1401/PH-I/4407/14-21/07/KO - Kasa rejestrująca a nieodpłatne przekazanie towarów.

Na podstawie art. 14a § 4, art. 14b § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), po rozpatrzeniu zażalenia wniesionego przez firmę X na postanowienie Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 13 kwietnia 2007 r., znak 1471/VTR1/443-13/07/MF w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie

odmówić zmiany postanowienia organu pierwszej instancji

Wnioskiem z dnia 15 stycznia 2007 r. Strona wystąpiła o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2006 r. w sprawie kas rejestrujących (Dz. U. z 2006 r. Nr 51, poz. 375 z późn. zm.).

Przedstawiając stan faktyczny Strona wskazała, iż dokonuje nieodpłatnie dostaw towarów w ramach prowadzonych działań promocyjnych. Korzystając z prawa wynikającego z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT Strona obniża kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów przeznaczonych do nieodpłatnego przekazania, gdyż przekazania te dokonywane są w celu utrzymania i zwiększenia wartości obrotu, podlegającego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Co do zasady są to dostawy na cele promocyjne, reklamowe lub reprezentacyjne.

Towarami nieodpłatnie przekazywanymi przez Stronę są między innymi aparaty telefoniczne oraz niektóre inne rzeczy ruchome, wymieniane w § 4 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie kas rejestrujących.

Towary te przekazywane są między innymi na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej.

W związku z powyższym Strona wystąpiła z zapytaniem "czy czynności nieodpłatnego przekazania towarów w ramach działań promocyjnych, podlegają obowiązkowi ewidencjonowania za pomocą kas rejestrujących".

Przedstawiając własne stanowisko Strona wskazała, iż nie ma obowiązku ewidencjonowania za pomocą kas rejestrujących dostaw towarów przekazywanych nieodpłatnie w ramach działań mających na celu promocję.

W wydanym w dniu 13 kwietnia 2007 r. postanowieniu znak: 1471/VTR1/443-13/07/MF, Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego uznał stanowisko Strony przedstawione we wniosku za nieprawidłowe.

Na powyższe postanowienie Strona w dniu 20 kwietnia 2007 r. złożyła zażalenie, w którym na podstawie art. 14b § 5 pkt 1 Ordynacji podatkowej wnosi o zmianę ww. postanowienia.

Strona podtrzymuje zawarte we wniosku stanowisko, iż nie ma obowiązku ewidencjonowania za pomocą kas rejestrujących nieodpłatnych dostaw towarów, przekazywanych nieodpłatnie w ramach działań mających na celu promocję Spółki, jej znaków handlowych oraz jej usług i towarów.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie po zapoznaniu się z całością zgromadzonego w sprawie materiału, mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego stwierdza, co następuje:

W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z nieodpłatnym przekazaniem osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej towarów w ramach działań mających na celu promocję Strony, jej znaków handlowych oraz jej usług i towarów.

Pytanie zawarte we wniosku dotyczy obowiązku ewidencjonowania za pomocą kas rejestrujących ww. przekazania.

Na wstępie należy wskazać, iż zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega między innymi odpłatna dostawa towarów.

Przez dostawę towarów (o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1), zgodnie z treścią art. 7 ust 2 ww. ustawy, rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

- jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.

Natomiast dyspozycja art. 7 ust. 3 ww. ustawy stwierdza, że przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek. Wyłączenie zakresu stosowania przepisu ust. 2 dotyczy więc towarów, które co do zasady przekazywane są w związku z działalnością przedsiębiorstwa (przekazanie druków reklamowych lub próbek towarów zawsze ma taki związek, zazwyczaj także przekazanie prezentów). Z powyższego wynika, że przepis art. 7 ust. 2 ustawy o VAT znajduje zastosowanie również do przekazania związanego z działalnością przedsiębiorstwa. Przeciwne twierdzenie oznaczałoby, że ustawodawca wyłączył spod opodatkowania czynności, które i tak nie podlegają opodatkowaniu. Mając na uwadze racjonalność i celowość działania ustawodawcy, nie można uznać, że przepis art. 7 ust. 2 cytowanej ustawy dotyczy wyłącznie przekazań nie związanych z przedsiębiorstwem.

