrowych. Przed zakończeniem okresu rękojmi, C. sprawdzi turbiny wiatrowe pod kątem wad i dostarczy odpowiedni raport spółce N. w celu weryfikacji i reakcji. W przypadku, gdy spółka N. wyrazi odmienną opinię, co do zgłoszonych wad, tj. w przypadkach spornych stosuje się procedurę arbitrażową (zgodnie z Umową o dostawę i montaż w pkt 8.9, tj. zwrócenie się do rzeczoznawcy przysięgłego, z listy rzeczoznawców ds. elektrowni wiatrowych prowadzonej przez Izbę Przemysłowo - Handlową w Oldenburgu, o wydanie opinii odnośnie występowania lub braku występowania wady. Opinia ta byłaby wiążąca dla stron Umowy o dostawę i montaż. Koszty rzeczoznawcy poniosłaby ta strona umowy, której zdanie w odniesieniu do możliwości odbioru okazałoby się błędne).

W celu zabezpieczenia ewentualnych roszczeń gwarancyjnych z tytułu okresu rękojmi wynikających z Umowy o dostawę i montaż N. ustanowiła na rzecz C. ważną, do momentu upływu okresu gwarancyjnego, gwarancję bankową w wysokości 4,75% ceny sprzedaży brutto, tj. 252.035,00 euro netto.

Na podstawie zapisów Umowy o dostawę i montaż, N. była obowiązana do fachowego usunięcia wszystkich wad w okresie rękojmi. C. ma prawo zlecić wykonanie zastępcze, jeśli po dwukrotnym, bezskutecznym wezwaniu do usunięcia wad w odpowiednim terminie i pomimo wyznaczenia przez C. nowego odpowiedniego terminu na usunięcie wad, nie zostały one usunięte przez spółkę N. Jeśli C. zrobiłoby użytek ze swojego prawa do wykonania zastępczego, to N. obowiązana byłaby zwróci mu koszty konieczne do usunięcia tych wad.

Faktyczny przebieg transakcji pomiędzy C. a N.

Turbiny wiatrowe zostały wykonane i uruchomione 27 marca 2013 r. C. nie odebrała Turbin wiatrowych z uwagi na zarzucane im wady. Zarzucane przez C. wady zostały potwierdzane ekspertyzami, zleconymi przez C., co do których odniósł się N.

W celu odbioru Turbin wiatrowych przez C., w dniu 22 listopada 2013 r. strony zawarły porozumienie. W porozumieniu N. uznała część podnoszonych przez C. wad (tj. stwierdzone wady), a część zarzucanych przez C. wad zostało uznane za rzekome (tj. N. nie zaakceptowała twierdzeń C., popartych ekspertyzami, że są to wady - tj. obserwacje specjalne - lub N. nie zaakceptowała twierdzeń C., że istnieją jeszcze kolejne wady). C. jednocześnie zagwarantowała sobie, że zastrzega sobie prawo dochodzenia naprawy roszczeń związanych z ewentualnymi wadami, które nie zostały uznane przez N. za wady w niniejszym porozumieniu, przy czym dotyczy to także ewentualnych wad, które nie były wymienione w porozumieniu.

W tym porozumieniu N. zobowiązała się do usunięcia stwierdzonych i przyjętych wad nie później niż do 31 grudnia 2013 r. Strony również wybrały rzeczoznawcę, Pana S.G., który w przypadku wątpliwości, ma stwierdzić, czy N. całkowicie usunęła stwierdzone wady. Koszty rzeczoznawcy miała ponosić ta strona, której zdanie na temat usunięcia wad okazałoby się nieprawdziwe w świetle stwierdzeń rzeczoznawcy, ewentualnie w równych częściach, gdy opinia żadnej ze stron porozumienia, co do prawidłowego usunięcia stwierdzonych wad, nie potwierdziłaby się w całości. W przypadku braku usunięcia stwierdzonych wad przez N., C. miała prawo od 1 stycznia 2014 r. powierzyć usunięcie tych wad osobie trzeciej na koszt N.

