1401/PD-4230Z-28/06/ICh - Czy poniesione dotychczas przez Spółkę koszty na opracowanie technologii wytwarzania dwuchlorowodorku cetyryzyny można uznać za koszty uzyskania przychodów z chwilą zaprzestania prac nad uruchomieniem produkcji?

Na podstawie art. 233 i art. 239 w związku z art. 14b § 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) po rozpatrzeniu zażalenia Sp. z o. o. X z dnia 5 marca 2006 r., bez nr, na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa Targówek z dnia 23 lutego 2006 r. Nr 1437/ZI/406/35/DJW/06 w sprawie uznania za nieprawidłowe stanowiska Podatnikaw przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych - Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie

Wnioskiem z dnia 17 stycznia 2006 r. Sp. z o. o. X zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa - Targówek o udzielenie pisemnej interpretacji w trybie art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej, co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego. Zapytanie dotyczyło potwierdzenia, że poniesione dotychczas przez Spółkę koszty na opracowanie technologii wytwarzania dwuchlorowodorku cetyryzyny można uznać za koszty uzyskania przychodu z chwilą zaprzestania prac nad uruchomieniem produkcji w warunkach znacznego spadku cen rynkowychi rezygnacji potencjalnego odbiorcy z zakupu substancji.

Wg przedstawionego stanu faktycznego Spółka X zajmuje się między innymi produkcją podstawowych substancji farmaceutycznych, których głównym odbiorcą są S.A. X. Spółka X w 2001 roku podjęła działania zmierzające do rozwoju firmyw formie opracowania technologii otrzymywania substancji aktywnej dwuchlorowodorek cetyryzyny dla potrzeb wytwarzania S.A. X leku X. Zapotrzebowanie na lek rosło, co dawało nadzieję na osiągnięcie znaczących korzyści ekonomicznych w istniejących warunkach rynkowych. W czasie trwania prac nad opracowaniem technologii wytwarzania substancji S.A. X potwierdzała chęć zaopatrywania się w cetyryzynę u Podatnika.W 2004 roku próbki przekazane do S.A. X zostały zaakceptowane pod względem jakościowym. Uzgodniono, że dostawy substancji rozpoczną się w drugiej połowie 2005 roku, po przygotowaniu dokumentacji jakościowej i zarejestrowaniu przez S.A. X skarżącej Spółki jako dostawcy cetyryzyny.

W trakcie uzgadniania zakresu dokumentacji jakościowej okazało się, że stosowana przez S.A. X substancja jest wytwarzana wg innej drogi syntezy niż przewiduje technologia Spółki X i w związku z faktem, iż S.A. X chcąc stosować produkt Podatnika musiałaby przeprowadzić szereg dodatkowych bardzo kosztownych badań, zrezygnowała z zaopatrywania się u Podatnikaw dwuchlorowodorek cetyryzyny. Spółka X podjęła próby znalezienia innych odbiorców na rynku krajowym, niestety bez pozytywnego rezultatu. Ponadto Podatnik informuje, że uruchomienie produkcji wiązałoby się z dalszymi kosztami.

W związku z tym, że zostały utracone gwarancje sprzedaży, a jednocześnie ewentualne wprowadzenie do produkcji wiąże się z dalszymi kosztami, Spółka zaprzestała prac nad uruchomieniem technologii dwuchlorkowodorku cetyryzyny.

Postanowieniem z dnia 23 lutego 2006 r. Nr 1437/ZI/406/35/DJW/06 Naczelnik Urzędu Skarbowego Warszawa - Targówek uznał stanowisko podatnika za nieprawidłowe. W uzasadnieniu stwierdzono, że o zakwalifikowaniu danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów decyduje wyłącznie celowość ich poniesienia. Podatnik winien uwzględnić jedynie te z poniesionych wydatków, które miały wpływ na wysokość uzyskanego i wykazanego w danym roku podatkowym przychodu, a więc zaliczenie poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów winno być każdorazowo poprzedzone analizą, czy w świetle art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) pozostają onew związku z uzyskiwanymi przychodami, a jednocześnie ich poniesienie jest uzasadnione racjonalnie i gospodarczo.