Zatem przez odpłatną dostawę towarów należy rozumieć także przekazanie towarów bez wynagrodzenia, jeżeli przekazania dokonano na cele związane z działalnością przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu tych towarów - oczywiście za wyjątkiem druków reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości oraz próbek. Podsumowując tą część rozważań, pojęcie "sprzedaży towarów" obejmuje swoim zakresem czynności wymienione w art. 7 ust. 2 ww. ustawy, do których zaliczyć należy również przedmiotowe nieodpłatne przekazania, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.

W świetle powyższych przepisów stwierdzić więc należy, iż opisana we wniosku nieodpłatna dostawa towarów spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, a tym samym, w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy o VAT uznana jest za sprzedaż.

Powyższe ustalenie ma istotny wpływ na orzeczenie w zakresie obowiązku ewidencjonowania przedmiotowego przekazania za pomocą kas rejestrujących.

Generalny obowiązek stosowania kas rejestrujących w działalności wynika z art. 111 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym obowiązek ten ciąży na tych podatnikach, którzy dokonują sprzedaży na rzecz dwóch rodzajów podmiotów: osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą w formie indywidualnych gospodarstw rolnych.

Z obowiązku powyższego, rozporządzeniem z dnia 28 marca 2006 r. w sprawie kas rejestrujących (Dz. U. Nr 51, poz. 375 z późn. zm.) zwolnione na czas określony zostały niektóre grupy podatników oraz niektóre czynności. Zgodnie zatem z § 2 pkt 1 ww. rozporządzenia do dnia 30 czerwca 2007 r. zwolniona z obowiązku ewidencjonowania obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących została sprzedaż w zakresie czynności wymienionych w załączniku do rozporządzenia, w którym w pozycji 51 znalazły się czynności wymienione w art. 7 ust. 1 pkt 5 i ust. 2 oraz art. 8 ust. 2 ustawy.

Jak wcześniej wskazano przedmiotowe przekazanie mieści się w zakresie czynności, które objęte są art. 7 ust. 2 ustawy, zatem sprzedaż dotycząca tych szczególnych czynności objęta jest zwolnieniem, o którym mowa w § 2 pkt 1 ww. rozporządzenia, z wyjątkiem określonym w § 4 ww. rozporządzenia. I tak na podstawie § 4 pkt 5, 6 i 7 zwolnień od obowiązku ewidencjonowania, nie stosuje się bez względu na wysokość osiąganych obrotów przy dostawie:

Jeżeli więc Strona przekazuje nieodpłatnie jako nagrody rzeczowe ww. towary, to czynności te w świetle cytowanych przepisów stanowią dostawę towarów i zgodnie z wyłączeniem zawartym w § 4 ww. rozporządzenia, nie ma do nich zastosowania zwolnienie z obowiązku ewidencjonowania, o którym mowa w § 2.

Reasumując należy wskazać, iż obowiązek ewidencjonowania dotyczy sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, a przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług. Na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług z odpłatną dostawą towarów zrównano również przekazanie towarów przez podatnika. W przedmiotowej sprawie charakter przekazywanych towarów decyduje o braku możliwości skorzystania ze zwolnienia przewidzianego przepisami rozporządzenia, a zatem stanowisko przedstawione we wniosku Podatnika jest nieprawidłowe.

W stosunku zaś do podnoszonej przez Stronę kwestii braku obrotu w przypadku czynności nieodpłatnego przekazania towarów, o których mowa w art. 7 ust. 2 ustawy, a w konsekwencji braku obowiązku ewidencjonowania, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie zauważa, iż czynności te zostały zwolnione z tego obowiązku na mocy § 2 ww. rozporządzenia. Logika nakazuje zatem przyjąć, iż nie można zwolnić z obowiązku ewidencjonowania sprzedaży w sytuacji, gdy takiego obowiązku w stosunku do danej czynności nie ma w ogóle. Natomiast w zakresie dokonanej przez Stronę analizy znaczenia słów sprzedaż i dostawa stwierdzić należy, iż znaczenie to determinowane jest całokształtem przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych. Te zaś, jak wskazano powyżej, definiują odpłatną dostawę towarów w ujęciu szerszym niż uczyniła to Strona.

