1401/PH-I/4407/14-61/07/JKr/PV-I - Przechowywanie kopii faktur dokumentujących sprzedaż w postaci elektronicznej.

Na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239, art. 14a § 4 oraz art. 14b § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, z późn. zm.), art. 4 i art. 7 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1590), art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.), § 21 ust. 1 i ust. 2, § 22, § 23 ust. 1 i ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798), po rozpatrzeniu zażalenia z dnia 7 września 2007 r. wniesionego przez Sp. z o. o. z siedzibą,.., na postanowienie Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 30 sierpnia 2007 r., Nr 1471/VUR2/443-37/07/MK wydane w przedmiocie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie

- odmówić zmiany zaskarżonego postanowienia.

Pismem z dnia 12 czerwca 2007 r. Sp. z o. o. wystąpiła do Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie o udzielenie pisemnej informacji dotyczącej wystawiania, przechowywania i udostępniania organom kontroli skarbowej faktur dokumentujących sprzedaż. Przedstawiając stan faktyczny Strona stwierdziła, że w ramach prowadzonej działalności wystawia klientom co miesiąc ponad 2000 faktur. Niewielka liczba klientów zdecydowała się na otrzymywanie faktur w formie elektronicznej. W przypadku pozostałych klientów Strona rozważa możliwość przechowywania kopii faktur w postaci elektronicznej (ze wszelkimi wymogami określonymi w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005 r.) oraz wystawiania oryginałów w formie papierowej. Strona stoi na stanowisku, że dopuszczalne jest przechowywanie kopii faktur dokumentujących sprzedaż na trwałym nośniku elektronicznym niezależnie od formy wystawienia oryginału.

Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie postanowieniem z dnia 30 sierpnia 2007 r., Nr 1471/VUR1/443-37/07/MK stwierdził, że stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe. Uzasadniając swe stanowisko organ podatkowy pierwszej instancji powołał art. 112 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm. - dalej ustawa o VAT) oraz § 23 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798). Uznał również, że rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005 r. w sprawie wystawiania oraz przechowywania faktur w formie elektronicznej, a także przechowywania oraz udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej tych faktur (Dz. U. Nr 133, poz. 1119) odnosi się jedynie do sytuacji, w której elektroniczna forma faktury od momentu jej wystawienia, poprzez jej przesłanie, aż do przechowania nie zmienia się.

Strona wniosła w ustawowym terminie zażalenie na powyższe postanowienie. W zażaleniu Strona zarzuciła naruszenie § 4 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005 r. w sprawie wystawiania oraz przechowywania faktur w formie elektronicznej, a także przechowywania oraz udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej tych faktur. Strona stwierdziła, że na podstawie powołanych przez organ podatkowy pierwszej instancji przepisów nie można wysnuć wniosku, że oryginał i kopia faktury powinny być jednym i tym samym dokumentem. W ocenie Strony żaden z przepisów dotyczących wystawiania faktur nie narzuca obowiązku wystawiania oryginału i kopii faktury w tej samej formie, czy na takim samym nośniku. Nie można również według Strony na podstawie powyższych przepisów stwierdzić, że nie jest dopuszczalne wystawianie kopii faktur w formie elektronicznej w sytuacji, gdy oryginały wystawiane są w formie papierowej.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie po zapoznaniu się z całością zgromadzonego w sprawie materiału oraz po rozpatrzeniu argumentów podniesionych w zażaleniu zauważa, co następuje:

Spór w niniejszej sprawie dotyczy formy, w jakiej podatnik obowiązany jest przechowywać kopie wystawionych faktur VAT. W ocenie Strony można wystawiać faktury w formie papierowej i przechowywać ich kopie w formie elektronicznej. Zgodnie zaś ze stanowiskiem zawartym w żalonym postanowieniu istotne jest w jakiej formie wystawiony jest oryginał faktury, ponieważ w tej samej formie należy przechowywać jej kopię.

W celu rozstrzygnięcia przedmiotowego sporu niezbędne jest, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, przeanalizowanie obowiązujących w tym zakresie przepisów.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych przewidują dwie formy wystawianych faktur, tzw. papierową i elektroniczną. Zasady wystawiania i przechowywania faktur VAT regulują przepisy rozdziału IV rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798), wydanego na podstawie delegacji zawartej w art. 106 ust. 8 ww. ustawy o VAT. Zasady te dotyczą zarówno faktur wystawianych w formie papierowej, jak i elektronicznej, przy czym ta druga forma wymaga wypełnienia dodatkowych warunków.

Przepisy § 21 - 23 powyższego rozporządzenia regulują techniczne aspekty związane z wystawianiem i przechowywaniem faktur.

