1401/PH-II/4407/14-12/07/MZ - Nieodpłatne przekazanie towarów w ramach akcji reklamowych i promocyjnych.

"(...) W związku z prowadzoną działalnością Spółka organizuje akcje promocyjne i reklamowe swoich produktów, w ramach których nieodpłatnie przekazuje nabywcom produkowanych napojów różne towary o charakterze reklamowym i promocyjnym, w tym między innymi; płyty CD i DVD, kamery video, odtwarzacze mp3 i samochody. Towary te są nabywane przez Spółkę wyłącznie w celu nieodpłatnego przekazania klientom w ramach akcji reklamowych i promocyjnych. Towary te nie są ani drukowanymi materiałami reklamowymi czy informacyjnymi, ani próbkami towarów produkowanych przez Spółkę. Przy tak przedstawionym stanie faktycznym Strona wnosi o potwierdzenie, że czynności polegające na nieodpłatnym przekazaniu towarów na cele reprezentacji i reklamy w związku z prowadzonym przez Spółkę przedsiębiorstwem, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie przepisów ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 z późn. zm.), ponieważ nie są czynnościami, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 7 ust. 2 i 3 (...).

(...) Po rozpatrzeniu przedmiotowej sprawy Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdza, co następuje:

(...) Co do zasady (...) klasyczna dostawa towarów podlega opodatkowaniu jedynie w przypadku, gdy jest dostawą odpłatną. (...)

Nieodpłatne czynności, o których mowa, tylko wówczas są uznawane za odpłatną dostawę towarów, jeśli podatnikowi przysługiwało przy ich nabyciu prawo do całkowitego albo częściowego odliczenia podatku naliczonego. Jeśli podatnik odliczył podatek naliczony przy ich nabyciu, to ich nieodpłatne przekazanie - gdyby było nieopodatkowane - w istocie stanowiłoby nabycie bez opodatkowania. Stoi to w sprzeczności z zasadą powszechności oraz neutralności opodatkowania. Jeśli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku, to nieodpłatne przekazanie tego towaru pozostaje neutralne podatkowo, gdyż podatnik już raz został obciążony faktycznym kosztem podatku (w tej części wystąpił więc jako konsument, a nie jako podatnik VAT). Nie ma tutaj znaczenia, czy podatnik odliczył podatek czy też nie, istotne jest jedynie, czy mu to prawo przysługiwało. Uznać ponadto trzeba, że dotyczyć to będzie zarówno przypadków, gdy podatnikowi przysługiwało prawo odliczenia pełnego, jak i częściowego.

Po przeprowadzonym powyżej wywodzie stwierdzić należy, iż stosując ścisłą wykładnię gramatyczną (...) przepisu art. 7 ust. 2 ustawy o podatku VAT należałoby dojść do wniosku, że nieodpłatne przekazanie towarów na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, np. na jego reprezentację i reklamę, nie podlegałoby opodatkowaniu. Przy wykładni przedmiotowych przepisów ustawy należy jednak wziąć pod uwagę zasadę racjonalności ustawodawcy oraz interpretować przepis art. 7 ust. 2 w zestawieniu z art. 7 ust. 3 ustawy. W tym miejscu Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie nie może zgodzić się z poglądem Strony, iż dokonana z dniem 1.06.2005 r. zmiana brzmienia ww. przepisu art. 7 ust. 3 eliminuje ze zbioru czynności zrównanych z odpłatną dostawą towarów czynności nieodpłatnego przekazania towarów na cele związane z prowadzoną działalnością. Przekazanie drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych - niewątpliwie, jak słusznie stwierdził organ pierwszej instancji, jest związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, wobec tego - w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie - w przypadku nie objęcia regulacją art. 7 ust. 2 przekazania lub zużycia towarów przez podatnika na cele związane z jego przedsiębiorstwem, przepis art. 7 ust. 3 byłby zbędny. Skoro zatem z zakresu opodatkowania czynności nieodpłatnego przekazania towarów, na cele inne niż bezpośrednio związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, wyłączono na podstawie art. 7 ust. 3 ww. ustawy, jedynie przekazanie drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek, to kierując się zasadą racjonalności ustawodawcy należy uznać, iż opodatkowaniu podlegają wszelkie inne o podobnym charakterze przekazania towarów pod warunkiem, że podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od tych czynności w całości lub w części. (...)