Pismem z dnia 5 marca 2006 r. Spółka złożyła zażalenie na powyższe postanowienie zarzucając organowi podatkowemu pierwszej instancji naruszenie przepisów prawa materialnego, tj:

Spółka w uzasadnieniu zażalenia przeprowadza analizę treści art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dowodząc, że ustawodawca w treści ww. art. świadomie użył pojęć niedookreślonych, dopuszczając ich elastyczne stosowanie w zależności od okoliczności faktycznych sprawy. O zakwalifikowaniu wydatków do kategorii kosztów uzyskania przychodów decyduje łączne spełnienie dwóch warunków, a mianowicie:

Zatem zasadniczo każdy wydatek celowo poniesiony z zamiarem uzyskania przychodu, poza wyraźnie wskazanymi w art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, powinien być uznany za koszt uzyskania przychodu. Wystarczającą przesłanką uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu jest działanie w celu uzyskania przychodu. Nie jest natomiast niezbędne osiągnięcie wspomnianego celu.

Ponadto Skarżąca na podstawie analizy przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczących czasowego wyodrębnienia kosztów danego roku podatkowego stoina stanowisku, że poniesione przez Spółkę wydatki na opracowanie nowej technologii należy uznaćza racjonalne i mające na celu uzyskanie przychodu ze sprzedaży nowego produktu oraz ich zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów w dacie podjęcia ostatecznej decyzji o rezygnacjiz ponoszenia dalszych wydatków jako nieracjonalnych należy uznać za zasadne i zgodnez obowiązującymi przepisami.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, po rozpatrzeniu zażalenia stwierdza, co następuje:

Zażalenie wniesione przez Spółkę zasługuje w ocenie organu odwoławczego na uwzględnienie.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, za wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy. Przy czym zwrot "w celu" oznacza to, że nie każdy wydatek poniesiony przez podatnika w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą podlega odliczeniu od podstawy opodatkowania, lecz tylko ten wydatek, który pozostaje w takim związku przyczynowo-skutkowym, że poniesienie go ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów. A zatem przy kwalifikowaniu kosztów uzyskania przychodów każdy wydatek "poza wyraźnie wskazanymi w ustawie" wymaga nie tylko oceny pod kątem czy jego poniesienie miało związek z konkretnym przychodem, ale także z punktu widzenia racjonalności określonego działania dla osiągnięcia przychodu.

Natomiast art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, że koszty uzyskania przychodów są potrącane tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą, tj. są potrącalne także koszty uzyskania przychodów poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego oraz określone co do rodzaju i kwoty koszty uzyskania, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów danego roku podatkowego, chyba że ich zarachowanie nie było możliwe; w tym przypadku są one potrącalne w roku, w którym zostały poniesione.

Z dniem 1 stycznia 2006 r. wszedł w życie art. 15 ust. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dodany przez art. 22 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz. U. Nr 179, poz. 1484), który stanowi, iż poniesione koszty prac rozwojowych zalicza się do kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym,w którym zostały zakończone, o ile nie mogą być uznane za wartości niematerialne i prawnew rozumieniu art. 16b ust. 2 pkt 3. Ustawodawca nie mówi o wyniku prac rozwojowych, o ich efekcie, o sukcesie. Z treści powołanego artykułu wynika jedynie, że prace musiały przestać być prowadzone. Ustawodawca zawarł jednak warunek, że do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć poniesione wydatki dotyczące prac rozwojowych tylko w sytuacji, jeżeli nie mogą być one uznane za wartości niematerialne i prawne. Powołany przepis art. 16b ust. 2 pkt 3 stanowi,że wartością niematerialną i prawną są również koszty prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym, który może być wykorzystany na potrzeby działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

W omawianym przypadku, zgodnie z zawartym we wniosku stanem faktycznym, opracowana technologia wytwarzania dwuchlorowodorku cetyryzyny nie spełnia powyższych warunkówi nie może być uznana za wartość niematerialną i prawną.

Reasumując, aby zaliczyć poniesione wydatki do kosztów uzyskania przychodów, należy spełnić łącznie dwa warunki, o których mowa w art. 15 ust. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: zakończyć prace rozwojowe i wynik tych prac nie pozwala na zaliczenie ich do wartości niematerialnych i prawnych. Wg informacji zawartych we wniosku o interpretację przepisów prawa podatkowego Spółka spełnia łącznie oba warunki, a więc poniesione wydatki na prace rozwojowe dotyczące technologii wytwarzania dwuchlorowodorku cetyryzyny mogą zostać zaliczonedo kosztów uzyskania przychodów w roku, w którym prace zostały zakończone.

Mając powyższe na uwadze postanowiono jak w sentencji.