1462-IPPB6.4510.553.2016.1.AP - CIT w zakresie rozpoznania przychodów lub kosztów podatkowych z tytułu różnic kursowych powstałych w momencie otrzymania zwrotu kwoty przewalutowanych pożyczek.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 24 października 2016 r. (data wpływu 4 listopada 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozpoznania przychodów lub kosztów podatkowych z tytułu różnic kursowych powstałych w momencie otrzymania zwrotu kwoty przewalutowanych pożyczek - jest prawidłowe.

W dniu 4 listopada 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozpoznania przychodów lub kosztów podatkowych z tytułu różnic kursowych powstałych w momencie otrzymania zwrotu kwoty przewalutowanych pożyczek.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: "Spółka") jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym (polski rezydent podatkowy).

Spółka na podstawie umów pożyczek udzieliła pożyczek w walucie krajowej (złoty polski; dalej: "PLN") Spółce powiązanej (która jest brytyjskim rezydentem podatkowym; dalej: "Pożyczkobiorcy"). Zapisy umów wskazywały na możliwość dokonania spłaty zobowiązań (kwot głównych wraz z odsetkami) przez Pożyczkobiorcę jedynie w PLN.

Strony umów pożyczek zdecydowały o przewalutowaniu udzielonych pożyczek na walutę funt brytyjski (dalej: "GBP"), przy zastosowaniu średniego kursu wymiany funta brytyjskiego Narodowego Banku Polskiego na dzień zawarcia Aneksu (tabela kursów). W efekcie, Pożyczkobiorca został zobligowany do dokonania w przyszłości spłaty kwoty zobowiązania w walucie obcej (GBP).

W dniu 14 lipca 2016 r. Spółka otrzymała częściowe zwroty pożyczki.

Zgodnie z ustaleniami zawartymi w Aneksie, Pożyczkobiorca został zobowiązany do spłaty zobowiązań w terminie określonym w Aneksie lub wcześniej.

Spółka korzysta z podatkowej metody rozliczania różnic kursowych, o której mowa w art. 9b ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 1992 r. Nr 21, poz. 86; dalej: "PDOPrU").

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy w momencie otrzymania od Pożyczkobiorcy kwoty przewalutowanych pożyczek Spółka była zobowiązana do rozpoznania przychodów lub kosztów podatkowych z tytułu powstałych różnic kursowych, zgodnie z treścią art. 9b ust. 1 pkt 1 oraz art. 15a PDOPrU?

2. Czy w momencie otrzymania w przyszłości od Pożyczkobiorcy kwoty przewalutowanych pożyczek Spółka będzie zobowiązana do rozpoznania przychodów lub kosztów podatkowych z tytułu powstałych różnic kursowych, zgodnie z treścią art. 9b ust. 1 pkt 1 oraz art. 15a PDOPrU?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

W momencie zwrotu przewalutowanej pożyczki przez Pożyczkobiorcę, Spółka była zobowiązana do rozpoznania różnic kursowych w myśl art. 15a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1888; dalej: "PDOPrU") - różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3:

* art. 15a ust. 2 pkt 4 PDOPrU wskazuje, że dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość pożyczki (kredytu) w walucie obcej w dniu jej udzielenia jest niższa od wartości tej pożyczki (kredytu) w dniu jej zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni;

* art. 15a ust. 3 pkt 4 PDOPrU wskazuje, że ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość pożyczki (kredytu) w walucie obcej w dniu jej udzielenia jest wyższa od wartości tej pożyczki (kredytu) w dniu jej zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

W przedstawionym stanie faktycznym, z dniem dokonania przewalutowania pożyczki, zobowiązania Pożyczkobiorcy w stosunku do Spółki zostały ustalone w walucie GBP. Ponadto, również zwrot pożyczek nastąpił w walucie obcej. Konsekwentnie, zgodnie z przytoczonymi przepisami, Spółka była zobowiązana do rozpoznania różnic kursowych dla celów podatkowych w momencie zwrotu kwoty pożyczek. Od momentu przewalutowania, w stosunkach między stronami umowy, istniało bowiem zobowiązanie w postaci wartości pożyczek w walucie obcej. W związku z tym, przez kurs faktycznie zastosowany z dnia udzielenia pożyczek w walucie obcej należy rozumieć kurs GBP, po jakim została przeliczona wartość pożyczki udzielonej Pożyczkobiorcy w dniu dokonania przewalutowania.

Definicja "faktycznie zastosowanego kursu waluty" została potwierdzona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 26 stycznia 2016 r., sygn. II FSK 3030/13, gdzie stwierdzono: "dokonując literalnej wykładni (...) Sąd wywiódł wniosek, że "faktycznie zastosowany kurs" to taki kurs, który rzeczywiście, istotnie, naprawdę został zastosowany przy dokonywaniu określonej operacji. Jeżeli w trakcie zdarzeń gospodarczych nie następuje faktyczne przewalutowanie, czyli faktyczne przeliczenie według jakiegoś określonego kursu określonej kwoty waluty to nie można mówić o kursie faktycznie zastosowanym".

Odnosząc się do skutków podatkowych powstałych w związku ze zwrotem pożyczek, należy zauważyć, że od dnia zawarcia Aneksu o przewalutowanie należności wobec Spółki, zostało ustalone zobowiązanie w walucie obcej, a zwrot został również dokonany w walucie obcej, w związku z tym Spółka była zobowiązana do rozpoznania różnic kursowych dla celów podatkowych zgodnie z art. 15a PDOPrU.