W porozumieniu, w stosunku do rzekomych wad, w tym obserwacji specjalnych, strony uzgodniły odmienną procedurę rozwiązania tych kwestii w porównaniu z procedurą wynikającą z Umowy o dostawę i montaż. N. ma prawo do dnia 30 listopada 2013 r. do przedstawienia stosownych dowodów, tj. opinii (wewnętrznych, dostawców lub rzeczoznawców), że rzekome wady, w tym obserwacje specjalne, nie stanowiły wad Turbin wiatrowych lub, że zostały one usunięte. W przypadku nieprzedstawienia przez N. do 30 listopada 2013 r. stosowanych dowodów, C. ma prawo zlecić niezależnemu rzeczoznawcy, tj. Panu S.G., P. GmbH oraz B. GmbH (w zależności od rodzaju rzekomej wady), ocenę rzekomych wad, nie później niż do dnia 31 stycznia 2014 r. Ocena rzeczoznawcy, co do istnienia lub braku istnienia rzekomych wad, w tym obserwacji specjalnych jest wiążąca dla stron porozumienia. C. zobowiązała się, że dołoży wszelkich starań, aby oceny zostały wydane do dnia 31 marca 2014 r. Koszty rzeczoznawcy miała ponosić ta strona, której zdanie okazałoby się nieprawdziwe w świetle opinii rzeczoznawcy, ewentualnie w równych częściach, gdy opinia nie potwierdziłaby zdania żadnej ze stron porozumienia w całości.

W przypadku potwierdzenia przez rzeczoznawcę, że rzekoma wada w tym obserwacja specjalna, stanowiła wadę Turbiny wiatrowej, to N. jest obowiązana do usunięcia tej wady w terminie ustalonym w porozumieniu z C., jednakże najpóźniej w ciągu 6 miesięcy od dnia udostępnienia N. ostatecznej opinii niezależnego rzeczoznawcy. Powołany okres 6 miesięcy nie ma zastosowania, jeżeli niezależny rzeczoznawca uzna rzekomą wadę, w tym obserwację specjalną za wadę i jeżeli usunięcie takiej wady będzie wymagało odpowiednio: wymiany lub demontażu wieży, sekcji wieży, przekładni/zespołu napędowego, łopaty wirnika. W takim przypadku wada może zostać usunięta w terminie 1 roku lub odpowiednio 18 miesięcy w przypadku wymiany wieży/sekcji wieży, od dnia udostępnienia ostatecznej opinii niezależnego rzeczoznawcy N. W przypadku nieusunięcia wad w terminie wyżej wskazanym, N. była obowiązana je usunąć w terminie 4 tygodni od wpłynięcia do N. ostatecznej opinii niezależnego rzeczoznawcy o nieusunięciu lub nieprawidłowym usunięciu wad przez N.

Po upłynięciu takiego dodatkowego terminu, C. ma prawo powierzyć usunięcie wad osobie trzeciej lub sama usunąć takie wady na koszt N.

Konsekwencją zawarcia porozumienia z dnia 22 listopada 2013 r. był odbiór Turbin wiatrowych przez C. ze skutkiem na dzień 18 listopada 2013 r. oraz sporządzenie kilku załączników do Umowy o dostawę i montaż, a także obowiązywanie umowy serwisowej ze skutkiem od dnia 1 listopada 2013 r.

Jednakże, niezależnie od powyżej zawartych porozumień, C. i N. w dalszym ciągu nie mogły się porozumieć w sprawie istnienia lub braku istnienia różnych innych wad, rzekomych wad, w tym obserwacji specjalnych, podnoszonych przez C. lub w przypadku wad pozostających poza sporem - w sprawie działań koniecznych do ich usunięcia. Ponadto, strony nie porozumiały się w sprawie akceptacji przez C. już usuniętych wad przez N.

