1401/HTII/4407/14-35/06/AS - Dystrybucja ulotek oraz przekazanie „zdrapek” jako czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT

Pytanie podatnika

Czy dystrybucja ulotek oraz przekazanie "zdrapek" stanowiły dla Spółki czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT w okresie od 01.05.2004 r. do 31.05.2005 r. zgodnie z art. 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.)?

DECYZJA

Na podstawie art. 233 § 1 pkt 1, art. 14a § 1, art. 207 i 239 oraz art. 14b § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 - tekst jednolity ze zm.), art. 7 ust. 2 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), po rozpatrzeniu zażalenia z dnia 08.02.2006 r. wniesionego przez Pełnomocnika Spółki na postanowienie Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w sprawie udzielenia interpretacji co do zakresu stosowania przepisów prawa podatkowego, zgodnie z którym uznano stanowisko Strony za nieprawidłowe - Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie

postanowił

- odmówić zmiany zaskarżonego postanowienia.

UZASADNIENIE

Według stanu faktycznego opisanego we wnioskiem z dnia 20.12.2005 r. Strona w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, w okresie od 01.05.2004 r. do 31.05.2005 r. rozdawała ulotki reklamowe lub informacyjne w celu wsparcia sprzedaży swoich produktów. Przygotowanie projektu ulotek oraz ich druk zlecano firmom zewnętrznym, które z tego tytułu wystawiały faktury VAT na rzecz Spółki. Ulotki były rozdawane wśród potencjalnych klientów bezpośrednio przez Stronę poprzez wystawienie przy regałach sklepowych z towarami Spółki lub za pośrednictwem agencji reklamowych, których przedstawiciele umieszczali ulotki w pojemnikach przy regałach lub przy udziale hostess rozdawali klientom. W ramach promocji nabywcom proponowano również udział w loterii, a tym którzy wyrazili na to zgodę, rozdawano papierowe "zdrapki".

W związku z powyższym Spółka zwróciła się o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego, dotyczącego zakresu opodatkowania powyższej czynności. Zdaniem Strony w świetle art. 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym od 01.05.2004 r. do 31.05.2005 r., dystrybucja ulotek oraz przekazanie "zdrapek" nie stanowiły dla Spółki czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT w tym okresie.

Postanowieniem z dnia 27.01.2006 r. nr 1472/RPP1/443-74/2006/JJ Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie po rozpatrzeniu w/w wniosku Strony w sprawie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w podatku od towarów i usług uznał stanowisko Podatnika za nieprawidłowe. Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał, że w przedmiotowej sprawie dystrybucja ulotek oraz "zdrapek" we wskazanym wyżej okresie stanowiła podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług dostawę towarów. Ponadto w sytuacji, gdy towary rozdawane były anonimowym odbiorcom, niezależnie od wartości pojedynczego egzemplarza, Podatnik nie mógł ustalić wartości towarów otrzymanych w ciągu roku przez jedną osobę, zatem nie znajdowało zastosowania wyłączenie z opodatkowania odnoszące się do przekazania prezentów małej wartości, o którym mowa w art. 7 ust. 3 i ust. 4.

Na powyższe postanowienie Strona wniosła zażalenie z dnia 08.02.2006 r. wnosząc o zmianę w/w postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego. Zaskarżonemu postanowieniu Strona zarzuca naruszenie art. 14a § 1 w/w Ordynacji podatkowej.

Strona uważa, że stanowisko przedstawione w zaskarżonym postanowieniu narusza przepisy Pierwszej Dyrektywy Rady z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstwa Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych, a także VI Dyrektywy w sprawie harmonizacji ustawodawstwa Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiary podatku. Zdaniem Strony zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy ma interpretacja art. 7 ust. 2 w świetle podstawowych zasad konstrukcyjnych podatku VAT, a w szczególności zasady opodatkowania konsumpcji. Podatnik podkreśla, iż opodatkowaniu podlegać mogą jedynie takie towary nieodpłatnie przekazywane, które są związane z konsumpcją, natomiast w przypadku, gdy nie ma ona miejsca, podatek obciążający konsumpcję nie może mieć zastosowania. Zdaniem Spółki przekazywane ulotki reklamowe lub "zdrapki" nie mają żadnej wartości konsumpcyjnej dla odbiorcy, w związku z czym powinny zostać poza zakresem art. 7 ust. 2 ustawy o VAT. Podatnik stoi na stanowisku, iż przy interpretacji art. 7 ust. 2 należy przyjąć taką wykładnię, która spełniałaby cel wyznaczony przez VI Dyrektywę, czyli wyłączenie z opodatkowania towarów nieodpłatnie przekazywanych w związku z prowadzoną działalnością, jeżeli nie posiadają one wartości konsumpcyjnej lub wartość ta jest znikoma.

