1462-IPPB3.4510.1116.2016.1.MS - Skutki podatkowe objęcia wkładu niepieniężnego w postaci ZCP w tym podatkowej produkcji w toku i rozliczeń międzyokresowych kosztów".

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) w zw. z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. Z 2016 r., poz. 1948 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 22 grudnia 2016 r. (data wpływu 23 grudnia 2016 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych objęcia wkładu niepieniężnego w postaci ZCP w tym:

* "podatkowej produkcji w toku" (pytanie nr 1)- jest prawidłowe,

* "rozliczeń międzyokresowych kosztów" (pytanie nr 2)- jest prawidłowe.

W dniu 23 grudnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie skutków podatkowych objęcia wkładu niepieniężnego w postaci ZCP w tym "podatkowej produkcji w toku" oraz "rozliczeń międzyokresowych kosztów".

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegającą obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

W 2016 r. Nadzwyczajne Walne Zgromadzenie Wspólników Wnioskodawcy podjęło uchwałę w przedmiocie podwyższenia kapitału zakładowego Wnioskodawcy oraz zmiany umowy spółki Wnioskodawcy poprzez emisję nowych udziałów skierowanej do wspólników Wnioskodawcy w zamian za wkłady niepieniężne. Bezpośrednio przed wniesieniem aportów jeden ze Wspólników Wnioskodawcy przejął drugiego wspólnika Wnioskodawcy (połączenie spółek przez przejęcie w trybie określonym przepisami art. 492 i nast. Kodeksu spółek handlowych), stając się w ten sposób jedynym Wspólnikiem Wnioskodawcy.

W 2016 r., w wykonaniu opisanej powyżej uchwały jedyny Wspólnik Wnioskodawcy wniósł na pokrycie podwyższonego kapitału zakładowego Wnioskodawcy wkłady niepieniężne (aporty) w postaci dwóch zorganizowanych części przedsiębiorstwa jedynego Wspólnika (które przed połączeniem wspólników stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstw u każdego ze wspólników), a w zamian objął udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Wnioskodawcy. Przedmioty aportów zostały wycenione według wartości godziwych, a wartości te zostały potwierdzone opiniami biegłego rewidenta.

Nominalna wartość udziałów wydanych w zamian za każdy z aportów była niższa od wartości godziwej obu aportów. W konsekwencji część wartości każdego z aportów (nadwyżka ponad wartość nominalną udziałów, tzw. agio) została przekazana na kapitał zapasowy Wnioskodawcy.

Przedmiotem pierwszego aportu była zorganizowana część przedsiębiorstwa jedynego Wspólnika Wnioskodawcy (wcześniej, przed połączeniem wspólników, była to zorganizowana część przedsiębiorstwa drugiego wspólnika określona jako "Pion SAP") w rozumieniu art. 4a pkt 4) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, obejmująca organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w przedsiębiorstwie Wspólnika zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania (zwana dalej w skrócie "ZCP-1").

W skład ZCP-1 weszły w szczególności:

* aktywa, m.in. w postaci: własności ruchomości, w tym składników majątku trwałego i innego wyposażenia, w tym w szczególności obejmujący sprzęt biur i urządzenia teleinformatyczne wraz z oprogramowaniem, wartości niematerialnych i prawnych, należności, zapasów i innych składników majątku, przypisanych do Pionu SAP;

* prawa wynikające z umów handlowych zawartych w ramach działalności Pionu SAP;

* prawa wynikające z innych umów zawieranych w ramach działalności Pionu SAP;

* prawa rzeczowe oraz prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy lub innych stosunków prawnych związanych z/lub przeznaczonych do prowadzenia przez Wspólnika działalności w ramach Pionu SAP;