W konsekwencji, pismem z dnia 28 stycznia 2016 r. sporządzonym przez C. i zaadresowanym do C. AG, Hamburg, Niemcy, C. zaspokoiła się z bankowej gwarancji wykonania zobowiązań z tytułu rękojmi w wysokości 310 003,05 euro w celu pokrycia obliczonych kosztów usunięcia wad, które nadal były podnoszone przez C. W reakcji na to, N. zastrzegła wobec C. możliwość wystąpienia z wszelkimi roszczeniami wynikającymi z nienależnego zaspokojenia się z gwarancji bankowej, a po skorzystaniu przez C. z bankowej gwarancji wykonania zobowiązań - zaprzestała ze skutkiem natychmiastowym prowadzenia dalszych działań na rzecz usunięcia wad.

Ugoda

W celu uniknięcia sporu sądowego oraz zachowania dobrej współpracy biznesowej C. i N. zamierzają obecnie zawrzeć ugodę w sprawie zgodnego i ostatecznego uregulowania wszystkich ewentualnych roszczeń C. wobec N. z tytułu i w związku z dochodzeniem roszczeń z tytułu wadliwych Turbin wiatrowych, w tym ewentualnych roszczeń o zwrot kosztów zlecenia wykonania różnych ekspertyz.

Zgodnie z ugodą N. zobowiąże się zapłacić na rzecz C. kwotę 425 000 euro, ewentualnie powiększoną o podatek VAT w obowiązującej wysokości, w celu spłacenia całości roszczeń C. wobec N. z tytułu Umowy o dostawę i montaż i/lub porozumienia z dnia 22 listopada 2013 r. w związku z rzeczywistymi wadami, rzekomymi wadami, w tym obserwacjami specjalnymi Turbin wiatrowych, lub wadami zgłaszanymi przez C., w tym zwrot kosztów związanych z fakturami za zgłoszone opinie niezależnych rzeczoznawców, a C. będzie upoważniona, z zastrzeżeniem niektórych przypadków, do spowodowania usunięcia wad, rzekomych wad, w tym obserwacji specjalnych, samodzielnie lub przez osoby trzecie. Kwota wypłacona na rzecz C. z bankowej gwarancji wykonania zobowiązań z tytułu rękojmi w wysokości 310 003,05 euro podlega zaliczeniu na poczet kwoty 425 000 euro. Różnica w wysokości 114 996,95 euro, ewentualnie powiększona o podatek VAT w obowiązującej wysokości od kwoty 425 000 euro, zostanie zapłacona przez N. w ciągu 28 dni od daty otrzymania przez N. dokumentu wzywającego do zapłaty, wystawionego przez C.

Wraz z zapłatą kwoty 114 996,95 euro wszystkie roszczenia C. wobec N. z tytułu lub w związku z dochodzeniem roszczeń z tytułu wad, rzekomych wad, w tym obserwacji specjalnych Turbin wiatrowych - bez względu na to, czy wynikających z Umowy o dostawę i montaż, czy też z porozumienia z dnia 22 listopada 2013 r., oraz niezależnie od tego, czy w momencie zawarcia niniejszego porozumienia w sprawie ugody będą one znane, czy też pozostaną nieznane - zostaną w sposób ostateczny zaspokojone i zakończone, a C. zobowiązuje się do zaprzestania dochodzenia roszczeń wobec N. Jednocześnie C. uzna, że w momencie zapłaty przez N. na rzecz C. kwoty w wysokości 114 996,95 euro stan Turbin wiatrowych jest prawidłowy i zgodny z Umową o dostawę i montaż.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy kwota 425 000 euro, której zadaniem jest pokrycie wszystkich roszczeń C. wobec N., z tytułu Umowy dostawy z montażem i/lub porozumienia z dnia 22 listopada 2013 r., w związku z rzeczywistymi lub podnoszonymi przez C. wadami Turbin wiatrowych, w tym o zwrot kosztów związanych ze sporządzeniem opinii rzeczoznawców, jest zapłatą za czynności nieobjęte zakresem podatku VAT i tym samym płatność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Zainteresowanych,

