1401/PV-II/4407/14-49/07/EK/PV-IV - Maksymalna wysokość odliczenia podatku z tytułu nabycia samochodu ciężarowego.

Na podstawie art. 14b § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz w związku z art. 4 ust. 2 i art. 7 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1590), po rozpatrzeniu zażalenia z dnia 9 sierpnia 2007 r. na postanowienie Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście Nr: 1449/1BV/448/57/2007/JS z dnia 3 sierpnia 2007 r. w sprawie udzielenia interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie

Pismem z dnia 10 maja 2007 r. Strona zwróciła się z wnioskiem o udzielenie interpretacji w trybie art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) zwana dalej Ordynacją Podatkową, w kwestii wysokości kwoty podatku naliczonego do odliczenia z tytułu nabycia samochodu ciężarowego SEAT 1M Leon 1,6 rok produkcji 2002.

W przedmiotowym wniosku podatnik przedstawił stan faktyczny sprawy, zgodnie z którym w marcu 2007 r. nabył samochód ciężarowy SEAT 1M Leon 1,6 rok produkcji 2002 r. Pierwszy właściciel nabył ww. samochód w salonie w 2002 roku jako samochód ciężarowy, który do chwili obecnej nie miał żadnych przeróbek.

W związku z powyższym wnioskodawca zadał m.in. pytanie, czy w świetle przepisów prawa z tytułu zakupu przedmiotowego samochodu może odliczyć cały podatek naliczony czy tylko 60% kwoty.

Po przeanalizowaniu stanu faktycznego sprawy organ pierwszej instancji stwierdził, iż w przypadku nabycia pojazdów samochodowych wymienionych w art. 86 ust. 4 pkt 5-7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) o podatku od towarów i usług, zwanej dalej ustawą o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi całość kwoty określonej na fakturze - bez spełnienia dodatkowych wymagań określonych w ustawie. Natomiast w przypadku pojazdów samochodowych wymienionych w punktach 1-4, możliwość odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia w pełnej wysokości uzależniona jest od posiadania stosownego zaświadczenia, o którym mowa w art. 86 ust. 5 cyt. ustawy.

Spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych, o których mowa w pkt 1-4 stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu, zawierającego właściwą adnotację o spełnieniu tych wymagań. Kopię zaświadczenia wydanego przez okręgową stację kontroli pojazdów - zgodnie z art. 86 ust. 5a cyt. ustawy - podatnik jest obowiązany dostarczyć do naczelnika urzędu skarbowego w terminie 14 dni od dnia otrzymania takiego zaświadczenia.

W uzupełnieniu wniosku w dniu 21 czerwca 2007 r. podatnik dostarczył wymagane zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym, zgodnie z którym samochód nie spełnia wymagań określonych w art. 86 ust. 4 pkt 1-4. W tej sytuacji Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał, iż kwota podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. pojazdu stanowić będzie 60% kwoty podatku określonej na fakturze - nie więcej niż 6.000 zł.

Na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Strona złożyła zażalenie z dnia 9 sierpnia 2007 r., w którym podniosła, iż samochód ciężarowy SEAT 1M Leon 1,6 rok produkcji 2002 nabyła w marcu 2007 r. w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej. Pierwszy właściciel nabył ww. samochód jako ciężarowy. Także podatnik zarejestrował ww. auto jako ciężarowe, gdyż samochód posiada trwałą przegrodę, oddzielającą część do przewozu ładunku od części do przewozu osób, a ponadto nie podlegał żadnym przeróbkom.

Zdaniem podatnika Naczelnik Urzędu Skarbowego uzależnił swe rozstrzygnięcie od treści zaświadczenia z badania technicznego pojazdu, które zostało wydane w oparciu o art. 86 ust. 4 pkt 1-4 ustawy o VAT. W ocenie Strony argument podnoszony przez urząd skarbowy, iż samochód nie spełnia warunków technicznych, o których mowa w ww. przepisach nie znajduje uzasadnienia w przepisach prawnych.