* prawa z umów dotyczących pracowników Pionu SAP (wynikające lub związane z umowami o pracę, umowami zlecenia, umowami o dzieło lub innymi umowami o podobnym charakterze, zawartymi przez Wspólnika z osobami fizycznymi wykonującymi, odpowiednio pracę, zlecenia, usługi lub dzieło na rzecz Pionu SAP, składających się z wysoko wykwalifikowanych specjalistów wchodzącychw skład Pionu SAP, obejmujących między innymi: Zespół ERP, Zespół HR, Zespół PPM i Zespół Handlowy;

* prawa wynikające z własności intelektualnej, w tym prawo ochronne do znaku towarowego;

* majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne wykorzystywane w ramach Pionu SAP;

* tajemnice przedsiębiorstwa;

* dokumenty i księgi związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Jednocześnie na podstawie odrębnej umowy Wnioskodawca przejął zobowiązania Wspólnika związane z przedmiotem aportu. ZCP-1 została szczegółowo opisana przez Wspólnika Wnioskodawcy w dokumentacji związanej z wniesieniem aportu, który w tym celu sporządził bilans pro forma ZCP-1 według stanu na dzień poprzedzający wniesienie aportu.

Przedmiotem drugiego aportu była zorganizowana część przedsiębiorstwa jedynego Wspólnika Wnioskodawcy (określona jako "Pion Przedsiębiorstw") w rozumieniu art. 4a pkt 4) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, obejmująca organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w przedsiębiorstwie Wspólnika zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania (zwana dalej w skrócie "ZCP-2").

W skład ZCP-2 weszły w szczególności:

* aktywa, m.in. w postaci: własności ruchomości, w tym składników majątku trwałego i innego wyposażenia, wartości niematerialnych i prawnych, należności zapasów i innych składników majątku, przypisanych do Pionu Przedsiębiorstw;

* prawa wynikające z umów handlowych zawartych przez Wspólnika w ramach działalności Pionu Przedsiębiorstw;

* prawa wynikające z innych umów zawieranych w ramach działalności Pionu Przedsiębiorstw;

* prawa z umów dotyczących pracowników Pionu Przedsiębiorstw składających się z wysoko wykwalifikowanych specjalistów wchodzących w skład ww. Pionu, obejmujący, m.in.: Dział Konsultingu SAP, Zespół Technologiczny SAP, Zespół Technologiczny ABAP, Zespół Technologiczny BASIS, Zespół Konsultingu SAP, Zespól Zarządzania Projektami, Dział Konsultingu Oracle, Zespół Wdrożeń Oracle; Dział Konsultingu MS Dynamics; Zespół Rozwoju MS Dynamics; Zespół Wdrożeń MS Dynamics; Zespół Utrzymania MS Dynamics; Dział Konsultingu WF; Biuro Projektów; Biuro Sprzedaży SAP; Biuro Sprzedaży ORACLE; Biuro Sprzedaży AX;

* tajemnice przedsiębiorstwa;

* dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Jednocześnie na podstawie odrębnej umowy Wnioskodawca przejął zobowiązania Wspólnika związane z przedmiotem aportu.

ZCP-2 została szczegółowo opisana przez Wspólnika Wnioskodawcy w dokumentacji związanej z wniesieniem aportu, który w tym celu sporządził bilans pro forma ZCP-2 według stanu na dzień poprzedzający wniesienie aportu.

Aktywami wchodzącymi w skład ZCP-1 i ZCP-2 zgodnie z bilansami sporządzonymi na potrzeby wniesienia aportów były między innymi "podatkowa produkcja w toku" oraz "rozliczenia międzyokresowe kosztów".