W ocenie Zainteresowanych kwota 425 000 euro, której zadaniem jest pokrycie wszystkich roszczeń C. wobec N., z tytułu Umowy dostawy z montażem i/lub porozumienia z dnia 22 listopada 2013 r., w związku z rzeczywistymi lub podnoszonymi przez C. wadami Turbin wiatrowych, w tym o zwrot kosztów związanych ze sporządzeniem opinii rzeczoznawców, jest zapłatą za czynności nieobjęte zakresem podatku VAT i tym samym płatność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Płatność ta ma charakter odszkodowania i nie stanowi wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Zainteresowanych, charakteru odszkodowawczego kwoty 425 000 euro nie zmieni to, że suma 310 003,05 euro została skompensowana z kwotą pobraną przez C. z gwarancji wykonania zobowiązań z tytułu rękojmi, która pokryła koszty usunięcia wad w drodze wykonania zastępczego.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 710 z późn. zm.) - dalej zwana w skrócie: "ustawa VAT" - opodatkowaniu podatkiem od towarów usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel - art. 7 ust. 1 ustawy VAT. Stosownie natomiast do treści art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji.

Wskazać trzeba, że powyższa definicja jest bardzo szeroka, a jej celem jest zapewnienie realizacji zasady powszechności opodatkowania. Podczas prowadzenia działalności gospodarczej spotyka się wielorakie zdarzenia, które związane są z jakimś rodzajem zachowania, powstrzymania się lub tolerowania czegoś.

Interpretując powołane powyżej przepisy, można wskazać jednak, że do usług zalicza się zdarzenie (tj. zachowanie, powstrzymanie się od czynności lub tolerowanie czynności bądź sytuacji), które nie stanowi dostawy towarów, pod warunkiem, że jest ono odpłatne. Ponadto, niezbędne jest istnienie więzi prawnej pomiędzy świadczącym usługę a nabywcą tej usługi, oraz istnienie odbiorcy tej usługi, innego niż wykonujący tą usługę. Odbiorca usługi musi odnosić z tej usługi korzyść, choćby potencjalną. Zarówno świadczący usługę, jak i jej nabywca, muszą świadomie zaakceptować realizację tej usługi.

Natomiast, odszkodowanie, to wypłata określonej sumy pieniężnej, która uiszczana jest, gdy spełnią się przesłanki odpowiedzialności odszkodowawczej, tj. powstanie szkoda, której przyczyną było działanie lub zaniechanie wypłacającego odszkodowanie, który np. naruszył obowiązki umowne lub wyrządził delikt. Rolą wypłacanej kwoty jest naprawienie poszkodowanemu szkody, poprzez zapłatę, a nie wynagrodzenie za jego świadczenie. Również wypłacający odszkodowanie nie jest beneficjentem z tytułu jakiegokolwiek świadczenia poszkodowanego względem niego. Ryczałtową formą odszkodowania jest kara umowna, która należy się w umówionej wysokości bez względu na wielkość rzeczywistej szkody.

Ustawa VAT została oparta na regulacjach mieszczących się w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Wątpliwości dotyczące potraktowania na gruncie podatku od wartości dodanej zdarzeń, z którymi związane są przepływy pieniężne, przeznaczone na pokrycie szkód, lub pełniące funkcje odszkodowawcze, pojawiały się od początku funkcjonowania podatku od wartości dodanej na terenie Unii Europejskiej. Spowodowało to, że Europejski Trybunał Sprawiedliwości nie raz wydał rozstrzygnięcia odnoszące się do tej kwestii.