Podatnik stwierdził, że ustawa o VAT uchyliła z dniem 1 maja 2004 r. poprzednio obowiązującą ustawę z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. z 1993 r. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.). W świetle poprzedniej ustawy, właściciel samochodu ciężarowego posiadał prawo do odliczania podatku VAT od zakupu samochodu oraz od zakupu paliwa i innych kosztów. Natomiast nowa ustawa - w ocenie organu podatkowego - pozbawiła podatnika tych praw.

Skarżący uznał taką interpretację za błędną i powołał się na uzasadnienie wyr. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 4 kwietnia 2007 r.- sygn. akt I Sa/Wr 1852/06, zgodnie z którym "... przepis art. 88 ust. 1 pkt 3 (w brzmieniu obowiązującym do 22 sierpnia 2005 r.) w związku z art. 86 ust. 3 i 5 ustawy o VAT sprzeciwia się celowi, jak i treści VI Dyrektywy, a zwłaszcza jej art. 17 ust. 6 w związku z art. 17 ust. 2.

Niezgodność ta będzie dotyczyć tych sytuacji, w jakich rozszerzono zakres ograniczenia rzeczywiście stosowanego przed wejściem w życie VI Dyrektywy do polskiego porządku prawnego, a przewidzianego w art. 25 ust. 1 pkt 3a ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym w zakresie podatku naliczonego przy zakupie paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych...".

W pisemnym uzasadnieniu wyr. Sąd wyjaśnił, że art. 88 ust. 1 pkt 3 w związku 86 ust. 3 i 5 ustawy o VAT sprzeciwia się celowi i treści VI Dyrektywy. Niezgodność ta dotyczy tych sytuacji, w jakich rozszerzono zakres ograniczenia rzeczywiście stosowanego przed wejściem w życie VI Dyrektywy do polskiego porządku prawnego. Tym samym podatnik uważa, iż zgodnie z uprzednio obowiązującym do dnia 1 maja 2004 r. systemem opodatkowania VAT zachował on prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupu samochodu oraz paliwa i innych kosztów dotyczących przedmiotowego pojazdu.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy i zarzutami zawartymi w zażaleniu, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdza, co następuje.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. W myśl ust. 3 powołanego przepisu w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego stanowi 60 % kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł.

Stosownie do ust. 4 przepis ust. 3 nie dotyczy:

W przypadku nabycia pojazdów samochodowych wymienionych w art. 86 ust. 4 pkt 5-7 cytowanej ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi całość kwoty podatku określonego na fakturze zakupu - bez konieczności spełnienia dodatkowych wymagań, określonych w ustawie. Natomiast w przypadku pojazdów samochodowych wymienionych w punktach 1-4, możliwość odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia w pełnej wysokości uzależniona jest od posiadania stosownego zaświadczenia, o którym mowa w art. 86 ust. 5 ww. ustawy.

Jak wynika z akt przedmiotowej sprawy pismem z dnia 15 czerwca 2007 r. organ podatkowy wezwał podatnika do uzupełnienia pierwotnego wniosku w zakresie przedstawienia wyczerpującego stanu faktycznego sprawy w postaci dostarczenia zaświadczenia z badania technicznego pojazdu. W dniu 21 czerwca 2007 r. podatnik dostarczył do urzędu skarbowego badania techniczne przeprowadzone w dniu 20 czerwca 2007 r, zgodnie z którym pojazd nie spełnia wymagań określonych w art. 86 ust. 1 pkt 1, 2, 3, 4 ustawy o VAT.

Należy w tym miejscu zauważyć, iż zaświadczenie przedstawione przez podatnika nie spełniało wymagań określonych w art. 86 ust. 5 cyt. ustawy i nie mogło stanowić podstawy do wydania właściwej interpretacji przedmiotowej sprawie. Stacja kontroli pojazdów zaświadczyła bowiem, iż pojazd nie spełnia wymagań określonych w art. 86 ust. 1 pkt 1, 2, 3, 4 ustawy o VAT, zamiast wymagań określonych w art. 86 ust. 4 pkt 1, 2, 3, 4 ustawy o VAT.

Z tych też względów pracownik urzędu skarbowego poprosił stację kontroli pojazdów o sprostowanie ww. zaświadczenia. Sprostowanie do ww. zaświadczenia dosłane do urzędu skarbowego za pośrednictwem fax-u, stwierdzało, iż pojazd nie spełnia wymagań określonych w art. 86 ust. 4 pkt ustawy o VAT.