Kategoria "podatkowa produkcja w toku" obejmowała wydatki poniesione przez Wspólnika Wnioskodawcy w związku z ZCP-1 i ZCP-2 przed wniesieniem aportów z tytułu:

Powyższe wydatki były bezpośrednio związane z przychodami wspólników Wnioskodawcy, lecz nie zostały zaliczone przez nich do kosztów uzyskania przychodów przed wniesieniem aportów, ponieważ do dnia wniesienia aportów wspólnicy Wnioskodawcy nie uzyskali jeszcze przychodów dotyczących tych wydatków. Wydatki te zostały jednak uwzględnione przez wspólników Wnioskodawcy w wycenie przedmiotów aportów, a poprzez tę wycenę zostały odzwierciedlone w kapitałach własnych Wnioskodawcy, tj. w kapitale zakładowym i w kapitale zapasowym. Po nabyciu przedmiotów aportów Wnioskodawca uzyskał lub uzyska przychody związane z ww. wydatkami.

Kategoria "rozliczenia międzyokresowe kosztów" obejmowała wydatki poniesione przez wspólników Wnioskodawcy w związku z ZCP-1 lub ZCP-2 przed wniesieniem aportów z tytułu:

Powyższe wydatki nie zostały zaliczone przez Wspólnika Wnioskodawcy do kosztów uzyskania przychodów przed wniesieniem aportów. Wydatki te zostały jednak uwzględnione przez Wspólnika Wnioskodawcy w wycenie przedmiotów aportów, a poprzez tę wycenę zostały odzwierciedlone w kapitałach własnych Wnioskodawcy, tj. w kapitale zakładowym i w kapitale zapasowym. Po nabyciu przedmiotów aportów Wnioskodawca uzyskał lub uzyska przychody pośrednio związane z ww. wydatkami.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy Wnioskodawca uprawniony jest do rozpoznania wartości oraz kosztów uzyskania przychodu tzw. "podatkowej produkcji w toku", otrzymanej w ramach aportu ZCP-1 i ZCP-2 w wysokości przyjętej dla celów podatkowych i wynikającej z ksiąg podatkowych Wspólnika?

2. Czy Wnioskodawca uprawniony jest do rozpoznania wartości oraz kosztów uzyskania przychodu wydatków sklasyfikowanych jako "rozliczenia międzyokresowe kosztów" otrzymanych w ramach aportu ZCP-1 i ZCP-2 w wysokości przyjętej dla celów podatkowych i wynikającej z ksiąg podatkowych Wspólnika?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1.

W ocenie Spółki, wartość produkcji w toku otrzymanej od Wspólnika w ramach aportu ZCP-1 i ZCP- 2 należy ustalić w wysokości przyjętej dla celów podatkowych i wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotów wnoszących wkład na dzień nabycia ZCP-1 i ZCP-2 oraz rozpoznać koszty uzyskania przychodu z tym związane w momencie osiągnięcia odpowiadającym im przychodów tj. zbycia składników majątkowych lub wykonania usług wchodzących w skład produkcji w toku.

Zgodnie z art. 15 ust. 1s pkt 2 w przypadku nabycia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa, jego zorganizowanej części lub komercjalizowanej własności intelektualnej wniesionej przez podmiot komercjalizujący wartość poszczególnych składników tego wkładu, w tym składników wchodzących w skład majątku przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustala się: w wysokości przyjętej dla celów podatkowych i wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego wkład na dzień nabycia - w przypadku składników innych niż środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne.

Tym samym, zgodnie z powyższą regulacją Wnioskodawca jako otrzymujący aporty nie dokonuje na potrzeby podatkowe wyceny tych składników majątku, jednakże na zasadzie kontynuacji wycenia je w oparciu o wartości przyjęte przez Wspólnika.

Dodatkowo, w opinii Spółki ustalenie takiej wartości podatkowej składników innych niż środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne nie zależy od późniejszego sposobu wykorzystania tych składników, dlatego też, składniki majątkowe, posiadają taką samą wartość podatkową, bez względu na to, w jaki sposób zostaną wykorzystane.