W kwestii konieczności istnienia związku odpłatności z wykonanym w zamian świadczeniem, Trybunał wypowiadał się wielokrotnie. Przykładowo, w orzeczeniu z 5 lutego 1981 r., C-154/80, stwierdził, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w przypadku, kiedy usługa jest odpłatna, pod warunkiem istnienia bezpośredniego związku pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem. Jeszcze dobitniej Europejski Trybunał Sprawiedliwości podkreślił konieczność istnienia związku odpłatności z czynnością w wyroku z dnia 1 kwietnia 1982 r., C-89/81. W późniejszych wyrokach Trybunał, rozwinął to stanowisko, np. w wyroku z dnia 8 marca 1988 r., C-102/86, podkreślił, że świadczenie za wynagrodzeniem zakłada istnienie bezpośredniego związku między świadczoną usługą i uzyskanym wynagrodzeniem. Wynagrodzenie wypłacane dobrowolnie i w sposób związany pośrednio z usługą nie jest podstawą opodatkowania VAT (za: Władysławem Vargą, Glosa do wyroku TS z dnia 3 marca 1994 r., C-16/93).

Niezbędność istnienia korzyści dla wypłacającego, należnej mu w zamian za wypłaconą kwotę, również była przedmiotem wielu rozstrzygnięć Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Co najważniejsze, zdaniem Trybunału, korzyść ta powinna być ekwiwalentna wypłaconej kwocie. W wyroku z dnia 3 marca 1994 r., C-16/93, Trybunał wskazał, że usługi mogą być opodatkowane VAT, tylko jeżeli wynagrodzenie jest wprost uzależnione od wykonywania danych usług i jest ich bezpośrednim korelatem. W orzeczeniach z dnia 7 grudnia 2000 r., C-213/99, oraz z dnia 29 marca2001 r., C-404/99 Sąd wskazał, że odpłatność jest elementem koniecznym do powstania obowiązku w podatku od towarów i usług, z zachowaniem bezpośredniego związku pomiędzy dokonanym świadczeniem a otrzymaniem wynagrodzenia. Natomiast w wyroku z dnia z 21 marca 2002 r., C-174/00, podkreślono, że dana czynność będzie opodatkowana, jeżeli świadczenia wynikające z relacji wiążących obie strony są wzajemne i ekwiwalentne.

Europejski Trybunał Sprawiedliwości również odnosił się w swoich wyrokach bezpośrednio do kwestii związanej z przepływami pieniężnymi, mającymi na celu pokrycie szkody. W orzeczeniu z dnia 1 lipca 1982 r., C-222/81, wskazał, że odsetki za opóźnienie w płatności nie stanowią wynagrodzenia za transakcję handlową, lecz jedynie rekompensatę za opóźnienie w płatności niepodlegającą VAT (za: Jarosław Ziółkowski, Justyna Pułka "Odpowiedzialność odszkodowawcza i jej skutki na gruncie podatku od towarów i usług - wybrane zagadnienia", Monitor Podatkowy nr 2/2014). Natomiast, w wyroku z dnia 18 lipca 2007 r., C-277/05, Sąd podkreślił, że naprawienie szkody poprzez zapłatę odszkodowania, gdy poszkodowany dysponuje roszczeniem o naprawę szkody, nie jest wynagrodzeniem na gruncie podatku VAT i pozostaje poza regulacją tej ustawy. Zatem, odszkodowanie, zapłacone w celu naprawienia szkody nawet, jeśli wysokość odszkodowania jest określona w sposób ryczałtowy, jako pozostające bez bezpośredniego związku z jakąkolwiek odpłatnie świadczoną usługą, nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Reasumując: Europejski Trybunał Sprawiedliwości, dzięki temu, że wielokrotnie wypowiadał się, kiedy dane zdarzenie może zostać potraktowane, jako podlegające opodatkowaniu, to wskazał warunki konieczne do tego, aby podlegało ono opodatkowaniu podatkiem VAT. Zdarzenie takie podlega opodatkowaniu, gdy łącznie charakteryzuje się następującymi cechami:

* istnieje stosunek prawny między pomiędzy podmiotami, w ramach, którego dochodzi do wymiany wzajemnych świadczeń (np. z jednej strony - czynność, a z drugiej - płatność za czynność),

* istnieje możliwa do zdefiniowania czynność,

* wynagrodzenie przekazywane jest w zamian za czynność i jest ekwiwalentne do wartości tej czynności,

* odpłatność pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,

* istnieje podmiot będący beneficjentem czynności, inny niż wykonujący czynność.