Pogląd o uznawaniu pożyczek udzielonych w PLN, ale przewalutowanych na walutę obcą, za spełniającą definicję "pożyczki w walucie obcej" został potwierdzony w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 20 czerwca 2013 r., sygn. I SA/Wr 398/13, gdzie stwierdzono: "Jednakże w trakcie trwania umowy dokonano jej zmiany, w wyniku której doszło do przekształcenia zobowiązania na wyrażone w EURO, w której to walucie doszło do spłaty. Doszło więc do istotnego przekształcenia zobowiązania. Niewątpliwie w wyniku zmiany tej umowy (przewalutowania kredytu) z chwilą dokonania tej zmiany, należność Spółki była należnością dewizową, skoro będąca przedmiotem umowy suma pieniężna określona została w walucie obcej, a więc o charakterze innym niż zobowiązanie pierwotne (...) Oznacza to tym samym, że po dacie przewalutowania mogły wystąpić - oczywiście w momencie otrzymania spłaty - u Skarżącej różnice kursowe, które mają wpływ na uzyskany dochód".

Jednocześnie Spółka zauważa, że zaprezentowane we wniosku stanowisko zostało potwierdzone w analogicznych stanach faktycznych w interpretacjach indywidualnych wydanych przez m.in.:

* Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie - interpretacja z dnia 25 kwietnia 2016 r., sygn. IPPB6/4510-107/16-2/AK;

* Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach - interpretacja z dnia 21 stycznia 2016 r., sygn. IBPB-1-3/4510-576/15/SK;

* Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie - interpretacja z dnia 10 września 2015 r., sygn. IPPB5/4510-538/15-2/IŚ;

* Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu - interpretacja z dnia 5 marca 2014 r., sygn. ILPB4/423-472/13-3/DS;

* Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu - interpretacja z dnia 20 grudnia 2013 r., sygn. ILPB4/423-2B6/12/13-S/DS;

* Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie - interpretacja z dnia 16 czerwca 2011 r., sygn. IPPB5/423-247/11-2/IŚ.

Podsumowując, mając na uwadze, iż:

* Spółka dokonała przewalutowania pożyczki pierwotnie udzielonej w walucie polskiej na walutę obcą,

* przewalutowanie pożyczki spowodowało, że Spółka udzieliła pożyczki w obcej walucie, co potwierdzają pozytywne rozstrzygnięcia zarówno w wyrokach jak i interpretacjach indywidualnych w zakresie uznania, że przewalutowanie zobowiązania z waluty polskiej na walutę obcą powoduje, że pożyczka zostaje udzielona w walucie obcej,

* pożyczka została zwrócona w walucie obcej,

* w przypadku istnienia ujemnej/dodatniej różnicy wartości pożyczki pomiędzy momentem przewalutowania a momentem zwrotu, Spółka była zobowiązana do zaliczenia do koszów podatkowych/przychodów powstałej różnicy kursowej.

Ad. 2

W momencie zwrotu przewalutowanej pożyczki przez Pożyczkobiorcę, Spółka będzie zobowiązana do rozpoznania różnic kursowych w myśl art. 15a PDOPrU - różnice kursowe zwiększą odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3:

* art. 15a ust. 2 pkt 4 PDOPrU wskazuje, że dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość pożyczki (kredytu) w walucie obcej w dniu jej udzielenia jest niższa od wartości tej pożyczki (kredytu) w dniu jej zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni;

* art. 15a ust. 3 pkt 4 PDOPrU wskazuje, że ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość pożyczki (kredytu) w walucie obcej w dniu jej udzielenia jest wyższa od wartości tej pożyczki (kredytu) w dniu jej zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

W przedstawionym stanie faktycznym, z dniem dokonania przewalutowania pożyczki, zobowiązania Pożyczkobiorcy w stosunku do Spółki zostały ustalone w walucie GBP. Ponadto, również zwrot pożyczek nastąpi w walucie obcej. Konsekwentnie, zgodnie z przytoczonymi przepisami, Spółka będzie zobowiązana do rozpoznania różnic kursowych dla celów podatkowych w momencie zwrotu kwoty pożyczki. Od momentu przewalutowania, w stosunkach między stronami umowy, istniało bowiem zobowiązanie w postaci wartości pożyczki w walucie obcej. W związku z tym, przez kurs faktycznie zastosowany z dnia udzielenia pożyczek w walucie obcej należy rozumieć kurs GBP, po jakim została przeliczona wartość pożyczki udzielonej Pożyczkobiorcy w dniu dokonania przewalutowania.

Odnosząc się do skutków podatkowych powstałych w związku ze zwrotem pożyczek, należy zauważyć, że od dnia zawarcia Aneksu o przewalutowanie należności wobec Spółki, zostało ustalone zobowiązanie w walucie obcej, a zwrot zostanie również dokonany w walucie obcej, w związku z tym Spółka będzie zobowiązana do rozpoznania różnic kursowych dla celów podatkowych zgodnie z art. 15a PDOPrU.

Podsumowując, mając na uwadze, iż:

* Spółka dokonała przewalutowania pożyczki pierwotnie udzielonej w walucie polskiej na walutę obcą,

* przewalutowanie pożyczki spowodowało, że Spółka udzieliła pożyczki w obcej walucie, co potwierdzają pozytywne rozstrzygnięcia zarówno w wyrokach jak i interpretacjach indywidualnych w zakresie uznania, że przewalutowanie zobowiązania z waluty polskiej na walutę obcą powoduje, że pożyczka zostaje udzielona w walucie obcej,

* pożyczka zostanie zwrócona w walucie obcej,

* w przypadku istnienia ujemnej/dodatniej różnicy wartości pożyczki pomiędzy momentem przewalutowania a momentem zwrotu, Spółka będzie zobowiązana do zaliczenia do koszów podatkowych/przychodów powstałej różnicy kursowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.