Po zapoznaniu się z materiałem zgromadzonym w sprawie Dyrektor Izby Skarbowej potwierdza stanowisko organu pierwszej instancji, zgodnie z którym wydanie przez okręgową stację kontroli pojazdów zaświadczenia stwierdzającego, że pojazd nie spełnia warunków technicznych, o których mowa w art. 86 ust. 4 pkt 1-4 ustawy o VAT, jest podstawą do uznania przedmiotowego pojazdu za pojazd, o którym mowa w art. 86 ust. 3 ww. ustawy.

W konsekwencji prowadzi to do stwierdzenia, iż kwota podatku naliczonego z tytułu nabycia tego pojazdu stanowić będzie 60% kwoty podatku określonej na fakturze - nie więcej jednak niż 6.000 zł.

Rozpatrując stan faktyczny przedmiotowej sprawy Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie zauważa, iż przedmiotem sporu jest w tym przypadku nie tyle ustalenie spełnienia przez samochód wymagań określonych przez art. 86 ust. 4 ustawy o VAT, co kwestionowanie zgodności postanowień prawa krajowego z prawem wspólnotowym. Taki wniosek wynika zarówno z analizy wniosku podatnika, dokumentów składanych w toku postępowania odwoławczego jak i argumentacji podniesionej w zażaleniu. Strona powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych kwestionuje bowiem zgodność przepisów ustawy o VAT z prawem wspólnotowym. Z prezentowanym przez Stronę stanowiskiem Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie nie może się zgodzić.

Prawodawca wspólnotowy, który w art. 17 (6) szóstej dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich, dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG, z późn. zm.), obowiązującej do dnia 31 grudnia 2006 r., a od dnia 1 stycznia 2007 r. w art. 176 obowiązującej dyrektywy Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (2006/112/WE, z późn. zm.), zezwala na ograniczenia w prawie do odliczenia wydatków, które nie są ściśle związane z działalnością gospodarczą. Z ww. możliwości zawartej w przepisach dyrektywy skorzystało w odniesieniu do samochodów osobowych wiele państw członkowskich, w tym również Polska. Dodatkowo należy wyjaśnić, iż w przypadku Polski spełniony został podstawowy warunek do stosowania tych ograniczeń, zgodnie z którym ograniczenia te musiały istnieć w prawie krajowym w momencie wejścia w życie ww. Szóstej dyrektywy Rady (w przypadku Polski w dniu przystąpienia Polski do Unii Europejskiej, tj. 1 maja 2004 r.) Przepisy implementujące VI dyrektywę VAT w związku z przystąpieniem Polski do Unii Europejskiej zostały wprowadzone ww. ustawą o VAT, która weszła w życie po upływie 14 dni od dnia ogłoszenia, tj. w dniu 20 kwietnia 2004 r., z tym że przepisy m.in. art. 86-89 (zawarte w dziale IX, rozdział 1 Odliczenie i zwrot podatku) stosowane są od dnia 1 maja 2004 r. Zatem przepisy w zakresie odliczenia podatku od towarów i usług przy nabyciu i leasingu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych (w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 11 marca 2004 r.) obowiązywały w dniu wejścia w życie przepisów VI dyrektywy VAT. Uwzględniając zatem zarówno ww. przepisy dyrektywy, jak również orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich, które zezwala na utrzymanie istniejących w dniu wejścia w życie przepisów VI dyrektywy VAT w Polsce ograniczeń, nie ma podstaw do zmiany istniejących przepisów dotyczących ograniczenia w odliczaniu podatku naliczonego przy nabyciu lub leasingu samochodów osobowych, wprowadzonych ustawą o VAT.

Wskazać należy, że m.in. w wyr. w sprawie C-409/99, Europejski Trybunał Sprawiedliwości poniósł, iż drugi akapit artykułu 17 (6) VI Dyrektywy zawiera klauzulę przewidującą utrzymanie w mocy krajowych wyłączeń z prawa do odliczenia podatku VAT, które miały zastosowanie przed wejściem w życie VI Dyrektywy. Celem tego przepisu jest zezwolenie Państwom Członkowskim, do czasu wprowadzenia przez Radę wspólnotowego systemu wyłączeń z prawa do odliczenia podatku VAT, utrzymania wszelkich przepisów krajowych wyłączających prawo do odliczenia, które organy skarbowe danego kraju faktycznie stosowały w momencie wejścia w życie VI Dyrektywy.