Zatem, musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy wykonaniem czynności a uzyskiwanym wynagrodzeniem, a wypłacane wynagrodzenie musi pozostać w bezpośrednim związku z konkretną, wykonaną przez drugą stronę czynnością (ekwiwalentność wzajemnych świadczeń). Do czynności podlegających opodatkowaniu VAT nie można natomiast, zaliczyć kar i odszkodowań. Odszkodowanie nie jest wynagrodzeniem za jakąkolwiek usługę, wykonywaną przez otrzymującego odszkodowanie. Celem tej wypłaty jest niwelacja szkody, jest to rekompensata, a nie ekwiwalent za usługę. Odszkodowanie staje się należne, gdy powstanie zdarzenie, poprzez działanie lub zaniechanie obowiązanego do wypłacenia odszkodowanie, skutkujące szkodą u drugiej strony - czyli uprawnionego do otrzymania odszkodowania. Wypłacający odszkodowanie nie otrzymuje w zamian żadnego ekwiwalentnego świadczenia, wykonywanego przez poszkodowanego dla niego.

Zatem, kwota wypłacana w związku ze spełnieniem przesłanek odszkodowawczych nie mieści się w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Stanowisko powyższe w pełni zostało zaakceptowane przez polskich przedstawicieli doktryny, sądownictwo administracyjne jak i aparat fiskalny. Przykładowo można przywołać następujące materiały źródłowe:

1. "Nie budzi przy tym wątpliwości, że odszkodowania pozostają poza zakresem powyższej regulacji, nie podlegają zatem opodatkowaniu podatkiem VAT." - wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 lipca 2016 r., sygn. akt I FSK 226/15.

4. "Podkreślić przy tym trzeba, że nie każde przesunięcie, czy rozliczenie określonych wartości ekonomicznych pomiędzy dwoma podmiotami może zostać uznane za odpłatne świadczenie usług, jeśli nie stanowi dostawy towarów. Na gruncie podatku VAT o usługach za wynagrodzeniem można mówić wtedy, gdy istnieje ścisły związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i odpłatnością za nie. Związek ów musi mieć charakter bezpośredni oraz na tyle wyraźny, aby można było stwierdzić, że zapłata (wynagrodzenie) następuje za to właśnie, konkretne świadczenie drugiej strony." - wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 2 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 689/13.

5. "Opodatkowanie podatkiem VAT podlega świadczenie usług za wynagrodzeniem. W przypadku odszkodowań, czy kar umownych występuje tylko "wynagrodzenie", brak jest natomiast "świadczenia" (...). W konsekwencji, opodatkowaniu nie będą podlegały odszkodowania oraz kary otrzymywane przez podatników, jako, iż płatności takie nie wiążą się bezpośrednio z żadną czynnością dokonywaną przez drugą stronę." - red. Jerzy Martini "Ustawa VAT. Komentarz", Centrum Doradztwa i informacji Diffin sp. z o.o., Warszawa 2005 r.

6. "U podstaw wypłaty (powstania roszczenia o wypłatę) odszkodowania leży fakt powstania szkody po stronie podmiotu uprawnionego do odszkodowania. Samo powstanie szkody również nie jest czynnością ani zdarzeniem podlegającym opodatkowaniu. (...) Odszkodowanie nie jest więc wynagrodzeniem z tytułu jakiejkolwiek działalności gospodarczej; istotą i celem odszkodowań jest rekompensata za szkodę, a nie płatność za świadczenie." - Adam Bartosiewicz "VAT. Komentarz", wyd. X, opublikowano: WK2016.