Zgodnie z § 21 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, faktury i faktury korygujące wystawiane są co najmniej w dwóch egzemplarzach, przy czym oryginał otrzymuje nabywca, a kopię zatrzymuje sprzedawca. Oryginał faktury powinien zawierać wyraz ORYGINAŁ, a kopia faktury - wyraz KOPIA (§ 21 ust. 2 ww. rozporządzenia). Gdy oryginał zaginie lub ulegnie zniszczeniu, na wniosek nabywcy sprzedawca może wystawić duplikat faktury (§ 22 ww. rozporządzenia). W myśl zaś § 23 ust. 1 cyt. rozporządzenia, podatnicy VAT mają obowiązek przechowywać oryginały i kopie faktur, faktur korygujących i duplikatów tych dokumentów do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Ponadto, zgodnie z § 23 ust. 2 ww. rozporządzenia, dokumenty, o których mowa w ust. 1, przechowuje się w oryginalnej postaci, w podziale na okresy rozliczeniowe i w sposób pozwalający na ich łatwe odszukanie.

Z przepisów powyższych wynika, iż ww. regulacje odnoszą się do dokumentów w formie zmaterializowanej (papierowej), o czym świadczą użyte przez prawodawcę pojęcia "wystawiane są w co najmniej dwóch egzemplarzach" czy "dokumenty (...) przechowuje się w oryginalnej postaci".

Jednocześnie wskazać należy, iż ustawodawca przewidział także regulacje prawne dotyczące drugiego rodzaju wystawianych faktur, tj. faktur elektronicznych. Z uwagi na specyfikę tego rodzaju faktur ustawodawca nakazał w przypadku ich wystawiania dochowanie szeregu wymogów, nie przewidzianych regulacjami dotyczącymi faktur papierowych.

Zgodnie z § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005 r. w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, a także przechowywania oraz udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej tych faktur (Dz. U. Nr 133, poz. 1119) faktury wystawiane w formie elektronicznej przesyła się, w tym udostępnia, w tej formie odbiorcy oraz przechowuje się w tej formie przy zastosowaniu elektronicznych urządzeń do przetwarzania (łącznie z cyfrową kompresją) i przechowywania danych, z wykorzystaniem technik teletransmisji przewodowej, radiowej, technologii optycznych lub innych elektromagnetycznych środków.

Stosownie do § 4 omawianego rozporządzenia faktury mogą być wystawiane, przesyłane i przechowywane w formie elektronicznej, pod warunkiem że autentyczność ich pochodzenia i integralność ich treści będą zagwarantowane:

W myśl zaś § 6 ust. 1 ww. rozporządzenia w sprawie faktur elektronicznych faktury wystawione lub otrzymane w formie elektronicznej przechowuje się na terytorium kraju w sposób umożliwiający, na żądanie, zgodnie z odrębnymi przepisami, organów podatkowych lub organów kontroli skarbowej, natychmiastowy, pełny i ciągły dostęp drogą elektroniczną tym organom do tych faktur, w szczególności zapewnienie możliwości udokumentowanego poboru i wykorzystania tych faktur przez te organy, w tym ich wydruku, jak również zapewnienie czytelności tych faktur, z zastrzeżeniem ust. 2.

Jak wynika z powyżej powołanych przepisów ustawodawca postanowił, że wystawiane, przesyłane i odbierane oraz przechowywane w farmie elektronicznej faktury muszą posiadać co najmniej gwarancję niekwestionowanej autentyczności pochodzenia tych dokumentów od podmiotu, który ten dokument wystawił oraz gwarancję integralności (nienaruszalności) zawartości ich treści. Z powyższego wynika przewidziany w § 4 pkt 1 omawianego rozporządzenia obowiązek opatrywania wystawionych faktur bezpiecznym podpisem elektronicznym, weryfikowanym za pomocą specjalnego certyfikatu.

Na gruncie regulacji obu rozporządzeń, o których mowa powyżej, można więc przyjąć, że pierwsze z omówionych rozporządzeń ma zastosowanie zarówno do faktur wystawianych w formie papierowej, jak i elektronicznej. Natomiast drugi akt wykonawczy ma zastosowanie jedynie do faktur wystawianych w formie elektronicznej, zawierając w swych regulacjach szereg specyficznych dla tej formy faktury wymogów.

Jak wynika ze stanu faktycznego zaistniałego w rozpatrywanej sprawie, Strona pragnie wystawiać faktury papierowe (oryginał), zaś kopie tych faktur przechowywać w formie elektronicznej, gwarantując organom podatkowym dostęp do ich treści poprzez udostępnienie możliwości wydruku kopii wystawionych faktur zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005 r. w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, a także przechowywania oraz udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej tych faktur (Dz. U. Nr 133, poz. 1119).