Również nowela ww. ustawy z dnia 21 kwietnia 2005 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 90, poz. 756), którą zmieniono jedynie sposób kwalifikacji samochodu osobowego, a przede wszystkim podwyższono kwotę podatku do odliczenia przy nabyciu lub leasingu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony - odpowiednio z 50% do 60% kwoty określonej w fakturze oraz górnej kwoty odliczeń z 5.000 do 6.000 zł, nie narusza tzw. klauzuli standstill, a tym samym jest zgodna z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich, w tym zakresie. W wyr. w sprawie C-345/99 Trybunał wskazał, że w przypadku, gdy ustawodawstwo Państwa Członkowskiego, po wejściu w życie szóstej dyrektywy 77/388, zostaje zmienione tak, żeby ograniczyć zakres istniejących wyłączeń z prawa do odliczenia podatku od wartości dodanej i w ten sposób dostosować się do celu szóstej dyrektywy, ustawodawstwo to jest objęte wyłączeniem przewidzianym w art. 17 ust. 6 akapit drugi szóstej dyrektywy i nie stanowi naruszenia art. 17 ust. 2. Zatem Państwo Członkowskie, które zastępuje całkowite wyłączenie prywatnych samochodów z prawa do odliczenia podatku od wartości dodanej zezwoleniem na częściowe odliczenie, to znaczy w odniesieniu do pojazdów i maszyn wykorzystywanych wyłącznie do nauki jazdy, nie uchybia swym zobowiązaniom z art. 17 ust. 2 szóstej dyrektywy.

W związku z powyższym Dyrektor Izby Skarbowej stwierdza, iż odpowiedź udzielona przez organ pierwszej instancji jest zgodna ze stanem prawnym obowiązującym na dzień złożenia wniosku, przy czym przepisy prawa krajowego nie są niezgodne z prawem wspólnotowym. Wobec powyższego organ odwoławczy postanowił odmówić zmiany postanowienia organu pierwszej instancji.

Końcowo zauważyć należy, iż stosownie do art. 14b § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa - w brzmieniu obowiązującym do 30 czerwca 2007 r. - interpretacja jest wiążąca dla organów podatkowych i organów kontroli skarbowej. Należy jednak podkreślić, że istotą trybu udzielenia interpretacji co do zakresu i sposobu prawa podatkowego jest ocena stanu faktycznego wyczerpująco przedstawionego we wniosku, o którym mowa w art. 14a § 1 i § 2 Ordynacji. W związku z czym organ podatkowy nie weryfikuje faktów przedstawionych przez wnioskodawcę jak też nie prowadzi postępowania dowodowego w celu ustalenia rzeczywistego stanu faktycznego. Skutek związania organów interpretacją oraz ochrona wynikająca z zastosowania się przez wnioskodawcę do udzielonej interpretacji może zostać zatem odniesiona jedynie do sytuacji opisanej we wniosku. W przypadku gdy jakikolwiek z elementów podanego stanu faktycznego będzie różnił się od przedstawionego przez wnioskodawcę ocena wyrażona przez organ podatkowy nie znajdzie zastosowania, a podatnik nie będzie wówczas objęty ochroną wynikającą z udzielonej interpretacji.

Dodatkowo wyjaśnienia wymaga, że na mocy art. 1 pkt 6 w związku z art. 7 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1590), od 1 lipca 2007 r. obowiązują nowe zasady udzielania interpretacji w indywidualnych sprawach. Jednakże jak stanowi przepis art. 4 ust. 2 ww. ustawy zmieniającej, w sprawach zmiany lub uchylenia pisemnych interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnych sprawach wydanych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się przepisy ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, z tym że wygasają one z mocy prawa w razie zmiany przepisów, które były przedmiotem interpretacji.

Wobec powyższego postanowiono orzec jak w sentencji. Niniejsza decyzja jest ostateczna w administracyjnym toku instancji.