7. "jeżeli nie istnieje beneficjent świadczenia, a wypłacane środki pieniężne nie są ekwiwalentem za otrzymane korzyści, ale mają na celu jedynie pokrycie poniesionych przez wynajmującego szkód, to odszkodowanie pozostaje poza zakresem opodatkowania VAT." - Patrycja Jefimiuk "Kara umowna - czy jest VAT od odszkodowania", Rzeczpospolita z dnia 17 października 2016 r.

8. "Dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia." - Interpretacja Indywidualna, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 30 czerwca 2016, sygn. IPPP1/4512-422/16-2/MK.

9. "...kara umowna pełniąca funkcję odszkodowawczą (rekompensacyjną) za utracone korzyści, nie mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i tym samym nie podlega opodatkowaniu." - Interpretacja Indywidualna, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 kwietnia 2013, sygn. IPPP2/443-173/13-2/KG.

10. "Zapłata odszkodowania (kwoty stanowiącej rekompensatę strat) jest przykładem sytuacji, gdy pomimo przepływu środków pieniężnych pomiędzy dwoma stronami nie występuje czynność opodatkowana, ze względu na brak "świadczenia na rzecz kontrahenta". Ma ona charakter sankcyjny i jest konsekwencją spowodowania zdarzenia skutkującego powstaniem szkody, straty, niewykonania lub niewłaściwego wykonania zobowiązania przez jedną ze stron transakcji. Podmiot zobowiązany do zapłaty nie otrzymuje żadnego świadczenia wzajemnego. Tym samym kwoty rekompensaty strat, jako stanowiące należności o charakterze odszkodowawczym i nie wiążące się ze świadczeniem usług, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług." - Interpretacja indywidualna, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 19 kwietnia 2013, sygn. IPTPP2/443-40/13-4/AW.

Podsumowując, odszkodowania nie są objęte regulacjami ustawy VAT.

Wynika to z tego, że wypłata odszkodowania nie jest wynagrodzeniem za czynności lub zdarzenia, wykonane przez poszkodowanego lub wynikające z powstrzymania się od działania przez niego, bądź tolerowania czynności lub sytuacji. Istotą odszkodowań jest rekompensata za szkodę. Oznacza to, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony otrzymującej pieniądze, tj. poszkodowany ani nie wykonuje czynności, ani nie powstrzymuje się od dokonania czynności ani też nie toleruje czynności lub sytuacji w zamian za zapłatę odszkodowania.

Zatem w stanie faktycznym, będącym przedmiotem zapytania, aby odszkodowanie potraktować, jako

- wynagrodzenie związane z czynnością podlegającą podatkowi VAT, N., jako wypłacający odszkodowanie, powinien uzyskać za odszkodowanie jakąkolwiek bezpośrednią korzyść (ekwiwalent odszkodowania) od C., a C. powinno zachować się w sposób, który daje tą bezpośrednią korzyść N.

W opisanym stanie faktycznym, brak jest takiego związku. Kwota 425 000 euro ma charakter odszkodowawczy i nie jest związana ze zobowiązaniem się C. do wykonania jakichkolwiek czynności dla N., powstrzymania się od dokonania czynności iub do tolerowania czynności lub sytuacji względem N. Zapłata przez N. na rzecz C. kwoty 425 000 euro nie wynika, z faktu wykonania jakiegokolwiek usługi lub dostawy towarów na rzecz N. przez C., a jej jedynym celem jest naprawienie szkody, powstałej po stronie C., a wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania umownego przez N. C. zastrzegł sobie w umowie dostawy z montażem i/lub porozumienia z dnia 22 listopada 2013 r. prawo do zwrotu kosztów związanych z naprawą wad w przypadku nienależytego wykonania umowy przez N., po jego wezwaniu do ich usunięcia, oraz zwrot kosztów sporządzenia opinii rzeczoznawców, które to opinie potrzebne są w celu ustalenia zakresu nieprawidłowej realizacji umowy przez N.