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdza, mając na uwadze wyżej powołane przepisy, że interpretacja przepisów dokonana przez organ pierwszej instancji w zaskarżonym postanowieniu jest prawidłowa. Słusznie bowiem stwierdzono w zaskarżonym postanowieniu, że w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego nie jest dopuszczalne przechowywanie kopii faktur VAT w formie elektronicznej bez ich drukowania, jeżeli oryginały tych dokumentów w momencie wystawienia miały postać drukowaną, mimo możliwości ich wydruku oraz posiadania systemu informatycznego gwarantującego przechowywanie kopii faktur w postaci elektronicznej, zapewniającej ich wyszukiwanie i identyfikację, a także niezmienność zapisanych na nośnikach informatycznych danych. Stwierdzić przy tym należy, iż egzemplarz faktury oznaczony wyrazem KOPIA nie jest kopią (w sensie dosłownym) wystawionej faktury, lecz jej drugim egzemplarzem. Tym samym powinien on być wystawiony w tym samym formacie co egzemplarz oznaczony wyrazem ORYGINAŁ.

Polemizując ze stanowiskiem Strony Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wskazuje, że taką interpretację przepisów potwierdza również potoczne rozumienie pojęcia "kopii". Kopią jest "rzecz dokładnie odtworzona z oryginału" (internetowy słownik języka polskiego PWN). Owo "dokładne odtworzenie" powinno sprawiać, że porównując oryginał i kopię powinniśmy mieć pewność, że mamy do czynienia z tym samym dokumentem. Kopia powinna odwzorowywać wiernie oryginał, który to dokument jest pierwotny w stosunku do kopii.

Przyjęcie za Stroną, że dopuszczalne byłoby przechowywanie kopii faktur w postaci elektronicznej podczas gdy oryginały tych faktur wystawione były w formie papierowej stoi w oczywistej sprzeczności z powołanymi wyżej przepisami obu rozporządzeń. Nie ulega bowiem wątpliwości, że jak wynika z brzmienia zacytowanego wyżej § 6 rozporządzenia w sprawie faktur elektronicznych, przepisy ww. aktu prawnego stosuje się do wystawianych i otrzymanych faktur elektronicznych. Ze stanu faktycznego zaistniałego w sprawie wynika zaś, że wystawiane przez Stronę faktury (poza nielicznymi wyjątkami, o których pisze strona we wniosku) nie będą fakturami elektronicznymi w rozumieniu ww. rozporządzenia, ponieważ będą miały formą papierową. Oznacza to w realiach rozpatrywanej sprawy, że przepisów ww. rozporządzenia w sprawie faktur elektronicznych nie można stosować do wystawianych przez Stronę faktur. Tym samym zarzut Strony o naruszeniu przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w żalonym postanowieniu § 4 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005 r. w sprawie wystawiania oraz przechowywania faktur w formie elektronicznej, a także przechowywania oraz udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej tych faktur uznać należy za chybiony, ponieważ to rozporządzenie nie ma w sprawie zastosowania. Jednoznacznie zaś przedstawione w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798) warunki, jakie muszą spełniać wystawione faktury nie dopuszczają możliwości, by oryginał i kopia faktury mogły istnieć w odmiennych formach (papierowej i elektronicznej).

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdza zatem, że nie jest możliwe wystawianie przez Stronę dla kontrahenta oryginału faktury w formie papierowej przy jednoczesnym wystawianiu kopii tej faktury w formie elektronicznej. Wskazać należy, również, że podobne stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyr. z dnia 19 października 2007 r.,. sygn. akt III SA/Wa 1341/07 w którym wskazano, że forma faktury musi być jednolita, tzn. forma kopii faktury musi być identyczna jak oryginału faktury.

Analizując przepisy prawa podatkowego należy również mieć na względzie, iż wprowadzenie przepisów dotyczących e-faktur służyć miało usprawnieniu obrotu. Przedstawiony przez Stronę we wniosku sposób postępowania zapewne ułatwiłby podatnikowi prowadzenie działalności gospodarczej w sytuacji, gdy musi wystawiać ok. 2000 faktur miesięcznie, zaś znikoma część Jej kontrahentów nie chce skorzystać z możliwości przewidzianych rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005 r. w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, a także przechowywania oraz udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej tych faktur (Dz. U. Nr 133, poz. 1119).

Nie można jednak zapominać, że przepisy dotyczące faktur oraz pewien formalizm, który jest wymagany na gruncie podatku od towarów i usług służyć ma zapewnieniu pewności i bezpieczeństwa obrotu. W przypadku zachwiania owego bezpieczeństwa dobro, w imieniu którego dokonywana byłaby liberalizacja przepisów czyli ułatwienie obrotu, również mogłoby ucierpieć.

W związku z powyższym, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając na podstawie w art. 14b § 5 Ordynacji podatkowej uznaje, że złożone przez Stronę zażalenie nie zasługuje na uwzględnienie.

Mając powyższe na względzie, orzeczono jak w sentencji niniejszej decyzji.

Decyzja niniejsza jest ostateczna w administracyjnym toku instancji. W przypadku uznania jej za niezgodną z prawem, Stronie przysługuje na podstawie art. 53 § 1 i art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.) prawo do wniesienia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia niniejszej decyzji, za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.