W odniesieniu do przekazania prezentów o małej wartości, Strona zwraca uwagę, iż jednostkowa cena nabycia ulotki, nie wyższa zazwyczaj niż 15 groszy netto, sprawia, że aby przekroczyć ustawowo określony limit 50 zł., jedna osoba powinna otrzymać w ciągu roku podatkowego ponad 330 ulotek, co jest statystycznie mało prawdopodobne.

Po rozpatrzeniu zażalenia Strony Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnia, co następuje:

Na wstępie należy zauważyć, że ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535) nie posługuje się pojęciem reprezentacji lub reklamy. Zgodnie więc z art. 5 ust. 1 pkt 1 w/w ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług). Towarami są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, (...), a także grunty (art. 2 pkt 6 cyt. ustawy). Ulotki reklamowe oraz zdrapki, spełniają więc definicję towaru zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy VAT.

1. przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

2. wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny

- jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.

Z kolei art. 7 ust. 3 w/w ustawy VAT stanowi, że przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych prezentów o małej wartości i próbek, jeżeli ich przekazanie (wręczenie) wiązało się bezpośrednio z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem. Prezentami o małej wartości są przekazywane (wręczane) przez podatnika jednej osobie towary o łącznej wartości nieprzekraczającej w roku podatkowym 50 zł, przy czym łączna wartość prezentów w roku podatkowym nie może być wyższa niż 0,125 % wartości sprzedaży opodatkowanej podatnika w poprzednim roku podatkowym (art. 7 ust. 4 ustawy). Przez próbkę rozumie się natomiast najmniejszą ilość towaru pobraną z dużej partii, która zachowuje skład oraz wszystkie właściwości fizyczne, fizykochemiczne i chemiczne lub biologiczne towaru, przy czym ilość lub wartość przekazywanych (wręczanych) przez podatnika próbek nie wskazuje na działanie mające charakter handlowy (art. 7 ust. 7). Z przywołanych unormowań art. 7 ust. 2 i art. 7 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług odczytywanych łącznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów, podlega nie tylko przekazanie przez podatnika bez wynagrodzenia towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele nie związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem oraz zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia. Opodatkowane jest również związane bezpośrednio z prowadzonym przedsiębiorstwem nieodpłatne przekazanie towarów nie stanowiących próbek ani prezentów małej wartości. Za niezasadny należy zatem uznać zarzut Strony, iż fakt przekazania materiałów reklamowych wyłącznie na rzecz nabywców wyrobów Spółki wyklucza opodatkowanie podatkiem VAT w przypadku, gdy przekazanie to ma bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Zatem z przedstawionych w zażaleniu Strony okoliczności wynika, że celem nieodpłatnego przekazania przedmiotowych ulotek oraz zdrapek jest promocja firmy, co powoduje, że czynności te noszą znamiona działania reklamowego, a jako takie są związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa Podatnika.

Wszelkie zaś przekazanie bez wynagrodzenia towarów nie będących prezentami lub też w formie prezentów (darowizn) przekraczających małą wartość oraz nie mających statusu próbek na cele związane bezpośrednio z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od tych czynności.