Kwota 425 000 euro, do którego ma prawo C., ma być uiszczona przez N. w celu naprawienia szkody poniesionej przez C., a wynikającej z dostarczenia Turbin wiatrowych z wadami, lub przeprowadzenia ich nieprawidłowego montażu, a zatem wynika z nienależytego wykonania umowy przez N. Ponadto, kwota odszkodowania nie jest ekwiwalentem, za jakąkolwiek czynność wykonywaną przez C. na rzecz N., co oznacza, że odszkodowanie nie wiąże się z żadną czynnością C. i nie wiąże się ze spełnieniem świadczenia wzajemnego dla N. Charakteru odszkodowawczego kwoty 425 000 euro nie zmieni to, że kwota 310 003,05 euro została skompensowana z kwotą pobraną przez C. z gwarancji wykonania zobowiązań z tytułu rękojmi, która pokryła koszty usunięcia wad w drodze wykonania zastępczego, realizowanego przez osoby trzecie, jak i koszty dotyczące opinii wydanych przez rzeczoznawców. Powyższe twierdzenie, podzielane jest zarówno przez sądownictwo administracyjne, jak i organy podatkowe. Przykładowo można przywołać wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 września 2016 r., sygn. akt I FSK 262/15, w którym wskazał on, że koszty wykonawstwa zastępczego, które nierzetelny kontrahent zwraca głównemu wykonawcy, nie są wynagrodzeniem za świadczenie usług, tylko mają charakter odszkodowania za niewywiązanie się z umowy.

Przytoczyć można również interpretacje podatkowe. W interpretacji indywidualnej z dnia 28 września 2016 r., sygn. IBPP1/4512-504/16-1/AW, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał, że przy szkodzie, naprawianej przez poszkodowanego lub na jego zlecenie i pod jego nadzorem technicznym, gdy zakres rzeczowy uszkodzeń oraz sposób naprawy jest ustalony wspólnie z wypłacającym odszkodowanie, to zwrot kosztów naprawienia tej szkody na podstawie ugody nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Takie same stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 19 stycznia 2016, sygn. IBPP2/4512-945/15/ICz "Umowy zawierane z podwykonawcami nakładają na nich obowiązek niezwłocznego usuwania wad i usterek ujawnionych w okresie gwarancji lub rękojmi. (...) w przypadku niewykonania przez podwykonawcę tego obowiązku w odpowiednim terminie, Wnioskodawca nabywa prawo do "zastępczego" usunięcia wad/usterek w ramach odpłatnego zlecenia tej czynności osobie trzeciej lub usunięcia ich własnymi siłami. Kosztami tych prac Wnioskodawca obciąża podwykonawcę, który nie dopełnił obowiązku usunięcia wad/usterek.... W rozpatrywanym przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną (ze świadczeniem w zamian za wynagrodzenie), gdyż otrzymane przez Wnioskodawcę kwoty (zwrot kosztów) wynikają z konieczności wynagrodzenia straty wynikłej z niewywiązywania się przez podwykonawców z umowy, a więc mają na celu "naprawienie szkody". Wobec tego przekazywane koszty przez podwykonawców, stanowią należność o charakterze odszkodowawczym i nie wiążą się ze świadczeniem usług, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w myśl art. 5 ust. 1 ustawy."

Zatem, kwota 425 000 euro, która ma był zapłacona przez N. C., w celu pokrycia wszystkich roszczeń C. wobec N., z tytułu Umowy dostawy z montażem i/lub porozumienia z dnia 22 listopada 2013 r., w związku z rzeczywistymi lub podnoszonymi przez C. wadami Turbin wiatrowych, w tym o zwrot kosztów związanych ze sporządzeniem opinii rzeczoznawców, jest zapłatą za niewywiązania się przez N. z warunków Umowy dostawy z montażem i/lub porozumienia z dnia 22 listopada 2013 r., i nie stanowi ekwiwalentu za czynności objęte zakresem podatku VAT i tym samym nie jest zapłatą za taką czynność.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r. § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.