1438/VAT2/443-14/07/42-17/AF - Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług wykonywania w ramach umowy o dzieło czynności w zakresie rozpoznania i interpretacji sytuacji na planie zdjęciowym.

Na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) w odpowiedzi na wniosek z dnia 14 lutego 2007 r. uzupełniony pismem z dnia 7 maja 2007 r. w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego w kwestii dotyczącej zwolnienia od podatku od towarów i usług z tytułu wykonywanych czynności w ramach umowy o dzieło, Naczelnik Urzędu Skarbowego Warszawa - Ursynów postanawia

uznać stanowisko zawarte we wniosku za nieprawidłowe.

Ze stanu przedstawionego we wniosku wynika, iż Wnioskodawca od 1 stycznia 2006 r. jest współpracownikiem Telewizji zatrudnionym na umowę o dzieło. W ramach tej umowy Strona pracuje przy produkcji programów telewizyjnych i do jej zadań należy rozpoznanie i interpretacja sytuacji na planie zdjęciowym, w związku z utrwaleniem dźwięku na nośniku magnetycznym. Z wniosku wynika również, że Strona jest twórcą w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych oraz że nie ponosi odpowiedzialności wobec osób trzecich za ostateczny kształt wyemitowanego programu.

Podatnik zwraca się z pytaniem czy wykonując powyższe czynności na podstawie umowy o dzieło, korzysta ze zwolnienia podmiotowego od podatku od towarów i usług? Zdaniem Wnioskodawcy podlega on podmiotowemu zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie załącznika nr 4 poz. 11 do ustawy o podatku od towarów i usług, który zawiera wykaz towarów i usług zwolnionych od podatku, gdyż w związku z wykonywanymi usługami związanymi z kulturą jest twórcą w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Z art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) w zw. z poz. 11 załącznika nr 4 do ustawy wynika, iż zwalnia się od podatku usługi związane z kulturą, w tym również usługi twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania, usługi związane z rekreacją i sportem, oznaczone symbolem PKWiU ex 92 (gdzie "ex" oznacza, że pozycja dotyczy wyłącznie danej usługi z danego grupowania, zgodnie z objaśnieniami do załącznika nr 4) - z wyłączeniem:

Wyżej przytoczone przepisy dotyczą zwolnienia przedmiotowego usług związanych z kulturą i wykonywanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Należy podkreślić również, iż we wniosku nie wskazano odpowiedniego grupowania PKWiU jako właściwego dla przedmiotowych usług. Żaden przepis prawa nie daje organom podatkowym prawa do interpretacji standardów klasyfikacyjnych, w szczególności zaliczania wyrobów i usług do odpowiednich grupowań PKWiU - wydawanie opinii statystycznych leży w kompetencji Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego oraz podległych mu urzędów.

Za prawidłową klasyfikację towarów i usług odpowiedzialność ponosi wyłącznie jednostka świadcząca usługi i sprzedająca towary, natomiast pomocniczo należy traktować opinię Urzędu Statystycznego. Organ podatkowy zobligowany jest jedynie do potwierdzenia zasadności stosowanych przez podatnika stawek podatku VAT przy sprzedaży towarów i usług, bądź zwolnień od nich, prawidłowo zaklasyfikowanych przez Wnioskodawcę.

W oparciu o przedstawiony we wniosku stan faktyczny, należy stwierdzić, że Wnioskodawca świadczy usługi na rzecz Telewizji Polskiej na podstawie umowy o dzieło, przenosząc prawa autorskie na usługobiorcę. Przy czym to usługobiorca ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za kształt ostateczny produktu, czyli wyemitowany program. Podatnik za swoją pracę otrzymuje wynagrodzenie w formie honorariów za każde wykonane dzieło. Praca wykonywana jest pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez usługobiorcę na udostępnionym przez niego sprzęcie do utrwalania obrazu i dźwięku.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, przez którą należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez świadczenie usług - zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Natomiast art. 15 ust. 2 ww. ustawy stanowi, iż działalność gospodarcza obejmuje także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.

Stosownie do art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku do towarów i usług za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1 nie uznaje się czynności z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zauważyć należy, iż ustawą z dnia 21 kwietnia 2005 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 90, poz. 756) dodano do art. 15 ust. 3a który stanowi, iż przepis ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio do usług twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzanych w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw artystycznego wykonania albo ich wykonanie, w tym również wynagradzanych za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi.

W świetle tego przepisu podmiot (twórca, artysta), w zakresie w jakim wynagradzany jest honorariami - przy spełnieniu pozostałych warunków określonych w ustawie o podatku od towarów i usług - nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług, gdyż nie prowadzi samodzielnie działalności gospodarczej.

Powołane wyżej przepisy wyłączają zatem z opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2 - 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonywania tych czynności zleceniobiorcy są związani ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy nimi, co do:

Z unormowania tego wynika, że jeżeli czynności usługodawcy w ramach umów określonych jako agencyjne, zlecenia lub innych umów o świadczenie usług, wykonywane są w powyżej określonych warunkach i nie spełniają one na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług kryterium samodzielności przy ich wykonywaniu, to należy uznać, że nie podlegają one opodatkowaniu.

Jeżeli jednak przy osobistej realizacji czynności wymienionych w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym, osoba fizyczna działa w oparciu o zlecenie, w którym nie określono chociażby jednego z tych warunków, np. brak przejęcia - z uwagi chociażby na charakter czynności - odpowiedzialności usługobiorcy za czynności usługodawcy (osoby fizycznej) - czynności te uznaje się za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, a osobę taką za podatnika podatku od towarów i usług w ujęciu art. 15 ust. 1 tej ustawy, co powoduje, że jej usługi podlegają podatkowi.

Wobec powyższego, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - jako niespełniające kryteriów samodzielnej działalności gospodarczej - jedynie te czynności określone w art. 13 pkt 2-8 ustawy o podatku dochodowym, w tym umowy zlecenia i o dzieło, które realizowane są w oparciu o stosunek prawny zawierający postanowienia swoiste dla umowy o pracę, w szczególności w zakresie przejęcia przez zlecającego odpowiedzialności za czynności zleceniobiorcy w ramach świadczonej usługi - w stosunku do osób trzecich.

Reasumując, po analizie stanu faktycznego oraz wobec przedstawionego powyżej stanu prawnego należy stwierdzić, iż czynności wykonywane przez Podatnika nie podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług w związku z poz. 11 załącznika 4 do ww. ustawy, mogą natomiast korzystać z wyłączenia spod opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie przepisów art. 15 ust. 3a przy spełnieniu pozostałych warunków określonych w ustawie o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym postanowiono jak w sentencji.