Powyższa wykładnia znajduje odzwierciedlenie w uzasadnieniu do projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 20 października 2010 r. w którym potwierdzono, iż zasada kontynuacji kosztów powinna zostać wyegzekwowana w pełni także przy określaniu wartości przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części przez podmiot otrzymujący tego rodzaju wkład. Ustawodawca uznał również, że konieczne jest określenie sposobu ustalania wartości, innych niż środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, składników majątku wchodzących w skład takiego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części tj. w wysokości przyjętej dla celów podatkowych i wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego wkład (zasada kontynuacji).

Spółka równocześnie wskazuje, iż art. 15 ust. 1s dotyczący rozpoznania kosztów podatkowych wynikających z przejęcia ZCP-1 oraz ZCP-2 opiera się na implementacji postanowień Dyrektywy Rady 2009/133/WE z dnia 19 października 2009 r. (dalej: "Dyrektywa"). Na podstawie regulacji Dyrektywy ustanowiona zostaje zasada neutralności podatkowej aportu na moment jego przeprowadzenia. Wobec powyższego, aport ZCP-1 oraz ZCP-2 będzie neutralny podatkowo wyłącznie w sytuacji, kiedy spółka przejmująca będzie dokonywała obliczeń dotyczących nowych odpisów amortyzacyjnych lub zysków i strat w odniesieniu do przekazanych jej aktywów i pasywów zgodnie z regułami, które stosowane byłyby wobec spółki przekazującej, tak jakby wspomniany aport nie został dokonany. Tym samym Dyrektywa zawiera wyraźną normę prawną, która nakazuje, aby spółka otrzymująca aport w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części rozpoznała w swoim wyniku podatkowym wszelkie zyski i straty, jakie mają związek z przekazanymi na jej rzecz aktywami i pasywami, tak jak rozpoznałaby je spółka wnosząca aport gdyby transakcja ta się nie odbyła. (Bartłomiej Suszko, Dagmara Olczak: Rozliczanie kosztów finansowania zewnętrznego przejętego w ramach aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa").

W konsekwencji, należy uznać, iż Spółka uprawniona będzie do określenia wartości produkcji w toku zgodnie z wartością wynikającą z ksiąg Wspólnika tj. w takiej wysokości jaką rozpoznawałby sam Wspólnik nie wnoszący aportu i niezależnie do sposobu wykorzystania przejętych w ramach aportu składników majątku innych niż środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne.

Następnie, w związku z tym, że opisane w stanie faktycznym wydatki stanowią koszty bezpośrednie na gruncie podatkowym, Spółka będzie uprawniona do rozpoznania stosownego kosztu w momencie osiągnięcia odpowiadającym im przychodów.

Na potwierdzenie powyższego, Wnioskodawca wskazuje na treść art. 15 ust. 1u, który stanowi iż, w przypadku zbycia składników majątku wchodzących w skład przedsiębiorstwa, jego zorganizowanej części lub komercjalizowanej własności intelektualnej wniesionej przez podmiot komercjalizujący, nabytych w sposób, o którym mowa w ust. 1s, koszty uzyskania przychodów ustala się w wysokości, o której mowa w tym przepisie, pomniejszonej o dokonane od tych składników odpisy amortyzacyjne. W ocenie Spółki przepis ten powinien być analogicznie stosowany także w przypadku produkcji w toku wniesionej aportem przez Wspólnika.

Dodatkowo, tożsame stanowisko w analogicznym stanie faktycznym zostało potwierdzane w następujących interpretacjach indywidualnych przez:

* Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 26 października 2016 r. (2461-IBPB-1-3.4510.780.2016.1. AB),

* Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 19 listopada 2015 r. (ILPB3/4510-1-397/15-4/AO),

* Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 16 stycznia 2015 r. (IPPB3/423 -1134/14-2/PK1),

* Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 26 listopada 2014 r. (IBPBI/2/423-1049/14/AK),

* Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 13 stycznia 2012 r. (IBPBI/2/423-1215/11/MO).

Ad 2.