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie również wświetle regulacji Dyrektywy 2006/112/WE, będącej obecnie obowiązującym odpowiednikiem VI Dyrektywy oraz orzecznictwa ETS nie podlega wątpliwości, że tego rodzaju nieodpłatne przekazania towarów powinny podlegać opodatkowaniu.

Z treści art. 16 Dyrektywy 2006/112/WE Rady Unii Europejskiej z dnia 28.11.2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, będącego odpowiednikiem art. 5 (6) VI Dyrektywy Rady Wspólnot Europejskich w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EEC) wynika, że wykorzystanie przez podatnika towarów stanowiących część majątku jego przedsiębiorstwa do celów prywatnych podatnika lub jego pracowników, które przekazuje nieodpłatnie lub w ujęciu ogólnym, które przeznacza do celów innych niż prowadzona przez niego działalność, gdy VAT od powyższych towarów lub ich części podlegał w całości lub w części odliczeniu, jest uznawane za odpłatną dostawę towarów. Za odpłatną dostawę towarów nie uznaje się jednakże wykorzystania do celów działalności przedsiębiorstwa podatnika towarów stanowiących prezenty o niskiej wartości i próbki.

Z powyższego przepisu nie wynika zatem warunek, aby dla uznania za dostawę nieodpłatnie przekazywane (zbywane) towary były przeznaczone na cele inne niż związane z przedsiębiorstwem. Także nieodpłatne przekazanie (zbycie) towarów na cele prowadzonej działalności gospodarczej będzie uznane za odpłatną dostawę towarów. Z regulacji unijnej wynika zatem, iż za dostawę towarów uważa się zarówno nieodpłatne zbycie towarów do celów innych niż prowadzona działalności gospodarcza, jak i do celów tej działalności.

(...) Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, przepis art. 7 ust. 2 ustawy VAT winno się interpretować w ten sposób, aby uznać za opodatkowaną dostawę towarów wszelkie przekazanie należących do podatnika towarów bez wynagrodzenia, niezależnie od tego, czy następują one na cele prowadzonej działalności gospodarczej czy też nie. W przypadku więc przekazania towarów (nie będących drukowanymi materiałami reklamowymi i informacyjnymi, prezentami o małej wartości i próbkami) na cele związane bądź niezwiązane z prowadzeniem przedsiębiorstwa - traktować je należy jako czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeżeli podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego związanego z tymi czynnościami. (podkreśl. red.)

Potwierdzeniem takiej wykładni art. 7 ust. 2 ustawy, jest także stanowisko zaprezentowane w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z 23.11.2005 r., sygn. akt I SA/Bd 473/05 (opubl. System Informacji Prawnej LEX 182822). Skład orzekający stwierdził, iż sformułowanie zawarte w art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług ograniczyło zakres przedmiotowy czynności, które podlegają opodatkowaniu, do przekazania na cele inne niż związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem, z pominięciem nieodpłatnych przekazań towarów na cele związane z przedsiębiorstwem. Dopiero wnioskowanie z ust. 3 art. 7 ustawy pozwala na interpretację zgodną z art. 5(6) Szóstej Dyrektywy. Wobec tego art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług trzeba rozumieć w ten sposób, że nieodpłatne przekazania towarów podlegają opodatkowaniu, jeśli przy nabyciu tychże towarów przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia całości lub części podatku naliczonego. Wyrok ten, mimo podnoszonej przez Stronę nowelizacji przepisów jest, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, aktualny również obecnie, bowiem wyznacza ogólną charakterystykę zasad opodatkowania nieodpłatnego przekazania towarów, determinowaną celem wyznaczonym Dyrektywą.

Nadto zaakcentować należy, że w sytuacji, gdy podatnik odliczył podatek naliczony przy zakupie towarów, to ich nieodpłatne przekazanie (gdyby było nieopodatkowane) w rezultacie prowadziłoby do sytuacji, gdy żaden z uczestników obrotu gospodarczego nie poniósłby ekonomicznego ciężaru podatku VAT. Pozostawałoby to w sprzeczności z zasadą powszechności i neutralności opodatkowania. (...)"