W świetle powyższego Naczelnik Urzędu Skarbowego słusznie stwierdził, iż w przypadku, gdy podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia przedmiotowych ulotek i zdrapek, w całości lub w części, czynność nieodpłatnego przekazania w/w towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast w sytuacji, gdyby podatnikowi nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia przedmiotowych materiałów reklamowych, w całości lub w części, czynność nieodpłatnego przekazania w/w towarów dla odbiorców w celach promocyjnych bądź reprezentacyjnych, nie podlegałaby wówczas opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle powyższego ponieważ czynność nieodpłatnego przekazania dla odbiorców materiałów reklamowych jakimi są ulotki oraz zdrapki, niebędących w myśl przytoczonych definicji, próbkami ani też prezentami o małej wartości w rozumieniu ustawy o VAT, z tytułu nabycia których przysługiwało podatnikowi prawo obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jest czynnością opodatkowaną VAT. W rozpatrywanym przypadku nie mają bowiem zastosowania przepisy art. 7 ust. 5 i 6 - nie można uznać przedmiotowych ulotek oraz zdrapek za prezenty, gdyż nie mają one dla odbiorcy wartości użytkowej a jedynie posiadają charakter promocyjny, jak również przepisy ust. 7 w/w artykułu, gdyż ulotki oraz zdrapki nie stanowią w jego rozumieniu próbek.

Zaprzeczeniem wykładni przepisów ustawy o podatku VAT zaprezentowanej powyżej nie jest przywołany przez Stronę art. 5 (6) VI Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EWG). Zgodnie z tym przepisem "zastosowanie przez podatnika towarów stanowiących część aktywów jego przedsiębiorstwa do celów prywatnych jego lub jego pracowników, lub też pozbycie się ich nieodpłatnie albo bardziej ogólnie użycie ich do celów innych niż prowadzona przez niego działalność, jeśli podatek od wartości dodanej od powyższych towarów lub ich części składowych podlegały w całości lub w części odliczeniu, będzie traktowane jako dostawa odpłatna. Jednakże jako takie nie jest traktowane przekazanie próbek towarów lub towarów stanowiących prezenty o małej wartości do celów działalności podatnika".

Wykładnia przepisów VI Dyrektywy Unii Europejskiej prowadzi bowiem do wniosku, iż w zasadzie wszelkie nieodpłatne przekazania towarów, niezależnie o ich celów winny być objęte wspólnym systemem VAT. Zamierzeniem tego systemu jest bowiem opodatkowanie konsumpcji, a z taką mamy w efekcie do czynienia w przypadku wydania towarów, także wówczas, gdy wiąże ono z prowadzoną przez podatnika działalnością. Powyższe rozumienie przepisu potwierdza orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 27.04.1999 r. w sprawie C-48/97, w którym ETS dokonał wykładni art. 5 (6) VI Dyrektywy i uznał: "Jednakże z samego literalnego brzmienia art. 5 (6), zdanie pierwsze, VI Dyrektywy jasno wynika, że przepis ten traktuje jako dostawę dokonaną za wynagrodzeniem, a zatem podlegającą opodatkowaniu VAT, nieodpłatne wydanie przez podatnika towarów należących do aktywów jego przedsiębiorstwa, w przypadku gdy podatek VAT należny z tytułu nabycia tych towarów podlegał odliczeniu, przy czym nie ma znaczenia, czy wydanie to zostało dokonane w celach związanych z prowadzonym przedsiębiorstwem. Drugie zdanie tego przepisu, wyłączające opodatkowanie w przypadku wykorzystania towarów w celu wydania próbek lub wręczenia prezentów o małej wartości w celach związanych z przedsiębiorstwem podatnika nie miałoby sensu, gdyby pierwsze zdanie nie nakładałoby podatku VAT na nieodpłatne wydanie takich towarów przez podatnika, nawet jeśli jest ono dokonywane w celu związanym z prowadzonym przedsiębiorstwem" (por. Jerzy Martini, Łukasz Karpiesiuk, VAT w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, Wydawnictwo C.H.Beck, Warszawa 2005, str. 536).

Zatem przekazanie towarów nie będących prezentami małej wartości na cele "reprezentacji i reklamy" w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach ogólnych. Wobec powyższego, nieodpłatne przekazanie towarów w postaci ulotek reklamowych, niewątpliwie wiążące się bezpośrednio z prowadzonym przez Podatnika przedsiębiorstwem, stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, przy uwzględnieniu, iż Podatnik skorzystał z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z zakupem tych towarów.

Na zakończenie podkreślić należy, że w niniejszej decyzji przedstawiono zasady opodatkowania czynności opisanych przez Wnioskodawcę w oparciu o przepisy art. 7 ust. 2-7 ustawy z dnia 11.03.2004 r. w brzmieniu obowiązującym do dnia 31.05.2005 r. (zgodnie z postulatem zawartym we wniosku).