W ocenie Spółki, wartość RMK otrzymanych od Wspólnika w ramach aportu ZCP-1 oraz ZCP-2 należy rozpoznać jako koszty uzyskania przychodu oraz ustalić w wysokości przyjętej dla celów podatkowych i wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego wkład na dzień nabycia ZCP- 1 oraz ZCP-2.

Wnioskodawca zaznacza, iż zgodnie z art. 15 ust. 1s pkt 2 w przypadku nabycia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa, jego zorganizowanej części lub komercjalizowanej własności intelektualnej wniesionej przez podmiot komercjalizujący wartość poszczególnych składników tego wkładu, w tym składników wchodzących w skład majątku przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustala się: w wysokości przyjętej dla celów podatkowych i wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego wkład na dzień nabycia - w przypadku pozostałych składników.

Wobec powyższego, zdaniem Spółki przejęte RMK należy zakwalifikować jako pozostałe składniki majątku ZCP-1 oraz ZCP-2, inne niże środki trwale oraz wartości niematerialne i prawne, a w konsekwencji ustalić ich wartość na podstawie powyższej regulacji. Zgodnie z definicją legalną zamieszczoną w art. 4a ust. 2 ustawy o CIT przez składniki majątkowe rozumie się aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości, pomniejszone o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia, o której mowa w art. 16g ust. 3. Natomiast, na podstawie ustawy o rachunkowości aktywa to kontrolowane przez jednostkę zasoby majątkowe o wiarygodnie określonej wartości, powstałe w wyniku przeszłych zdarzeń, które spowodują w przyszłości wpływ do jednostki korzyści ekonomicznych.

RMK przejęte przez Spółkę należy zaliczyć do pozostałych składników majątku ZCP-1 oraz ZCP-2, gdyż:

* mają wiarygodnie określoną wartość - na podstawie ksiąg rachunkowych Wspólnika oraz zamieszczoną w wycenie ZCP-1 oraz ZCP-2 dokonanej przed jej aportem,

* powstały w wyniku przeszłych zdarzeń - w związku z prowadzoną przez Wspólnika działalnością gospodarczą i zaciągniętymi przez nich zobowiązaniami,

* spowodują w przyszłości korzyść ekonomiczną - w przypadku powstania przychodów w danym okresie rozliczeniowym wynikających z przejętych kosztów rozliczanych w czasie.

Następnie, po sklasyfikowaniu RMK jako pozostałych składników majątku, ich wartość (na podstawie zasady kontynuacji) powinna zostać określona w wysokości przyjętej dla celów podatkowych i wynikającej z ksiąg podatkowych Wspólnika. Wnioskodawca wskazuje, iż szczegółowa argumentacja dotycząca rozszerzenia stosowania art. 15 ust. 1s pkt 2 na pozostałe składniki majątku ZCP-1 oraz ZCP- 2 została przedstawiona w uzasadnieniu stanowiska własnego dotyczącego pytania nr 1.

Jednocześnie Spółka zaznacza, iż RMK nie zostały zaliczone przez Wspólnika Wnioskodawcy do kosztów uzyskania przychodów przed wniesieniem aportu, jednakże poprzez wycenę są odzwierciedlone w kapitałach własnych Wnioskodawcy.

Tym samym, pozbawienie możliwości rozpoznania przez Spółkę RMK jako kosztów uzyskania przychodu spowodowałoby w ogóle brak uwzględnienia przedmiotowych wydatków w rozliczeniach podatkowych (Wspólnik bowiem nie mógł zaliczyć tych pozycji do kosztów uzyskania przychodów, właśnie ze względu na jej charakter). Taka wykładnia pozostawałby w rażącej sprzeczności z ogólną zasadą wyrażoną w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, z której wynika, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

W konsekwencji, należy uznać, iż Spółka uprawniona będzie do określenia wartości RMK zgodnie z wartością wynikającą z ksiąg Wspólnika. Następnie, Spółka będzie uprawniona do rozpoznania stosownych kosztów w momencie ich rozliczenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawców.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.