Ponadto, w sytuacji gdy czynności nieodpłatnego przekazania towarów dokumentowane są fakturą wewnętrzną organ odwoławczy stwierdza, iż ewidencja prowadzona w kasie rejestrującej jest niezależna od ewidencji, której prowadzenia wymagają inne przepisy. Ewidencja prowadzona na podstawie komentowanego artykułu dotyczy bowiem części sprzedaży podatnika. Niezależność prowadzenia obu rodzajów ewidencji była podkreślana w orzecznictwie dotyczącym analogicznych przepisów ustawy z 1993 r. Przykładowo w wyroku z dnia 11 grudnia 1998 r. (I SA/Lu 1289/97, publ. LEX) NSA stwierdził: "Skoro podatnik dokonywał sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz na rzecz podmiotów uprawnionych do otrzymania faktury, to zachowując systematykę ustawy z 1993 r. o VAT w zakresie obowiązków ewidencyjnych, powinien prowadzić ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących (art. 29 ust. 1) oraz ewidencję sprzedaży dokumentowanej fakturami (art. 27 ust. 4). Wymóg odrębnego ewidencjonowania podkreślił ustawodawca, ustalając iż naruszenie obowiązków prawidłowego prowadzenia obu ewidencji zagrożone jest odrębnymi sankcjami (art. 27 ust. 5 i art. 29 ust. 2) niepodlegającymi kumulacji". Zatem prowadzenie ewidencji rachunkowej nieodpłatnego przekazania towarów poprzez wystawienie faktury wewnętrznej dla udokumentowania przedmiotowych czynności nie zwalnia podatnika z obowiązku zaewidencjonowania ich poprzez kasę rejestrującą.

Odnosząc się natomiast do zarzutu naruszenia przez organ pierwszej instancji § 5 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 lipca 2002 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie zauważa, iż zgodnie z art. 29 ust. 10 ustawy o VAT w przypadku dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2, podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów, a gdy cena nabycia nie istnieje, koszt wytworzenia określony w momencie dostawy tych towarów.

Zasady prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kasy rejestrującej reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 4 lipca 2002 r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące, oraz warunków stosowania tych kas przez podatników (Dz. U. z 2002 r. Nr 108 poz. 948 z późn. zm.).

W myśl § 4 ust. 1 pkt 6 lit od f) do k) ww. aktu, paragon fiskalny drukowany przez kasę musi zawierać między innymi takie informacje jak: cenę jednostkową towaru lub usługi, ilość i wartość sprzedaży, wartość sprzedaży i kwoty podatku według poszczególnych stawek, wartość sprzedaży zwolnionej z podatku, łączną kwotę podatku, łączną kwotę należności.

Wobec powyższego, zdaniem tutejszego organu dokumentując czynności wymienione w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT (zatem czynności będące przedmiotem wniosku) należy wykazać jako podstawę opodatkowania wartość, określoną zgodnie z art. 29 ust. 10 ustawy o VAT.

Ponadto, biorąc pod uwagę fakt, iż opisane we wniosku czynności nieodpłatnego przekazania towaru podlegają obowiązkowi ewidencjonowania za pomocą kas rejestrujących, Strona zobowiązana jest do wypełnienia wszelkich warunków wynikających z przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 lipca 2002 r.

Tym samym Strona zobowiązana jest, zgodnie z § 5 ust. 1 pkt 1 ww. aktu do dokonania rejestracji każdej sprzedaży (także nieodpłatnego przekazania towaru uznanego za sprzedaż) przy zastosowaniu kasy i dokonywania wydruku z każdej sprzedaży paragonu fiskalnego oraz do wydawania oryginału wydrukowanego dokumentu nabywcy.

Biorąc powyższe pod uwagę Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie postanowił jak w sentencji.